Cassazione n. 25780/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 10319-2021 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA].M. [OSCURATO:PERSONA]; - intimata - avverso la sentenza n. 844/1/2021 della [OSCURATO:PERSONA] della CAMPANIA, depositata il 26/01/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 22/06/2022 dal Co: [OSCURATO:PERSONA] I. RILEVATO L'Agenzia delle entrate ricorre avverso la sentenza della CTR Campania che ha accolto l'appello della Società contribuente in materia di contraddittorio nell'ambito di un accertamento IVA. Il ricorso principale è affidato a tre motivi. La contribuente è rimasta intimata. CONSIDERATO Il ricorso è affidato ai seguenti tre motivi: Primo motivo: Omessa pronuncia — nullità della sentenza. Violazione dell'art. 112 c.p.c., in relazione all'art. 360, 1 c:omma, n. 4 c.p.c. Secondo motivo: Motivazione apparente — nullità della sentenza. Violazione dell'art. 132, 2 comma n. 4 c.p.c., in relazione all'art. 360 n.4 c.p.c. Terzo motivo: Violazione e falsa applicazione degli artt. 10 e 12, comma 7 legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) in relazione all'art. 360, comma 1 n. 3 c.p.c. In applicazione del principio processuale della "ragione più liquida", desumibile dagli artt. 24 e 111 Cost., va esaminato ed accolto il terzo motivo del ricorso, la cui fondatezza assorbe ogni altra questione dibattuta fra le parti. La causa, infatti, può essere decisa sulla base della questione di più agevole soluzione, anche se logicamente subordinata, senza che sia necessario esaminare previamente le altre, imponendosi, secondo l'indirizzo espresso da questa Corte: "a tutela di esigen.ze di economia processuale e di celerità di giudrizio, un approccio interpretativo che comporti la verifica delle soluzioni sul piano dell'impatto operativo piuttosto che Ric. 2021 n. 10319 sez. MT - ud. 22-06-2022 -2- su quello della coerenza logico sistematica e sostituisca il profilo dell'evidenza a quello dell'ordine delle questioni da trattare ai sensi dell'art. 276 c.p.c." (Cass. V, n. 363/2019; Cass. n. 11458/2018; Cass. n. 12002/; Cass. S.U. n. 9936/2014). Esaminato il terzo motivo di impugnazione, si osserva che le Sezioni Unite di questa Corte (Cass. 9 dicembre 2015, n. 24823), premesso che l'art. 12, comma 7 della 1. n. 212/2000 si applica ai soli casi di accesso ed ispezioni e verifiche nei tributi armonizzati, questi ultimi soggetti al diritto dell'Unione europea, hanno chiarito che «in tema di tributi c. d. non armonizzati, l'obbligo dell'Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l'invalidità dell'atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, per le quali sigatto obbligo risulti Jpecificamente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell'Unione, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell'Amminútrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l'invalidità dell'atto, purché, in giudizio, il contnbuente assolva l'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l'opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sm.amento dello strumento difensivo nipetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali è stato prediiposto» (tra la successiva giurisprudenza conforme si vedano, tra le altre, Cass. sez. 5, 3 febbraio 2017, n. 2875; Cass. sez. 6-5, ord. 20 aprile 2017, n. 10030; Cass. sez. 6-5, ord. 5 settembre 2017, n. 20799; Cass. sez. 6-5, ord. 11 settembre 2017, n. :21071; Cass. sez. 6-5, ord. 14 novembre 2017, n. 26943). Altresì, con recente sentenza n. 20436 del 19 luglio 2021, questa Suprema Corte di legittimità ha ulteriormente ribadito che pur Ric. 2021 n. 10319 sez. MT - ud. 22-06-2022 -3- esistendo, per i controlli che hanno ad oggetto i tributi armonizzati, un obbligo legato all'esigenza di consentire preventivamente al contribuente di manifestare utilmente il suo punto di vista in ordine agli elementi sui quali l'amministratore intende fondare la propria decisione, tale obbligo non può considerarsi generalizzato tanto da affermare che, ogni qual volta il contraddittorio non venga instaurato, l'atto impositivo conseguente deve considerarsi nullo. Secondo l'insegnamento di questa Corte "L'invalidità dell'atto, infatti, è legata al superamento della "prova di resisten.za" da parte del contribuente, il quale ha "l'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere" qualora il contraddittorio fosse stato regolarmente attivato dall'affido e che avrebbero comportato un risultato diverso del procedimento amministrativo. La prova di resisterka deve essere misurata in termini dieffettività, nel senso che l'opposkione delle ragioni del contribuente non deve essere puramente pretestuosa ma tale da configurare, in relazione al canone generale di corretteua e buona fede e al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostarkiale, per le quali l'ordinamento lo ha predisposto (fr, tra le altre, Cassaione nn. 19328/20018, 20036 / 2018, 218 / 2019 e 34409 / 2019). In altre parole, qualora l'Ufficio finarkiario esegua una rettifica Iva "a tavolino", il difetto di contraddittorio comporterebbe la nullità dell'atto impositivo solo se il contribuente, in fase giudkiale, riuscisse a provare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere con l'ufficio e che avrebbero portato il procedimento a un risultato diverso." Nella fattispecie, pur trattandosi di tributi armonizzati, tale prova non è stata fornita dal contribuente in sede contenziosa e, nondimeno, la [OSCURATO:PERSONA] si è limitata ad affermare che il ricorrente avrebbe chiaramente dedotto le proprie deduzioni riguardanti l'effettiva esistenza delle operazioni a cui si riferiscono le Ric. 2021 n. 10319 sez. MT - ud. 22-06-2022 -4- fatture contestate, senza esprimersi in ordine alle prove acquisite e dunque in relazione alla dimostrazione che, in mancanza di contraddittorio, il procedimento avrebbe avuto un esito diverso. Pertanto, il ricorso è fondato e merita accoglimento; PQM La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] per la Campania, in diversa composizione, cui demanda altresì la r