Cassazione n. 08298/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28123/2014 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il suo studio, sito in Firenze, via Maggio, 7 Irk n OL. ' (.1..5vC C- - ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 - controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, n. 205,1. depositata il 23 ottobre 2014. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26 gennaio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: - [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] propongono ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, depositata il 23 ottobre 2014, di reiezione dei - riuniti - appelli avverso le sentenze di primo grado che avevano respinti i loro ricorsi per l'annullamento degli avvisi di accertamento notificati in relazione a debiti erariali della cessata [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., di cui essi ricorrenti erano soci; - dall'esame della sentenza impugnata si evince che con tali atti impositivi l'Ufficio aveva contestato alla [OSCURATO:SOCIETA]. l'indebita detrazione dell'i.v.a. per l'anno 2002, in quanto relativa ad operazioni asseritamente inesistenti sotto il profilo oggettivo, nonché l'indebita deduzione di costi e detrazione della relativa i.v.a., per l'anno 2007, in quanto relative a operazioni ritenute inesistenti; - il giudice di appello ha disatteso i gravami dei contribuenti ritenendo infondate le eccezioni di nullità degli atti impositivi e, nel merito, evidenziando che non trovava applicazione al caso in esame la limitazione di responsabilità di cui all'art. 2495 c.c., avuto riguardo alla struttura del meccanismo illecito ideato e ai conseguenti benefici economici realizzati dai soci; - il ricorso è affidato a tre motivi di ricorso; - resiste con controricorso l'Agenzia delle Entrate; - i ricorrenti depositano memoria ai sensi dell'art. 380-bís.1 c.p.c.; [OSCURATO:PERSONA]: - con il primo motivo i ricorrenti denunciano la violazione e falsa applicazione degli artt. 2495 c.c. e 36, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, per aver la sentenza impugnata ritenuto che l'Ufficio potesse chiedere l'adempimento di obbligazioni mai accertate nei confronti della società contribuente, cancellata dal registro delle imprese, ai suoi soci e notificare loro l'avviso di accertamento emesso nei confronti della società medesima; - evidenziano, inoltre, che, in ogni caso, la richiesta di adempimento di tali obbligazioni dovrebbe essere circoscritta alla maggiore i.re.s. contestata e non potrebbe includere anche le somme pretese a titolo di i.v.a. e i.r.a.p.; - il motivo è infondato; - dopo la riforma del diritto societario, attuata dal d.lgs. n. 6 del 2003, qualora all'estinzione della società di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l'obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbe ingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente socíetate, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali (cfr. Cass., sez. un., 12 marzo 2013, n. 6070). - pertanto, legittimamente l'Amministrazione ha provveduto alla notifica agli odierni ricorrenti, quali soci della società estinta, degli avvisi di accertamento aventi ad oggetto debiti originariamente facenti capo a tale società, ivi inclusi quelli a titolo di i.v.a. e i.r.a.p.; - sotto altro profilo, si osserva, l'esistenza del limite di responsabilità previsto dall'art. 2495, secondo comma, c.c., nella formulazione vigente all'epoca dei fatti, non è di ostacolo all'accertamento della fondatezza del credito erariale e alla precostituzione di un titolo nei confronti dei soci, non potendosi negare la sussistenza di un interesse dell'Amministrazione finanziaria a tali provvedimenti, avuto riguardo alla natura dinamica dell'interesse ad agire e, in particolare, alla possibilità di sopravvenienze attive o anche semplicemente la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio (cfr. Cass. 16 giugno 2017, n. 15035; Cass. 7 aprile 2017, n. 9094; cfr., altresì, in tema, Cass., Sez. Un., ord., 15 gennaio 2021, n. 619); - con il secondo motivo i contribuenti deducono la violazione degli artt. 43, secondo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e 57, terzo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché l'omesso esame di un fatto decisivo e controverso, per aver la Commissione regionale ritenuto che il raddoppio dei termini ordinari di accertamento trovasse applicazione anche con riferimento agli avvisi di accertamento notificati ai soci per debiti della società estinta, benché il relativo processo verbale di constatazione fosse stato notificato al solo liquidatore della società e nessuna denuncia era stata sporta nei confronti dei soci; - il motivo è, nei limiti che seguono, fondato; - il raddoppio dei termini per la notifica degli avvisi di accertamento, disposto dall'art. 37, comma 24 e 25, d.l. n. 223 del 2006, per le ipotesi di violazioni che comportano obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, trova applicazione anche agli avvisi di accertamenti notificati ai soci di società che, come nel caso in esame, siano succeduti nel rapporto obbligatorio alla società per effetto dell'estinzione della stessa, venendo in rilievo, come evidenziato in precedenza, un debito fiscale proprio, per essersi trasferito a titolo universale a seguito della vicenda estintiva dell'ente (cfr. Cass., ord., 22 ottobre 2021, n. 29548); - inoltre, tale raddoppio dei termini deriva dal mero riscontro di fatti comportanti l'obbligo di denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia, dall'inizio dell'azione penale e dall'accertamento penale del reato (cfr., altresì, Cass., ord., 30 maggio 2016, n. 11171); - infatti, come evidenziato dalla Corte Costituzionale nella sentenza n. 247 del 25 luglio 2011, l'unica condizione per il raddoppio dei termini è costituita dalla sussistenza dell'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dal momento in cui tale obbligo sorga ed indipendentemente dal suo adempimento, per cui priva di rilevanza è la circostanza, allegata dai ricorrenti, della mancata comunicazione della denuncia alle autorità competenti nei loro confronti; - sotto altro profilo, priva di rilevanza è la circostanza, dedotta dai ricorrenti, della estensione degli effetti della disciplina del raddoppio dei termini a soggetti diversi dalla società accertata, avuto riguardo al riferito fenomeno successorio che caratterizza la titolarità delle obbligazioni della società estinta e, conseguentemente, l'insussistenza dell'invocato elemento di alterità nel rapporto obbligatorio tra società e soci; - meritevole di accoglimento sono, invece, le censure relativamente al rilievo concernente l'i.r.a.p., atteso che il «raddoppio dei termini» previsto dall'art. 43, d.P.R. n. 600 del 1973, non si estende anche a tale imposta in ragione del fatto che le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da sanzioni penali (cfr. Cass., ord., 3 maggio 2018, n. 10483); - con l'ultimo motivo i ricorrenti si dolgono della violazione e/o falsa applicazione dell'art. 2697 c.c. e dell'omesso esame di un fatto decisivo e controverso del giudizio, nella parte in cui il giudice di appello ha sollevato l'Ufficio dall'onere di dimostrare l'inesistenza oggettiva delle operazioni rilevate; - il motivo è inammissibile; - quanto alla prospettata violazione di legge, si evidenzia che qualora l'Ufficio ritenga che le fatture rilevate concernano operazioni oggettivamente inesistenti, cioè siano una mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, e quindi contesti l'indebita detrazione dell'IVA e/o deduzione dei costi, ha l'onere di fornire elementi probatori del fatto che l'operazione fatturata non è stata effettuata e a quel punto passerà sul contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate (cfr. Cass., ord., 5 luglio 2018, n. 17619; Cass., ord., 19 ottobre 2018, n. 26453; Cass., ord., 15 maggio 2018, n. 11873); - quest'ultima prova non potrà consistere, però, nella esibizione della fattura, né nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia; - orbene, la Commissione regionale, all'esito di una valutazione degli elementi probatori acquisiti, è giunta alla conclusione che le fatture in oggetto non fossero espressive di operazioni effettivamente poste in essere dagli apparenti operatori, valorizzando, a tal fine, le dichiarazioni resa dal sig. [OSCURATO:PERSONA], che aveva agito per conto della [OSCURATO:SOCIETA]. - società emittente tali fatture -, nonché altri indizi documentali concordanti con tali dichiarazioni; - ha, sul punto, ritenuto non idonei a dimostrare il contrario le prove offerte dai contribuenti, in particolare, l'apparente regolarità contabile e finanziaria delle operazioni e le consulenze di parte; - ciò posto, si osserva che il giudice di appello, lungi dal porre a carico dei contribuenti l'onere di dimostrare l'esistenza delle operazioni sotto il profilo oggettivo, ha correttamente applicato i richiamati principi di diritto, ponendo tale onere a carico dell'Amministrazione finanziaria, e ritenuto che quest'ultima avesse assolto ad un siffatto onere; - il vizio di violazione o falsa applicazione di legge, tuttavia, non può che essere formulato se non assumendo l'accertamento di fatto, così come operato dal giudice del merito, in guisa di termine obbligato, indefettibile e non modificabile del sillogismo tipico del paradigma dell'operazione giuridica di sussunzione, là dove, diversamente (ossia ponendo in discussione detto accertamento), si verrebbe a trasmodare nella revisione della quaestio facti e, dunque, ad esercitarsi poteri di cognizione esclusivamente riservati al giudice del merito (cfr. Cass., ord., 13 marzo 2018, n. 6035; Cass., 23 settembre 2016, n. 18715); - quanto alla censura per vizio motivazionale, si osserva che l'invocato paradigma normativo riguarda un vizio specifico relativo all'omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, da intendersi riferito a un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, come tale non ricomprendente questioni o deduzioni difensive (cfr. Cass., ord., 29 ottobre 2018, n. 27415; Cass., ord., 18 ottobre 2018, n. 26305); - la sentenza va, dunque, cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatti, questa Corte può decidere nel merito, accogliendo gli originari ricorsi limitatamente alle riprese aventi ad oggetto l'i.r.a.p.; - in considerazione dell'accoglimento solo parziale dei ricorsi originari appare opportuno disporre l'integrale compensazione tra le parti delle spese dell'intero giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie, nei sensi di cui in motivazione, il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo e dichiara inammissibile il terzo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie gli originari ricorsi limitatamente alle riprese aventi per oggetto