Cassazione n. 16711/2026

Generale dello Stato, presso cui èdomiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;- ricorrente -controcuratore pro tempore, rappresentato e difeso, in forza di procura specialeallegata al controricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA],elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv.to Anton io Buonfiglio, inRoma, [OSCURATO:PERSONA] n. 44;Numero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026-controricorrente e ricorrente[OSCURATO:PERSONA] pubblicazione [OSCURATO:DATA_NASCITA]incidentale -per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dellaCampania, sezione staccata di Salerno, n. 8700/12/2019 depositata in data 20novembre 2019, non notificata;udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26 maggio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA] di Nocera;1. L’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, proponericorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata inepigrafe con cui la Commissione tributaria regionale della Campania, sezionestaccata di Salerno, aveva accolto parzialmente l’appello proposto dal FallimentoCAMPANIA [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del curatore pro tempore,avverso la sentenza n. 1833/02/2016 della Commissione tributaria provincialedi Avellino che aveva rigettato il ricorso proposto dal Fallimento avverso avvisodi accertamento con il quale l’Ufficio aveva ripreso a tassazione per il 2010: 1)ai fini delle imposte dirette, la plusvalenza patrimoniale di euro 34.566,00 inluogo della minusvalenza dichiarata di euro 33.148,00 per la compravendita diun immobile acquistato con accollo di mutuo e venduto, ad avviso dell’Ufficio,“completato e pronto all’uso”, non risultando documentata contabilmente lacapitalizzazione degli interessi passivi né contabilizzati (o diversamente provati)lavori di ristrutturazione dell’immobile medesimo; 2) l’Iva indebitamentedetratta in relazione alla fattura (n. 7 del 16.3.2010) emessa dalla dittaCostruzioni geom. Ercolino, afferente a lavori di edificazione di un centrocommerciale su terreno di proprietà di [OSCURATO:SOCIETA] concesso in leasing allaCampania [OSCURATO:PERSONA]; al riguardo, in base al contratto di leasingintervenuto tra ABF e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e successiveintegrazioni, la concedente era tenuta a sostenere i costi relativi allarealizzazione del centro fino a concorrenza di € 20.000.000,00 con obbligo difatturazione nei confronti di quest’ultima e, ad avviso dell’Ufficio, la societàNumero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026utilizzatrice non aveva dimostrato che quelle sostenute fossero spese extra-Data pubblicazione 28/05/2026soglia.2. In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che: 1) eralegittimo il recupero a tassazione della plusvalenza di euro 34.566,00 in luogodella minusvalenza dichiarata di euro 33.148,00, in relazione alla rivenditadell’immobile commerciale risultato “completato e pronto all’uso” acquistato conaccollo di mutuo, considerata la mancata documentazione contabile dellacapitalizzazione degli interessi passivi e la mancata prova della ristrutturazionedell’immobile su cui effettuare la capitalizzazione; al riguardo, considerato chenel contratto di acquisto dell’immobile del 22 marzo 2006 si faceva riferimentoad un permesso a costruire in variante rilasciato già due anni prima dell’attonotarile con accatastamento anche della variante prima dell’acquisto, e che, nelcontratto di vendita del 28 luglio 2010, si dichiarava che lo stato dei luoghicorrispondeva a quello dei lavori già ultimati prima dell’acquisto, non vi era laprova di ulteriori lavori di ristrutturazione svolti dalla società dopo l’acquisto percui doveva ritenersi che la vendita aveva avuto ad oggetto un immobilepienamente ultimato; 2) era fondata la censura relativa alla inerenza all’attivitàdell’impresa di [OSCURATO:PERSONA] dei lavori di edificazione del centrocommerciale - di cui alla fattura n. 7 del 16.3.2010 emessa dalla dittaCostruzioni geom. Ercolino- su terreno di proprietà di [OSCURATO:SOCIETA].,concesso in leasing alla stessa società; ciò in quanto: a) dal contratto di leasingemergeva che le spese di costruzione erano a carico del concedente solo fino adun determinato budget mentre l’eccedenza era stata posta “a totale carico delconduttore”; peraltro, nell’oggetto sociale di [OSCURATO:PERSONA] compresa anche la costruzione di beni immobili e, in mancanza di unapiù accurata indagine dell’Ufficio (ad es. in ordine ad una doppia fatturazioneemessa dalla ditta nei confronti del concedente e del conduttore), l’accertamentoappariva in contrasto con la documentazione contabile della contribuente.3.Resiste, con controricorso, il [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,spiegando ricorso incidentale articolato in un motivo.4. [OSCURATO:PERSONA] ha depositato memoria illustrativa.Numero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026Data pubblicazione 28/05/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n.4 c.p.c.,la nullità della sentenza per violazione degli artt. 132 c.p.c., 36 del D.lgs. n.546/92 per avere la CTR, con una omessa o apparente motivazione, annullatola ripresa relativa all’Iva detratta in relazione alla fattura n. 7 del 16.3.2010senza precisare se la stessa fosse riferita a lavori di importo eccedente la soglialimite di cui al contratto di locazione finanziaria intercorso tra la concedente ABFe [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] avviso dell’Agenzia, il giudice di appellonon avrebbe esplicitato le modalità di applicazione della regola iuris al casoconcreto rendendo impossibile verificare il percorso logico- giuridico sotteso alladecisione.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Le Sezioni Unite (Cass., sez. U, 7/04/2014, n. 8053 e n. 8054) hannoaffermato che l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di leggecostituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo che comporta lanullità della sentenza nel caso di “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspettomateriale e grafico”, di “motivazione apparente”, di “contrasto irriducibile traaffermazioni inconciliabili”, di “motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile”. Dalla giurisprudenza di legittimità è stato ulteriormenteprecisato che di “motivazione apparente” può parlarsi laddove essa non renda“percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazionedel convincimento, di talché essa non consenta alcun effettivo controllosull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice” (Cass., sez. U,3/11/2016, n. 22232; Cass., sez. U, 5/04/2016, n. 16599). E’ stato pureaffermato che ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenzaallorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha trattoil proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disaminalogica e giuridica e che il giudice di merito è tenuto a dare conto, in modocomprensibile e coerente rispetto alle evidenze processuali, del percorso logicoNumero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026compiuto al fine di accogliere o rigettare la domanda proposta, dovendosiData pubblicazione 28/05/2026ritenere viziata per apparenza la motivazione meramente assertiva (Cass., sez.3, 30/05/2019, n. 14762; Cass., sez. 3, 08/10/2021, n. 27411; Cass.,Sez. 3, Ordinanza n. 35257 del 2023).1.3. Nella sentenza impugnata la CTR ha annullato la ripresa relativa all’Ivadetratta in relazione alla fattura n. 7 del 16.3.2010 della ditta Costruzioni geom.Ercolino avente ad oggetto i lavori edili di edificazione del centro commercialesu suolo concesso alla contribuente in leasing atteso che: 1) dal contratto dileasing emergeva che le spese di costruzione erano a carico del concedente solofino ad un determinato budget mentre l’eccedenza era stata posta “a totalecarico del conduttore”; 2) nell’oggetto sociale della società risultava ricompresaanche la costruzione di beni immobili e in mancanza di una più accurata indaginedell’Ufficio (relativamente, ad esempio, alla doppia fatturazione emessa neiconfronti del concedente e del conduttore) l’accertamento appariva sul punto incontrasto con la documentazione contabile della contribuente. Trattasi di unamotivazione il cui contenuto si colloca al di sopra del c.d. “minimo costituzionale”.2.Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 19 del DPR n. 633/72 per avereritenuto che, quanto all’Iva indebitamente detratta, i relativi costi ripresi atassazione attenendo alla costruzione del centro commerciale, dovessero essereconsiderati inerenti all’attività di impresa di [OSCURATO:PERSONA]; ciò sebbenela contribuente non avesse fornito alcuna documentazione comprovantel’asserita eccedenza dei costi sostenuti rispetto alla soglia fissatacontrattualmente; al riguardo, ad avviso dell’Agenzia - a fronte del recuperodell’Iva indebitamente detratta prevedendo il contratto di leasing non solo che icosti relativi ai lavori di realizzazione dell’immobile fossero a carico dellaconcedente ABF trattandosi di opere di esclusiva pertinenza del proprietario maanche che la fatturazione avvenisse nei confronti della stessa – la contribuentenon aveva provato l’inerenza in concreto all’esercizio d’impresa dei costisostenuti relativi alla costruzione del centro commerciale su terreno di proprietàdella [OSCURATO:SOCIETA].Numero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026Data pubblicazione 28/05/20262.1.Il motivo è, in parte, inammissibile e, in parte, infondato.2.2.In tema di IVA, sulla scorta della giurisprudenza eurounitaria (in particolare,Corte CE, 29 ottobre 2009 C-29/08, Skatteverket; Corte UE 18 luglio 2013, C-124/12, AES; Corte UE, 14 settembre 2017 C 132/16, Iberdrola; Corte UE, 28febbraio 2018 C- 672/16, Imofloresmira), secondo cui il diritto di detrazione haportata generale e può essere negato solo in circostanze eccezionali, Cass., Sez.Un., n. 11533/2018 ha affermato che “l’esercente attività d’impresa oprofessionale ha diritto alla detrazione IVA anche per i lavori di ristrutturazioneo manutenzione di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nessodi strumentalità tra tali beni e l’attività svolta, anche se potenziale o diprospettiva e pur se, per cause estranee al contribuente, detta attività non possapoi in concreto essere esercitata”; sul piano probatorio, il relativo onere gravasul contribuente: si è infatti ritenuto (in particolare, Cass. n. 18904/2018) che“la prova dell’inerenza del medesimo (costo) quale atto d’impresa, ossiadell’esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della suaconcreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato ilgiudizio di inerenza, incombe sul contribuente in quanto soggetto gravatodell’onere di dimostrare l’imponibile maturato”, con la precisazione che“l’inerenza di un costo (...) non può essere esclusa in considerazione della merasproporzione o incongruenza della spesa”; in tale evenienza, tuttavia, il fisco puòoffrire la prova contraria, dimostrando che tale macroscopica antieconomicità“rilevi quale indizio dell’assenza di connessione tra costo ed attività d’impresa”(v. in senso conforme, Cass., sez. 6-5, n. 37921/2022 tra le stesse parti).2.3.Giova anche osservare che “In tema di ricorso per cassazione, la violazionedell'art. 2697 c.c. si configura soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuitol'onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbe dovutogravare secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulladifferenza tra fatti costitutivi ed eccezioni mentre, per dedurre la violazionedell'art. 115 c.p.c., occorre denunziare che il giudice, contraddicendoespressamente o implicitamente la regola posta da tale disposizione, abbia postoa fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte diNumero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli, non anche che il medesimo,Data pubblicazione 28/05/2026nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza diconvincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività consentitadall'art. 116 c.p.c.» (Sez. 5, Ordinanza n. 8700 del 2025; Cass. n. 26769 del2018; Cass. n. 26739 del 2014).2.4.Orbene, nella sentenza impugnata, la CTR, attenendosi ai principi di dirittosopra richiamati e nel rispetto del criterio distributivo dell’onere della prova, haritenuto- con un accertamento di merito non sindacabile in sede di legittimità-che, quanto alla ripresa dell’Iva indebitamente detratta relativamente allacontestata fattura n. 7 del 16.3.2010 afferente a lavori di costruzione del centrotrattavasi di spese che – oltre alla possibile eccedenza rispetto alla sogliaconvenuta dalle parti - erano comunque, strumentalmente connesse all’oggettodell’attività sociale consistente nella costruzione di beni immobili; invero, nonvenendo qui in rilievo la certezza dei costi (non specificamente contestatadall’Agenzia), né quella della loro congruità, non può che rilevarsi come ilrequisito dell’inerenza sia stato correttamente valutato dal giudice del merito;infatti, posto che, come accertato dal giudice di appello – con un insindacabileapprezzamento di merito - gli esborsi sostenuti dalla contribuente in bonisconcernevano specificamente il costruendo centro commerciale benché su suoloconcesso in leasing dalla proprietaria/concedente, è evidente che una ipoteticaviolazione degli accordi tra la società utilizzatrice ed [OSCURATO:SOCIETA] circa il ripartocomplessivo dei costi di realizzazione poteva assumere una valenza meramenteprivatistica, essendo dunque irrilevante sul piano fiscale, solo dovendosiverificare, a tal fine, che i costi stessi fossero legati da un nesso di strumentalità,anche solo potenziale o in divenire, con l’attività d’impresa, benché sostenuti subeni di proprietà di terzi (in tal senso, Cass., sez.6-5, n. 37921/2022 tra lemedesime parti); pertanto, in disparte il rilievo del giudice di appello circa laprevisione nel contratto di leasing che le spese di costruzione fossero a caricodel concedente fino ad un certo budget mentre l’eccedenza “a totale carico delconduttore”, lo stesso ha accertato- con un insindacabile apprezzamento dimerito e in ossequio ai principi sopra richiamati - il nesso di strumentalità (anchesolo potenziale) tra dette spese e l’attività di impresa della società avente adNumero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026Data pubblicazione 28/05/2026oggetto la costruzione di beni immobili. Come noto, la valutazione delle proveraccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un’attività riservata in viaesclusiva all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito (Cass., 19 luglio2021, n. 20553). Invero, il giudizio di merito non può essere ulteriormenterevisionato in questa sede, tenuto conto del principio di diritto secondo cui «Conla proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere indiscussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto deigiudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili edin sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto alsindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non èconferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quellodi controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esamee la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare lefonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarneritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione» (Cass., 26 ottobre 2021, n.30042; Cass. 2131 del 2026). Peraltro, va ricordato che “il controllo del fiscosull'inerenza dei costi d'impresa, ai fini della loro deducibilità, non può interferirenel campo delle scelte imprenditoriali, a meno che la sproporzione tra prestazioninon sia rilevante ed evidente ‘ictu oculi’” (così, Cass. n. 2224/2021).3. Con l’unico motivo del ricorso incidentale, il Fallimento denuncia in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degliartt. 99 e 112 c.p.c., 2907 c.c., 35 del d.lgs. n.546/92 in combinato con gli artt.39, comma 1, del DPR n. 600/73 e 96, comma 1, 109, 110 comma 1, lett.b) delDPR n. 917/86 (TUIR) per avere la CTR omesso di pronunciarsi sulla domanda –proposta nel ricorso introduttivo e riproposta in appello in via subordinata(nell’ipotesi di mancato riconoscimento del diritto alla capitalizzazione degliinteressi passivi) - circa la deducibilità dal reddito di impresa quali costid’esercizio, ai sensi dell’art. 96 TUIR, degli interessi passivi relativi al mutuoaccollato dalla contribuente per l’acquisto dell’immobile commerciale in relazionealla cui rivendita era stata contestata dall’Ufficio la mancata contabilizzazionedella plusvalenza (in luogo della minusvalenza dichiarata).Numero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/20263.1.Il motivo è infondato.Data pubblicazione 28/05/20263.2.Deve escludersi la configurabilità del vizio di omessa pronuncia ex art. 112cod. proc. civ., posto che, per costante orientamento di questa Corte, adintegrare gli estremi di tale vizio non basta la mancanza di un'espressastatuizione del giudice, essendo necessaria la totale pretermissione delprovvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto; talevizio, pertanto, non ricorre quando la decisione, adottata in contrasto con lapretesa fatta valere dalla parte, ne comporti il rigetto o la non esaminabilità purin assenza di una specifica argomentazione (Cass., sez. 3, 29/01/2021, n. 2151;5 Cass., sez. 6-1, 4/06/2019, n. 15255; Cass., sez. 2, 13/08/2018, n. 20718).3.3.Il giudice di appello, nell’escludere - in mancanza di documentazionecontabile della capitalizzazione degli interessi passivi relativi al mutuo accollatodalla società per l’acquisto dell’immobile commerciale (poi rivenduto con ripresaa tassazione della plusvalenza) e della prova relativa alla ristrutturazione dellostesso – la capitalizzazione di detti interessi tra i costi di produzione haimplicitamente escluso la deducibilità degli stessi quali costi d’esercizio ai sensidell’art. 96 TUIR. Ciò conformemente all’orientamento di questa Corte secondocui «Ai fini della deduzione dalla base imponibile, nel quadro normativo delineatodal combinato disposto dell'art.96 del d.P.R. n. 917 del 1986 (T.U.I.R.) risultantedalla novella apportata al d.P.R. n. 917 del 1986 dalla I. n. 244 del 2007,disposizione sostanziale non retroattiva che trova applicazione dall'eserciziosuccessivo a quello chiuso al 31 dicembre 2007, e 110 comma 1, lettera b),T.U.I.R., per gli immobili alla cui produzione è diretta l'attività dell'impresa, ladeducibilità dal reddito degli interessi passivi sostenuti per l'acquisto, lacostruzione o la ristrutturazione, può avvenire soltanto attraverso una loroprevia capitalizzazione quale costo di fabbricazione, in quanto costo parteintegrante del valore del bene iscrivibile in bilancio, essendo gli interessi passivigià compresi nel costo per l'acquisto dei beni strumentali, e per tale ragione nonautonomamente deducibili, rilevando, a tal fine, unicamente all'interno dellaquota di ammortamento propria del bene al quale direttamente si riferiscono.»(Cass. sez. 5, Sentenza n. 27917 del 23/09/2022).4.In conclusione, vanno rigettati sia l’appello principale che quello incidentale.Numero registro generale 13346/2020Numero sezionale 4465/2026Numero di raccolta generale 16711/2026Data pubblicazione 28/05/20265.In considerazione della reciproca soccombenza, le spese del giudizio dilegittimità vanno compensate tra le parti. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso principale e quello incidentale; compensa le spese dilite tra le parti.Così deciso in Roma il 26 maggio 2026La PresidenteTania Hmeljak