Cassazione n. 13256/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 13853-2020 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, per procura speciale in calce al controricorso, dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliato in Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA]Arezzo, n. 28, presso lo studio legale dell'avv. [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 512/01/2019 della Commissione tributaria regionale della BASILICATA, depositata in data 10/12/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 22/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] che: 1. In controversia avente ad oggetto l'impugnazione di un avviso di accertamento di un maggior reddito d'impresa ai fini IRPEF; IVA ed IRAP, con la sentenza in epigrafe indicata la Commissione tributaria regionale della Basilicata rigettava l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate avverso la sfavorevole sentenza di primo grado ritenendo violato dall'amministrazione finanziaria l'obbligatorio contraddittorio endoprocedimentale. Al riguardo, con riferimento ai tributi armonizzati (nella specie, VIVA) e alla c.d. prova di resistenza gravante sul contribuente, riteneva che «le motivazioni a sostegno della richiesta di annullamento dell'atto accertativo» non fossero «meramente pretestuose, posto che il contribuente ha ampliamente argomentato i motivi per i quali il maggior reddito, accertato sulla base della verifica della Guardia di Finanza di Casarano, fosse sfornito di prove sufficienti a ritenere che il [OSCURATO:PERSONA] [fosse] responsabile degli acquisti in nero e della successiva rivendita» Riteneva, inoltre, che l'omesso contraddittorio con riguardo ai tributi armonizzati rendesse nullo l'intero avviso di accertamento, quindi, con riferimento a tutti i tributi, anche per quelli non armonizzati. 2. Avverso la statuizione d'appello l'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui replica l'intimato con controricorso. 3. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio.Considerato che: 1. Vanno preliminarmente rigettate le eccezioni del controricorrente di inammissibilità del ricorso erariale. 2. Invero, anche a voler soprassedere sulla genericità dell'eccezione sollevata con riferimento alla violazione dell'art. 369 c.p.c., avendo il controricorrente mancato di indicare quali atti e/o documenti la difesa erariale abbia omesso il deposito, peraltro niente affatto necessario, per la natura delle censure mosse alla statuizione d'appello, deve ricordarsi che «In tema di giudizio per cassazione, per i ricorsi avverso le sentenze delle commissioni tributarie, la indisponibilità dei fascicoli delle parti (i quali, ex art. 25, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 restano acquisiti al fascicolo d'ufficio e sono restituiti solo al termine del processo) comporta la conseguenza che la parte ricorrente non è onerata, a pena di improcedibilità ed ex art. 369, comma 2, n. 4 c.p.c., della produzione del proprio fascicolo e per esso di copia autentica degli atti e documenti ivi contenuti, poiché detto fascicolo è già acquisito a quello d'ufficio di cui abbia [come avvenuto nel caso di specie] domandato la trasmissione alla S.C. ex art. 369, comma 3, c.p.c., a meno che la predetta parte non abbia irritualmente ottenuto la restituzione del fascicolo di parte dalla segreteria della commissione tributaria; neppure è tenuta, per la stessa ragione, alla produzione di copia degli atti e dei documenti su cui il ricorso si fonda e che siano in ipotesi contenuti nel fascicolo della controparte» (Cass. n. 28695 del 2017). 3. Manifestamente infondate le due eccezioni di giudicato interno, pure sollevate dal controricorrente. Invero, con riferimento alla prima deve osservarsi che la statuizione di rigetto della domanda dell'Agenzia appellante, di nullità della sentenza di primo grado per difetto assoluto di motivazione, non è idonea a costituire giudicato se non su quella specifica questione senza incidenza alcuna sulle altre poste con i motivi di ricorso per cassazione. Con riferimento alla seconda deve osservarsi che l'affermazione contenuta nella sentenza impugnata, secondo cui «il contribuente ha ampliamente argomentato i motivi per i quali il maggior reddito, accertato sulla base della verifica della Guardia di Finanza di Casarano, fosse sfornito di prove sufficienti a ritenere che il [OSCURATO:PERSONA] [fosse] responsabile degli acquisti in nero e della successiva rivendita», non costituisce accertamento di merito sulla pretesa impositiva ma esclusivamente sulla c.d. prova di resistenza gravante sul contribuente che, come nella specie, aveva lamentato il difetto di contraddittorio endoprocedimentale. 4. Venendo, quindi, ai motivi di ricorso, con il primo la difesa erariale, deducendo, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, in combinato disposto dall'art. 132, primo comma n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ., censura la sentenza impugnata per difetto assoluto di motivazione, sub specie di motivazione apparente sulla c.d. prova di resistenza fornita dal contribuente con riferimento al mancato espletamento del contraddittorio nella fase amministrativa su tributi armonizzati. 5. Il motivo è fondato e va accolto in quanto la motivazione addotta al riguardo dalla CTR, ovvero che «il contribuente ha ampliamente argomentato i motivi per i quali il maggior reddito, accertato sulla base della verifica della Guardia di Finanza di Casarano, fosse sfornito di prove sufficienti a ritenere che il [OSCURATO:PERSONA] [fosse] responsabile degli acquisti in nero e della successiva rivendita», risulta costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma, Cost. (tra le tante:Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627), recando argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U, Sentenza n. 22232 del 2016, Rv. 641526-01; conf. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14927 del 2017). 6. Invero, il giudice del gravame si è limitato ad enunciare l'esito del ragionamento decisorio ma non le ragioni della decisione assunta, che sul punto risulta del tutto immotivata. 7. Con il secondo motivo la difesa erariale deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 c.p.c. e 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, sostenendo che aveva errato la CTR ad annullare l'avviso di accertamento anche con riferimento ai tributi non armonizzati per i quali non è obbligatorio il contraddittorio endoprocedimentale. 8. Il motivo è fondato e va accolto. 9. Va preliminarmente ricordato il consolidato orientamento giurisprudenziale secondo cui, in ipotesi di accertamento c.d. a tavolino, come è pacificamente tra le parti quello effettuato nel caso di specie, e, quindi, in assenza di accessi, ispezioni o verifiche fiscali nei locali destinati all'esercizio dell'attività commerciale, l'amministrazione finanziaria non era tenuta ad espletare alcun contraddittorio nella fase amministrativa con riferimento ai tributi non armonizzati (nella specie, IRAP ed IRPEF). Le Sezioni Unite di questa Corte nella sentenza n. 24823 del 2015 hanno, infatti, posto in materia la basilare distinzione, a seconda che si tratti o meno di tributi armonizzati, questi ultimi soggetti al diritto dell'Unione europea, chiarendo che «in tema di tributi c. d. non armonizzati, l'obbligo dell'Amministrazione di attivare il contraddíttorio endoprocedimentale, pena l'invalidità dell'atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell'Unione, la violazione del contraddittorio endoprocedimen tale da parte dell'Amministrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l'invalidità dell'atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l'opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto» (tra la successiva giurisprudenza conforme cfr., tra le altre, Cass. sez. 5, 3 febbraio 2017, n. 2875; Cass. sez. 6-5, ord. 20 aprile 2017, n. 10030; Cass. sez. 6-5, ord. 5 settembre 2017, n. 20799; Cass. sez. 6-5, ord. 11 settembre 2017, n. 21071). 10. Ne consegue che, con riferimento ai tributi non armonizzati (IRAP ed IRPEF, che vengono in rilevo nel caso di specie), non essendo previsto normativamente l'obbligo del contraddittorio nella fase amministrativa, l'amministrazione finanziaria non aveva nessun obbligo di attivarlo, sicché l'atto impositivo emesso nei confronti del contribuente per recupero a tassazione dei predetti tributi non poteva essere annullato. 11. All'accoglimento del ricorso consegue la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla CTR territorialmente competente perché provveda a riesaminare la vicenda attenendosi ai suindicati principi e a regolamentare le spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale della Basilicata, in diversa