Cassazione n. 07529/2026

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 6968/2017 R.G. proposto da:[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difesodall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] dellaCAMPANIA n. 10789/2016 depositata il 02/12/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2025 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. Il presente giudizio trae origine da un avviso di accertamento emessonei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. (hinc: la contribuente o la societàcontribuente), con il quale, in relazione all’anno d’imposta 2009, sono stateNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026eseguite due riprese in materia di IVA: con la prima è stata contestatal’omessa applicazione dell’imposta su attività qualificate come prestazioni diservizi resi per attività promozionali (come tali rientranti nell’ambito diapplicazione dell’art. 3, commi 1 e 6, e dell’art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972),mentre con la seconda è stata contestata l’indebita detrazione dell’IVA inordine a operazioni di acquisto di televisori da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. daparte della società contribuente, riqualificate dall’amministrazionefinanziaria come operazioni soggettivamente inesistenti, riconducibili alloschema delle cd. frodi carosello.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania (hinc: CTR), insenso contrario a quanto deciso dalla Commissione tributaria provinciale diNapoli – che con la sentenza n. 12760/2015 aveva accolto il ricorso dellasocietà contribuente contro l’atto impositivo impugnato – ha ritenutofondate entrambe le riprese eseguite dall’amministrazione finanziaria.2.1. Con riferimento al primo rilievo ha ritenuto che le sommericonosciute dai fornitori e riportate nelle note di credito costituivano ilcorrispettivo di operazioni commerciali, considerato che l’impegno ad aprirenuove sedi e a esporre determinati prodotti per un perìodo di tempo minimopredefinito era un chiaro obbligo di facere, al quale corrispondeva unriconoscimento economico, la cui forma di erogazione (bonus, sconti ecc…)non faceva venir meno l’assoggettamento a IVA.2.2. In merito alla contestazione relativa all’indebita detrazione dell’IVAper operazioni soggettivamente inesistenti la CTR – rilevato che non venivain rilievo una questione di esistenza dell’operazione in sé, ma di inesistenzadell’emittente delle fatture – ha escluso la fondatezza della buona fedeinvocata dalla società contribuente, a fronte dei molteplici elementi fornitidall’ufficio, idonei a dimostrare la conoscenza, da parte di [OSCURATO:SOCIETA].,della natura di cartiera di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., come la mancataoperatività di quest’ultima nel commercio di televisori, l’assenza diorganizzazione logistica e di personale, l’esecuzione dei pagamenti conNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026tempi e modalità diverse da quelle ordinariamente seguite da [OSCURATO:SOCIETA].,l’applicazione di prezzi inferiori a quelli di mercato (in un momento in cui lecase produttrici cui si era rivolta la contribuente avevano insufficientedisponibilità a causa di un considerevole aumento della domanda ditelevisori di nuova generazione). In ogni caso, l’uso della normale diligenzae prudenza imprenditoriale avrebbe, comunque, consentito di riconoscere,senza particolari difficoltà, il carattere fraudolento delle operazioni.Nel caso di specie, ad avviso della CTR, non è pensabile che la societàcontribuente – leader nel settore del commercio di elettrodomestici eapparecchiature in vaste aree del centro-sud Italia e dotata di ampiaesperienza sul campo – abbia intrattenuto inconsapevolmente rapporti conuna società la cui natura di cartiera era evidente.3. Contro la sentenza della CTR la società contribuente ha propostoricorso in cassazione con quattro motivi.4. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per la violazionedegli artt. 36 d.lgs. n. 546 del 1992, degli artt. 132 e 115 cod. proc. civ.,nonché delle garanzie del contraddittorio.1.1. Con tale motivo – relativo alla seconda ripresa contenuta nell’attoimpositivo – la ricorrente censura la sentenza impugnata per aver omessodi rilevare che la società contribuente aveva presentato, nell’ambito delgiudizio d’appello, una memoria nei termini ex art. 32 d.lgs. n. 546 del1992, contenente domande ed eccezioni decisive in relazione alla materiadel contendere, replicando agli argomenti dedotti dall’amministrazionefinanziaria e specificando perché non poteva conoscere il meccanismofraudolento ipotizzato nei confronti della propria fornitrice. Diversamente,le controdeduzioni ex art. 54 d.lgs. n. 546 del 1992 – di cui la CTR ha tenutoNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026conto - costituivano una mera comparsa di stile. Ad avviso di partericorrente la CTR ha, quindi, posto alla base del proprio convincimento sologli elementi indiziari prodotti dall’amministrazione finanziaria, senzaconsiderare le circostanze probatorie di segno contrario addotte dallasocietà contribuente, con riferimento alla modifica dell’oggetto sociale daparte della società fornitrice, ai trasporti dei beni acquistati, ai prezzipraticati (che, diversamente, da quanto sostenuto nella sentenzaimpugnata, non erano inferiori a quelli di mercato) e alla proprietà dellequote della società fornitrice.1.2. Il motivo è inammissibile: secondo questa Corte, infatti, al fine diadempiere all'obbligo della motivazione, il giudice del merito non è tenutoa valutare singolarmente tutte le risultanze processuali ed a confutare tuttele argomentazioni prospettate dalle parti, essendo invece sufficiente cheegli, dopo aver vagliato le une e le altre nel loro complesso, indichi glielementi sui quali intende fondare il proprio convincimento, dovendosiritenere disattesi, per implicito, tutti gli altri rilievi e circostanze che,sebbene non menzionati specificamente, sono logicamente incompatibilicon la decisione adottata (Cass., 15/04/2011, n. 8767).2. Con il secondo motivo è stato denunciato, in relazione all’art. 360,primo comma, n.5, cod. proc. civ., l’omesso esame di fatti decisivi per ilgiudizio oggetto di discussione tra le parti.2.1. Con tale motivo – relativo alla seconda ripresa contenuta nell’attoimpositivo impugnato - la ricorrente censura la sentenza della CTR perl’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, in quanto risulterebberopretermessi nella valutazione dei fatti a supporto della tesi erariale secondocui la ricorrente era a conoscenza – o avrebbe dovuto essere a conoscenza– della frode asseritamente perpetrata dalla propria fornitrice e inparticolare:- la circostanza che la società contribuente otteneva, solitamente, daipropri fornitori abituali sconti o bonus;Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026- la società fornitrice è stata considerata come se operasse solo nelsettore immobiliare, senza considerare che l’oggetto sociale, dall’aprile2009, contemplava (anche) la vendita di elettrodomestici;- la cedente è stata considerata priva di organizzazione, senzaconsiderare che i trasporti erano eseguiti dalla fornitrice, che eseguivaanche le riparazioni e le sostituzioni.2.2. Il motivo è inammissibile, dal momento che l'art. 360, comma 1, n.5, cod. proc. civ., come riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv.,con modif., dalla l. n. 134 del 2012, introduce nell'ordinamento un viziospecifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fattostorico, principale o secondario, nel cui paradigma non è inquadrabile lacensura concernente la omessa valutazione di deduzioni difensive (Cass.,18/10/2018, n. 26305).Nel caso di specie il motivo di ricorso sottende una richiesta dirivalutazione del materiale probatorio alternativa alla ricostruzione operatain sentenza e non un omesso esame di un fatto decisivo ai sensi dell’art.360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., dovendosi individuare quest’ultimonel fatto in senso storico naturalistico il cui esame sia stato pretermesso dalgiudice e non nella ricostruzione fattuale che costituisce l’esito dellavalutazione delle prove agli atti.3. Con il terzo motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 19 e 21 d.P.R. n. 633del 1972.3.1. Con tale motivo la sentenza impugnata – sempre con riferimentoalla seconda ripresa – viene censurata in quanto l’imposta detratta dallaricorrente è stata esposta in regolari fatture e assolta dal cessionario almomento del pagamento, come riconosciuto dall’amministrazionefinanziaria, che dava atto della produzione dei bonifici.3.2. La ricorrente rileva, inoltre, che (pag. 25): «nel caso di specie, sullabase della stessa tesi erariale di cui all’avviso di accertamento, non si versaNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026in ipotesi di fatturazione soggettivamente inesistente per fornitura eseguitada soggetto diverso dal fatturante, bensì nella differente ipotesi in cui ilfornitore è certamente (perlomeno formalmente) lo stesso fatturante, mal’operazione si iscrive (nella tesi erariale) in una combinazione negozialefraudolenta che contempla il non versamento dell’IVA da parte di uno deicedenti della merce nei vari passaggi precedenti …»Ad avviso di parte ricorrente è il fisco a dover provare gli elementi difatto che concretizzano la frode e la partecipazione o la consapevolezza daparte del contribuente, facendo carico a quest’ultimo l’onere della provacontraria del proprio incolpevole affidamento.3.2. Il terzo motivo di ricorso - anche a voler trascurare i profili diinammissibilità conseguenti al mancato confronto con la ratio della sentenzaimpugnata che ha ritenuto che la seconda ripresa dell’avviso diaccertamento impugnato riguardasse operazioni soggettivamenteinesistenti di cui l’amministrazione finanziaria aveva provato sia il caratterefittizio del fornitore, sia l’assenza di buona fede o, comunque, la doverosaconoscibilità del meccanismo fraudolento da parte della contribuente – è,comunque, infondato. La sentenza impugnata è, infatti, conforme allagiurisprudenza di questa Corte in materia di operazioni soggettivamenteinesistenti.Secondo questa Corte (Cass., 04/10/2018, n. 24321) nel caso dioperazioni soggettivamente inesistenti l'operazione è effettiva ed esistentema la fattura è stata emessa da un soggetto diverso da quello che haeffettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della qualeil cessionario o il committente è stato realmente destinatario): ne derivache l’IVA non è, in linea di principio, detraibile perché versata ad unsoggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo dipagamento dell'imposta.Non entrano, quindi, nel conteggio del dare ed avere ai fini IVA le fattureemesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioniNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026fatturate, in quanto tali fatture si riferiscono a operazioni, per quanto loriguarda, inesistenti, senza che rilevi che le stesse fatture costituiscano la"copertura" di prestazioni acquisite da altri soggetti. Difatti, in baseall'articolo 168, lett. a), della direttiva 2006/112 per poter beneficiare deldiritto a detrazione, occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggettopassivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati abase di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delleproprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizisiano forniti da un altro soggetto passivo.Sempre secondo Cass., n. 24321 del 2018 la prova che deve esserefornita dall'Amministrazione in caso di operazioni soggettivamenteinesistenti si incentra su due circostanze di valenza costitutiva rispetto allapretesa erariale e in particolare:«a) l'alterità soggettiva dell'imputazione delle operazioni, ossia che ilsoggetto formale non è quello reale: tale elemento individua la provadell'evasione fiscale, che si concretizza una volta accertata, anche solo invia presuntiva, la natura di interposto o "cartiera" del soggetto emittente lefatture;b) il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione siinseriva in una evasione Iva: non è necessaria la prova della partecipazioneall'evasione ma è sufficiente, e necessario, che il contribuente avrebbedovuto esserne consapevole.»Una volta raggiunta tale prova spetta, quindi, al contribuente provarel’assenza di colpevolezza nel ritenere che le merci acquistate fosseroeffettivamente rifornite dalla società cedente.Nel caso di specie la sentenza impugnata ha indicato sia gli elementi daiquali ha tratto il convincimento del carattere fittizio del fornitore, sia quelliche giustificano la conoscenza o, quanto meno, la doverosa conoscibilitàdella circostanza di contrarre con un operatore del tutto inadempiente agliobblighi fiscali.Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/20264. Con il quarto motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degliartt. 3 e 26 d.P.R. n. 633 del 1972.4.1. Con tale motivo – riferito alla prima ripresa – viene dedotto l’errorin iudicando commesso dalla CTR per aver ritenuto che sulle sommericonosciute alla ricorrente da parte dei propri fornitori e riportate in undicinote di credito non fosse stata applicata l’IVA, sebbene si trattasse diobblighi di facere rientranti nell’ambito di applicazione dell’art. 3 d.P.R. n.633 del 1972. La CTR ha, infatti, tenuto conto di una prassi ministeriale cheè stata rivista, in ragione della possibile qualificazione di alcuni contratti cd.misti, che pur riconoscendo l’esistenza di obbligazioni qualitative sonofunzionali a obiettivi di tipo quantitativo.4.2. Il motivo è inammissibile, in quanto non si confronta con la ratiodecidendi della sentenza secondo la quale le somme riconosciute daifornitori e riportate nelle note di credito costituivano il corrispettivo dioperazioni commerciali ad esse sinallagmaticamente collegate, consideratequali prestazioni di servizi e, quindi, per questo assoggettate ad IVA (v.Cass. 28/06/2017, n. 16128). La sentenza impugnata riconduce l’attivitàdella contribuente a un’operazione rilevante ai sensi dell’art. 3 d.P.R. n. 633del 1972, individuando un obbligo di facere assunto espressamente dalcontribuente.5. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna del ricorrente a pagare in favore dellacontroricorrente le spese del presente giudizio.Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026LA [OSCURATO:PERSONA] TRIBUTARIAComposta da: Oggetto:*[OSCURATO:PERSONA] PresidenteACCERTAMENTOLUCIO [OSCURATO:PERSONA] Consigliere A.C. [OSCURATO:DATA_NASCITA]GIACOMO [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereGIOVANNI [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereRAFFAELLA BROGI Consigliera Rel.ha pronunciato la seguenteORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 6968/2017 R.G. proposto da:[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difesodall’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] dellaCAMPANIA n. 10789/2016 depositata il 02/12/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2025 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. Il presente giudizio trae origine da un avviso di accertamento emessonei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. (hinc: la contribuente o la societàcontribuente), con il quale, in relazione all’anno d’imposta 2009, sono stateNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026eseguite due riprese in materia di IVA: con la prima è stata contestatal’omessa applicazione dell’imposta su attività qualificate come prestazioni diservizi resi per attività promozionali (come tali rientranti nell’ambito diapplicazione dell’art. 3, commi 1 e 6, e dell’art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972),mentre con la seconda è stata contestata l’indebita detrazione dell’IVA inordine a operazioni di acquisto di televisori da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. daparte della società contribuente, riqualificate dall’amministrazionefinanziaria come operazioni soggettivamente inesistenti, riconducibili alloschema delle cd. frodi carosello.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania (hinc: CTR), insenso contrario a quanto deciso dalla Commissione tributaria provinciale diNapoli – che con la sentenza n. 12760/2015 aveva accolto il ricorso dellasocietà contribuente contro l’atto impositivo impugnato – ha ritenutofondate entrambe le riprese eseguite dall’amministrazione finanziaria.2.1. Con riferimento al primo rilievo ha ritenuto che le sommericonosciute dai fornitori e riportate nelle note di credito costituivano ilcorrispettivo di operazioni commerciali, considerato che l’impegno ad aprirenuove sedi e a esporre determinati prodotti per un perìodo di tempo minimopredefinito era un chiaro obbligo di facere, al quale corrispondeva unriconoscimento economico, la cui forma di erogazione (bonus, sconti ecc…)non faceva venir meno l’assoggettamento a IVA.2.2. In merito alla contestazione relativa all’indebita detrazione dell’IVAper operazioni soggettivamente inesistenti la CTR – rilevato che non venivain rilievo una questione di esistenza dell’operazione in sé, ma di inesistenzadell’emittente delle fatture – ha escluso la fondatezza della buona fedeinvocata dalla società contribuente, a fronte dei molteplici elementi fornitidall’ufficio, idonei a dimostrare la conoscenza, da parte di [OSCURATO:SOCIETA].,della natura di cartiera di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., come la mancataoperatività di quest’ultima nel commercio di televisori, l’assenza diorganizzazione logistica e di personale, l’esecuzione dei pagamenti conNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026tempi e modalità diverse da quelle ordinariamente seguite da [OSCURATO:SOCIETA].,l’applicazione di prezzi inferiori a quelli di mercato (in un momento in cui lecase produttrici cui si era rivolta la contribuente avevano insufficientedisponibilità a causa di un considerevole aumento della domanda ditelevisori di nuova generazione). In ogni caso, l’uso della normale diligenzae prudenza imprenditoriale avrebbe, comunque, consentito di riconoscere,senza particolari difficoltà, il carattere fraudolento delle operazioni.Nel caso di specie, ad avviso della CTR, non è pensabile che la societàcontribuente – leader nel settore del commercio di elettrodomestici eapparecchiature in vaste aree del centro-sud Italia e dotata di ampiaesperienza sul campo – abbia intrattenuto inconsapevolmente rapporti conuna società la cui natura di cartiera era evidente.3. Contro la sentenza della CTR la società contribuente ha propostoricorso in cassazione con quattro motivi.4. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per la violazionedegli artt. 36 d.lgs. n. 546 del 1992, degli artt. 132 e 115 cod. proc. civ.,nonché delle garanzie del contraddittorio.1.1. Con tale motivo – relativo alla seconda ripresa contenuta nell’attoimpositivo – la ricorrente censura la sentenza impugnata per aver omessodi rilevare che la società contribuente aveva presentato, nell’ambito delgiudizio d’appello, una memoria nei termini ex art. 32 d.lgs. n. 546 del1992, contenente domande ed eccezioni decisive in relazione alla materiadel contendere, replicando agli argomenti dedotti dall’amministrazionefinanziaria e specificando perché non poteva conoscere il meccanismofraudolento ipotizzato nei confronti della propria fornitrice. Diversamente,le controdeduzioni ex art. 54 d.lgs. n. 546 del 1992 – di cui la CTR ha tenutoNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026conto - costituivano una mera comparsa di stile. Ad avviso di partericorrente la CTR ha, quindi, posto alla base del proprio convincimento sologli elementi indiziari prodotti dall’amministrazione finanziaria, senzaconsiderare le circostanze probatorie di segno contrario addotte dallasocietà contribuente, con riferimento alla modifica dell’oggetto sociale daparte della società fornitrice, ai trasporti dei beni acquistati, ai prezzipraticati (che, diversamente, da quanto sostenuto nella sentenzaimpugnata, non erano inferiori a quelli di mercato) e alla proprietà dellequote della società fornitrice.1.2. Il motivo è inammissibile: secondo questa Corte, infatti, al fine diadempiere all'obbligo della motivazione, il giudice del merito non è tenutoa valutare singolarmente tutte le risultanze processuali ed a confutare tuttele argomentazioni prospettate dalle parti, essendo invece sufficiente cheegli, dopo aver vagliato le une e le altre nel loro complesso, indichi glielementi sui quali intende fondare il proprio convincimento, dovendosiritenere disattesi, per implicito, tutti gli altri rilievi e circostanze che,sebbene non menzionati specificamente, sono logicamente incompatibilicon la decisione adottata (Cass., 15/04/2011, n. 8767).2. Con il secondo motivo è stato denunciato, in relazione all’art. 360,primo comma, n.5, cod. proc. civ., l’omesso esame di fatti decisivi per ilgiudizio oggetto di discussione tra le parti.2.1. Con tale motivo – relativo alla seconda ripresa contenuta nell’attoimpositivo impugnato - la ricorrente censura la sentenza della CTR perl’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio, in quanto risulterebberopretermessi nella valutazione dei fatti a supporto della tesi erariale secondocui la ricorrente era a conoscenza – o avrebbe dovuto essere a conoscenza– della frode asseritamente perpetrata dalla propria fornitrice e inparticolare:- la circostanza che la società contribuente otteneva, solitamente, daipropri fornitori abituali sconti o bonus;Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026- la società fornitrice è stata considerata come se operasse solo nelsettore immobiliare, senza considerare che l’oggetto sociale, dall’aprile2009, contemplava (anche) la vendita di elettrodomestici;- la cedente è stata considerata priva di organizzazione, senzaconsiderare che i trasporti erano eseguiti dalla fornitrice, che eseguivaanche le riparazioni e le sostituzioni.2.2. Il motivo è inammissibile, dal momento che l'art. 360, comma 1, n.5, cod. proc. civ., come riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv.,con modif., dalla l. n. 134 del 2012, introduce nell'ordinamento un viziospecifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fattostorico, principale o secondario, nel cui paradigma non è inquadrabile lacensura concernente la omessa valutazione di deduzioni difensive (Cass.,18/10/2018, n. 26305).Nel caso di specie il motivo di ricorso sottende una richiesta dirivalutazione del materiale probatorio alternativa alla ricostruzione operatain sentenza e non un omesso esame di un fatto decisivo ai sensi dell’art.360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., dovendosi individuare quest’ultimonel fatto in senso storico naturalistico il cui esame sia stato pretermesso dalgiudice e non nella ricostruzione fattuale che costituisce l’esito dellavalutazione delle prove agli atti.3. Con il terzo motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 19 e 21 d.P.R. n. 633del 1972.3.1. Con tale motivo la sentenza impugnata – sempre con riferimentoalla seconda ripresa – viene censurata in quanto l’imposta detratta dallaricorrente è stata esposta in regolari fatture e assolta dal cessionario almomento del pagamento, come riconosciuto dall’amministrazionefinanziaria, che dava atto della produzione dei bonifici.3.2. La ricorrente rileva, inoltre, che (pag. 25): «nel caso di specie, sullabase della stessa tesi erariale di cui all’avviso di accertamento, non si versaNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026in ipotesi di fatturazione soggettivamente inesistente per fornitura eseguitada soggetto diverso dal fatturante, bensì nella differente ipotesi in cui ilfornitore è certamente (perlomeno formalmente) lo stesso fatturante, mal’operazione si iscrive (nella tesi erariale) in una combinazione negozialefraudolenta che contempla il non versamento dell’IVA da parte di uno deicedenti della merce nei vari passaggi precedenti …»Ad avviso di parte ricorrente è il fisco a dover provare gli elementi difatto che concretizzano la frode e la partecipazione o la consapevolezza daparte del contribuente, facendo carico a quest’ultimo l’onere della provacontraria del proprio incolpevole affidamento.3.2. Il terzo motivo di ricorso - anche a voler trascurare i profili diinammissibilità conseguenti al mancato confronto con la ratio della sentenzaimpugnata che ha ritenuto che la seconda ripresa dell’avviso diaccertamento impugnato riguardasse operazioni soggettivamenteinesistenti di cui l’amministrazione finanziaria aveva provato sia il caratterefittizio del fornitore, sia l’assenza di buona fede o, comunque, la doverosaconoscibilità del meccanismo fraudolento da parte della contribuente – è,comunque, infondato. La sentenza impugnata è, infatti, conforme allagiurisprudenza di questa Corte in materia di operazioni soggettivamenteinesistenti.Secondo questa Corte (Cass., 04/10/2018, n. 24321) nel caso dioperazioni soggettivamente inesistenti l'operazione è effettiva ed esistentema la fattura è stata emessa da un soggetto diverso da quello che haeffettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della qualeil cessionario o il committente è stato realmente destinatario): ne derivache l’IVA non è, in linea di principio, detraibile perché versata ad unsoggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo dipagamento dell'imposta.Non entrano, quindi, nel conteggio del dare ed avere ai fini IVA le fattureemesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioniNumero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026fatturate, in quanto tali fatture si riferiscono a operazioni, per quanto loriguarda, inesistenti, senza che rilevi che le stesse fatture costituiscano la"copertura" di prestazioni acquisite da altri soggetti. Difatti, in baseall'articolo 168, lett. a), della direttiva 2006/112 per poter beneficiare deldiritto a detrazione, occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggettopassivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati abase di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delleproprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizisiano forniti da un altro soggetto passivo.Sempre secondo Cass., n. 24321 del 2018 la prova che deve esserefornita dall'Amministrazione in caso di operazioni soggettivamenteinesistenti si incentra su due circostanze di valenza costitutiva rispetto allapretesa erariale e in particolare:«a) l'alterità soggettiva dell'imputazione delle operazioni, ossia che ilsoggetto formale non è quello reale: tale elemento individua la provadell'evasione fiscale, che si concretizza una volta accertata, anche solo invia presuntiva, la natura di interposto o "cartiera" del soggetto emittente lefatture;b) il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione siinseriva in una evasione Iva: non è necessaria la prova della partecipazioneall'evasione ma è sufficiente, e necessario, che il contribuente avrebbedovuto esserne consapevole.»Una volta raggiunta tale prova spetta, quindi, al contribuente provarel’assenza di colpevolezza nel ritenere che le merci acquistate fosseroeffettivamente rifornite dalla società cedente.Nel caso di specie la sentenza impugnata ha indicato sia gli elementi daiquali ha tratto il convincimento del carattere fittizio del fornitore, sia quelliche giustificano la conoscenza o, quanto meno, la doverosa conoscibilitàdella circostanza di contrarre con un operatore del tutto inadempiente agliobblighi fiscali.Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/20264. Con il quarto motivo è stata denunciata, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degliartt. 3 e 26 d.P.R. n. 633 del 1972.4.1. Con tale motivo – riferito alla prima ripresa – viene dedotto l’errorin iudicando commesso dalla CTR per aver ritenuto che sulle sommericonosciute alla ricorrente da parte dei propri fornitori e riportate in undicinote di credito non fosse stata applicata l’IVA, sebbene si trattasse diobblighi di facere rientranti nell’ambito di applicazione dell’art. 3 d.P.R. n.633 del 1972. La CTR ha, infatti, tenuto conto di una prassi ministeriale cheè stata rivista, in ragione della possibile qualificazione di alcuni contratti cd.misti, che pur riconoscendo l’esistenza di obbligazioni qualitative sonofunzionali a obiettivi di tipo quantitativo.4.2. Il motivo è inammissibile, in quanto non si confronta con la ratiodecidendi della sentenza secondo la quale le somme riconosciute daifornitori e riportate nelle note di credito costituivano il corrispettivo dioperazioni commerciali ad esse sinallagmaticamente collegate, consideratequali prestazioni di servizi e, quindi, per questo assoggettate ad IVA (v.Cass. 28/06/2017, n. 16128). La sentenza impugnata riconduce l’attivitàdella contribuente a un’operazione rilevante ai sensi dell’art. 3 d.P.R. n. 633del 1972, individuando un obbligo di facere assunto espressamente dalcontribuente.5. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna del ricorrente a pagare in favore dellacontroricorrente le spese del presente giudizio. P.Q.Mrigetta il ricorso;condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.900,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito;Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/12/2025.La PresidenteTANIA HMELJAKP.Q.Mrigetta il ricorso;condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.900,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito;Numero registro generale 6968/2017Numero sezionale 9020/2025Numero di raccolta generale 7529/2026Data pubblicazione 29/03/2026ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/12/2025.La PresidenteTANIA HMELJAK