Cassazione n. 22053/2023

ato la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 7518 del ruolo generale dell’anno 2021, proposto Da Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in calce al controricorso, Oggetto:[OSCURATO:PERSONA], Irap e Iva 2011 regime fiscale ex lege n.2 elettivamente domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 100 presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 554/02/2020, depositata in data 16 settembre 2020, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 giugno 2023 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] -l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, propone ricorso, affidato a un motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] del Piemonte aveva rigettato l’appello proposto nei confronti dell’[OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 563/04/2019 della [OSCURATO:PERSONA] di Torino che aveva accolto parzialmente il ricorso avverso: 1) avviso di accertamento T7E042301930/2017 con il quale l’Ufficio aveva rideterminato un maggior reddito,ai fini Ires, Irap e Iva, per l’anno 2011, derivante dalla vendita di biglietti per assistere a competizioni calcistiche nonché da sponsorizzazioni e pubblicità; 2) atto di contestazione di sanzioni n. T7ECO2300233/2017; -in punto di fatto, il giudice di appello ha premesso che: 1) avverso l’avviso di accertamenton. T7E042301930/2017 con il quale l’Ufficio aveva recuperato, per il 2011, maggiore Ires, Irap e Iva derivante dall’emissione di biglietti inerenti agli incontri sportivi, da pubblicità e sponsorizzazioni nonché avverso l’atto di irrogazione sanzioni T7ECO2300233/2017, l’ [OSCURATO:PERSONA] proposto ricorso dinanzi alla CTP di Torino che, con la sentenza n. 563/04/2019, l’aveva parzialmente accolto, ritenendo la legittimità dei rilievi, ai fini delle imposte dirette, e la fondatezza dell’eccezione di intervenuta decadenza dal potere di accertamento quanto al rilievo ai fini Iva, non essendo applicabile l’art. 57, comma 2, del d.P.R. n. 633/72; 2) avverso la sentenza di primo grado aveva proposto appello l’Agenzia deducendo l’inadempimento da parte della A.S.D., aderente al regime agevolato di cui alla legge n. 398/1991, dell’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi, stante l’accertato svolgimento di attività commerciale, con conseguente applicazione dell’art. 57, comma 2, del d.P.R. n. 633/72, vigente ratione temporise tempestività degli atti impositivi notificati il 6 settembre 2017 entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata; 3) era rimasta contumace l’Associazione; -in punto di diritto, la CTR, per quanto di interesse, ha affermato che, avendo aderito al regime fiscale di cui alla legge n. 398/1991, l’[OSCURATO:PERSONA] era esonerata dall’obbligo di presentazione della dichiarazione Iva per cui non trovava applicazione il termine quinquennale di accertamento previsto dall’art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015 ma quello quadriennale (ancora previsto dall’art. 1, comma 132 della legge n. 208/2015) scaduto il 31 dicembre 2016 e non osservato dall’Agenzia avendo quest’ultima notificato gliatti impugnati il 6 settembre 2017; -l’[OSCURATO:PERSONA] VillaFranca [OSCURATO:SOCIETA] resiste con controricorso; [OSCURATO:PERSONA] -con l’unico motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsaapplicazione degli artt. 57 del d.P.R. n. 633/72, 1 della legge n. 398/1991 e 2 del d.P.R. n. 442/1997 per avere la CTR confermato la fondatezza dell’eccezione di decadenza dell’Ufficio dal potere accertativo ritenendo applicabile il termine quadriennale di accertamento previsto dall’art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015 (scaduto il 31 dicembre 2016 e non osservato dall’Agenzia avendo notificato gli atti impugnati il 6 settembre 2017) sebbene, nella specie, a fronte del riscontrato svolgimento da parte della contribuente di attività commerciale e non solo istituzionale e della mancata presentazione del modello di dichiarazione Iva - nel quale esercitare l’opzione per il regime agevolato ex lege n. 398/91 mediante la compilazione del relativo quadro VO- l’Ufficio potesse esercitare il potere di accertamento mediante la notifica dell’avviso fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata ai sensi dell’art. 57 del d.P.R. n. 633/1972 vigente ratione temporis (antecedente alle modifiche di cui alla legge n. 208/2015); -il motivo è infondato; -va premesso che l’esenzione contributiva prevista in favore delle associazioni sportive dilettantistiche dipende non solo dall'elemento formale della veste giuridica assunta, ma anche dall'effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro, il cui onere probatorio incombe sull'interessato e non può ritenersi soddisfatto dal dato, del tutto estrinseco e neutrale, del riconoscimento da parte del C.O.N.I. (Cass. Sez. L, 30.4.2019, n. 11492, Rv. 653745-01), mentre rileva, al contrario, che le associazioni interessate si conformino alle clausole relative al rapporto associativo, che devono essere inserite nell'atto costitutivo o nello statuto (Cass., Sez. 5, 12.12.2018, n. 32119, Rv. 651781-01); che, a tale riguardo è stato chiarito che, ai fini della qualifica di ente quale non commerciale rileva l'esercizio, in via prevalente, di attività rese in conformità ai fini statutari non rientranti nelle fattispecie di cui all'art. 2195 cod. civ., svolte in mancanza di specifica organizzazione e verso il pagamento di corrispettivi non eccedenti i costi di diretta imputazione, con la conseguenza che va disconosciuto il regime di favore previsto dal d.P.R. n. 917 del 1986, art. 143 (già 108), per carenza di detti requisiti di "decommercializzazione", in caso di distribuzione degli utili, omessa compilazione del libro dei soci e mancata partecipazione degli associati alla vita dell'ente (Cass., Sez. 5, [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 22939, Rv. 650791-01); che il mancato riconoscimento della qualità di ente non commerciale dipende, dunque, secondo l'indirizzo giurisprudenziale consolidato di questa Corte, dal fatto che l'ente, sin dall'origine, non aveva una siffatta qualità ovvero, nel corso della sua vita, la ha persa, ai sensi del successivo art. 111 bis, in conseguenza dell'esercizio prevalente di attività commerciale per un intero periodo d'imposta; ciò che appare, peraltro, del tutto in linea anche con la giurisprudenza della Corte di Giustizia, la quale, da ultimo con sentenza n. C-448/18, in conformità con le precedenti sentenze del 21 febbraio 2013, Zamberk, C-18/12, punto 17, del 21 marzo 2002, [OSCURATO:PERSONA]174/00, punti da 26 a 28, ha ritenuto che la Dir. n. 2006/112/CE, art. 132, paragrafo 1, lett. m), deve essere interpretato nel senso la nozione di "organismo senza fini di lucro" in virtù di tale disposizione costituisce una nozione autonoma del diritto dell'Unione, la quale esige che la qualificazione di organismo senza finalità di lucro ai sensi di tale disposizione dev'essere effettuata con riferimento allo scopo da esso perseguito e cioè che tale organismo non deve mirare a produrre profitti per i membri, contrariamente alla finalità di una impresa commerciale, nel senso che (stessa Dir. IVA, art. 133, comma 1, lett. a), l'assenza di fini di lucro di tali organismi, con riferimento alla esenzione di prestazioni connesse con l'attività dello sport, presuppone che questi ultimi per tutta la loro esistenza ed anche al momento del loro scioglimento debbano astenersi dal generare profitti per i loro membri (Cass. sez. 6-5, n. 31241 del 2022); -l’art. 1 della legge n. 398 del 1991, prevede, al primo comma, che «Le associazioni sportive e relative sezioni non aventi scopo di lucro, affiliate alle federazioni sportive nazionali o agli enti nazionali di promozione sportiva riconosciuti ai sensi delle leggi vigenti, che svolgono attività sportive dilettantistiche e che nel periodo d'imposta precedente hanno conseguito dall'esercizio di attività commerciali proventi per un importo non superiore a lire 360 milioni, possono optareper l'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto, dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche e dell'imposta locale sui redditi secondo le disposizioni di cui all'articolo 2. L'opzione è esercitata mediante comunicazione a mezzo lettera raccomandata da inviare al competente ufficio dell'imposta sul valore aggiunto; essa ha effetto dal primo giorno del mese successivo a quello in cui è esercitata, fino a quando non sia revocata e, in ogni caso, per almeno un triennio. I soggetti che intraprendono l'esercizio di attività commerciali esercitano l'opzione nella dichiarazione da presentare ai sensi dell'articolo 35 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni. L'opzione ha effetto anche ai fini delle imposte sui redditi e di essa deve essere data comunicazione agli uffici delle imposte dirette entro i trenta giorni successivi» e, al secondo comma, che «Nei confronti dei soggetti che hanno esercitato l'opzione di cui al comma 1 e che nel corso del periodo d'imposta hanno superato il limite di lire 360 milioni, cessano di applicarsi le disposizioni della presente legge con effetto dal mese successivo a quello in cui il limite è superato»; occorre precisare che il plafond di 360 milioni delle vecchie lire ha subito diversi adeguamenti, in particolare per effetto dell’art. 90, secondo comma, della legge n. 289 del 2002 che è norma applicabile alla fattispecie e che ha fissato l'importo previsto dal primo e secondo comma della disposizione sopra trascritta a 250.000 euro (Cass. sez. 6-5, n. 16943 del 2022; Cass. n. 15542 del 2022); -nella specie, dalla sentenza impugnata e dallo stesso ricorso si evince che , con l’avvison. T7E042301930/2017, l’Agenzia ha accertato nei confronti dell’ASD - che aveva omesso di presentare la dichiarazione Iva e di esercitare in essa l’opzione volta ad ottenere la partita Iva- maggiori redditi ( per quanto ancora di interesse)ai fini Iva derivanti dall’asserito svolgimento di attività commerciali (vendita biglietti per assistere a competizioni calcistiche, sponsorizzazioni, pubblicità),senza contestare né il conseguimento da tali attività commerciali di proventi per un importo superiore al plafond né tantomeno il carattere commerciale dell’associazione (a cui fossero stati revocati i benefici fiscali);con l’atto n. T7ECO2300233/2017 è stata poi irrogata , per quanto ancora di interesse, la sanzione relativa al l’Iva ; -per le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che hanno optato per le disposizioni della legge n. 398 del 1991 sono previsti dall’articolo 9, comma 3, del DPR n. 544del 1999 i seguenti adempimenti: -conservare e numerare progressivamente le fatture di acquisto; - annotare, anche con una unica registrazione, entro il giorno 15 del mese successivo, l'ammontare dei corrispettivi e di qualsiasi provento conseguiti nell'esercizio di attività commerciali, con riferimento al mese precedente, nel modello di cui al decreto del Ministro delle finanze 11 febbraio 1997, opportunamente integrato; -effettuare il versamento trimestrale dell'IVA entro il giorno 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento, con le modalità e nei termini previsti dall'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241;-annotare distintamente nel modello di cui al D.M. 11 febbraio 1997, i proventi di cui all'articolo 25, comma 2, della legge n. 133 del 1999, che non costituiscono reddito imponibile, le plusvalenze patrimoniali, nonché le operazioni intracomunitarie ai sensi dell'articolo 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427; -inoltre, ai sensi dell’articolo 25, comma 5, della legge n. 133 del 1999, i pagamenti a favore di associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che hanno optato per il regime di cui alla legge n. 398 del 1991 e i versamenti da queste effettuati sono eseguiti, se di importo pari o superiore a 1.000 euro, tramite conti correnti bancari o postali a loro intestati ovvero secondo altre modalità idonee a consentire all'amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli; -sotto il profilo degli obblighi contabili, di certificazione dei corrispettivi e di dichiarazione, le associazioni e le società sportive dilettantistiche senza fini di lucro che hanno optato per le disposizioni recate dalla legge n. 398 del 1991 sono esonerate, agli effetti fiscali: -dagli obblighi di tenuta delle scritture contabili prescritte dagli articoli 14 e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (v. articolo 2, comma 1, della stessa legge n. 398 del 1991); -dagli obblighi di cui al titolo II del DPR n. 633 del 1972 (v. articolo 2, comma 1, della stessa legge n. 398 del 1991) e, in particolare, dall’obbligo di fatturazione (tranne che per le prestazioni di sponsorizzazione, per le cessioni o concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica e per le prestazioni pubblicitarie) e di registrazione (v. articolo 74, sesto comma, del DPR n. 633); - dall’obbligo di certificazione mediante scontrini fiscali e ricevute fiscali (v. articolo 2, comma 1, lett. h del d.P.R.21 dicembre 1996, n. 696); -dall’obbligo di dichiarazione ai fini IVA (v. articolo 74, sesto comma, del DPR n. 633 del 1972; v. in tal senso anche Circolare dell’Agenzia delle entrate n. 18/E del 1° agosto 2018); -premesso quanto sopra, non avendo- come contestato dall ’ Agenzia ( pag. 7 del ricorso)- l ’associazione presentato la dichiarazione Iva , per il 2011, né esercitato in essa l’opzione ai sensi dell’art. 1 della legge n. 398 del 1991 – come era possibile,rivestendo, in base a tale disposizione, cara ttere facoltativo l’opzione da parte delle ASD, esercenti attività commerciali sotto soglia, rivolta ad ottenere la partita Iva -non viene in rilievo la diversa questione - pure dedotta in ricorso- della necessaria comunicazione dell’opzione del regime speciale Iva nelquadro VO della dichiarazione annuale Iva , ai sensi del l’art. 2 , comma 1, del d.P.R. n. 442 del 1997(“Il contribuente è obbligato a comunicare l'opzione di cui all'articolo 1 nella prima dichiarazione annuale IVA da presentare successivamente alla scelta operata.”), che attiene al diverso obbligo di manifestazione dell’opzione attraverso la dichiarazione Iva (v. in tal senso, da ultimo, Cass. , sez. 6- 5, n. 547 del 2022 ) , nel momento in cui l’associazione effettui tale opzione, facoltà che,nella specie, secondo la stessa prospettazione dell’Ufficio,non risulta essere stata esercitata dalla contribuente; -pertanto,nella sentenza impugnata, la CTR si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere che, a fronte del contestato svolgimento da parte dell’ASD di attività commerciale, quest’ultima, aderente al regime fiscale di cui alla legge n. 398/1991,non fosse tenuta alla presentazione della dichiarazione Iva (“avendo aderito al regime fiscale previsto dalla legge n. 398/1991, l’Associazione…era esonerata dall’obbligo di presentazione della dichiarazione ai fini dell’Iva. Conseguentemente non può parlarsi … di omissione da parte della contribuente di un obbligo –quello appunto della presentazione della dichiarazione ai fini Iva -atteso che quest’ultima tale obbligo non lo aveva”) escludendo “l’applicazione del termine quinquennale di accertamento previsto dall’art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015” e ritenendo applicabile quello quadriennale previsto dall’art. 1, comma 132 della legge n. 208/2015, scaduto il 31 dicembre 2016 e non osservato dall’Agenzia con la notifica degli atti impugnati avvenuta il 6 settembre 2017; -in conclusione, il ricorso va rigettato; -le spesedel giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo;-rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass., Sez. 6 -L, Ord. n. 1778 del 29/01/2016, Rv. 638714); P.Q. M. La Corte rigetta il ricorso ; condanna l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, a