Cassazione n. 23594/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 15884-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza n. 6616/1/2019 della [OSCURATO:PERSONA] del LAZIO, depositata il 27/11/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 07/06/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che la parte contribuente impugnava un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2011 per IRPEF, IVA e IRAP; la [OSCURATO:PERSONA] respingeva il ricorso della parte contribuente ma la [OSCURATO:PERSONA] ne accoglieva l'appello, affermando di non condividere l'operato dell'Ufficio per aver ritenuto non giustificate le movimentazioni bancarie del conto corrente della parte contribuente e in particolare quelle del suo coniuge [OSCURATO:PERSONA] sul di lei conto personale, sul presupposto dell'estensione delle indagini anche a quest'ultima perché per un verso in caso di indagini sui conti di terzi si fuoriesce dall'ambito della prova presuntiva ex art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e si entra nell'ambito delle prove presuntive semplici, per le quali è onere dell'Ufficio, nella specie non assolto, quello di indicare elementi gravi, precisi e concordanti a sostegno del fondamento del proprio assunto e per un altro verso la parte contribuente ha offerto valide giustificazioni delle movimentazioni bancarie in entrata, rilevate sia sul suo conto corrente che su quello della moglie, avendo prodotto documentazione bancaria del conto corrente del proprio suocero [OSCURATO:PERSONA] (quindi padre della suddetta moglie), da cui emerge la contemporaneità e la corrispondenza dei prelievi da quest'ultimo effettuati e i versamenti dallo stesso operati sul conto della figlia, in quanto la parte contribuente versava in una situazione di disagio economico; l'Agenzia delle entrate propone ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre la parte contribuente non si costituisce. Considerato che Con il primo motivo di ricorso, dedotto in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -2- violazione e falsa applicazione dell'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. 2697 e 2729 cod. civ. in tema di ripartizione dell'onere della prova, per non avere la sentenza impugnata fatto buon governo dei principi in materia riguardanti la distribuzione dell'onere della prova. Con il secondo motivo, dedotto in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. per difetto della motivazione delle ragioni della decisione in quanto non idonea a rivelare la ratio decidendi della decisione e meramente apparente. Per ragioni di ordine logico-giuridico, appare opportuno esaminare preliminarmente il secondo motivo di ricorso, perché il suo eventuale accoglimento renderebbe superfluo l'esame del primo. Il secondo motivo di ricorso è infondato. Secondo questa Corte, infatti: il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art.111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e danno luogo a nullità della sentenza - di "mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un "fatto storico", che abbia formato oggetto di discussione e che appaia "decisivo" ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 23940 del 2017; Cass. SU n. 8053 del 2014); in seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla I. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -3- non si sottraggono all'obbligo di motivazione previsto in via generale dall'art. 111, sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall'art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22598 del 2018). Nel caso di specie la [OSCURATO:PERSONA] - affermando che non si condivide l'operato dell'Ufficio per aver ritenuto non giustificate le movimentazioni bancarie sul conto corrente della parte contribuente e in particolare quelle del suo coniuge [OSCURATO:PERSONA] sul di lei conto personale, sul presupposto dell'estensione delle indagini anche a quest'ultima perché per un verso in caso di indagini sui conti di terzi si fuoriesce dall'ambito della prova presuntiva ex art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e si entra nell'ambito delle prove presuntive semplici, per le quali è onere dell'Ufficio, nella specie non assolto, indicare elementi gravi, precisi e concordanti a sostegno del fondamento del proprio assunto e per un altro verso la parte contribuente ha offerto valide giustificazioni delle movimentazioni bancarie in entrata, rilevate sia sul suo conto corrente che su quello della moglie, avendo prodotto documentazione bancaria del conto corrente del proprio suocero [OSCURATO:PERSONA] (quindi padre della suddetta moglie), da cui emerge la contemporaneità e la corrispondenza dei prelievi da quest'ultimo effettuati e i versamenti dallo stesso operati sul conto della figlia, in quanto la parte contribuente versava in una situazione di disagio economico - ha infatti fornito una motivazione ragionevole, coerente e chiara, con la quale ha dapprima descritto in maniera pertinente la Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -4- situazione di fatto e ha successivamente spiegato sinteticamente ma in maniera sufficientemente adeguata i motivi per i quali, pur ritenendo corretto in astratto il ricorso all'accertamento sulle movimentazioni bancarie ex art. 32 del d.P:R. n. 600 del 1973, ha tuttavia ragionevolmente ritenuto che il maggior reddito accertato si giustificasse in ragione dei versamenti effettuati dal suocero in favore del contribuente e della di lui moglie. Il primo motivo di ricorso è invece fondato nei termini di cui appresso si dirà. Deve preliminarmente precisarsi che l'Agenzia delle entrate, con tale motivo di ricorso, là dove contesta la corretta applicazione dei principi in tema di corretta distribuzione degli oneri probatori, ha implicitamente contestato l'affermazione della [OSCURATO:PERSONA] secondo cui l'Ufficio non avrebbe assolto l'onere di indicare elementi gravi, precisi e concordanti a sostegno della fondatezza del proprio assunto. Secondo questa Corte, infatti: in tema di poteri di accertamento degli uffici finanziari devono ritenersi legittime le indagini bancarie estese ai congiunti del contribuente persona fisica, ovvero a quelli degli amministratori della società contribuente - in quanto sia l'art. 32, n. 7, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, riguardo alle imposte sui redditi, che l'art. 51 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, riguardo all'IVA - autorizzano l'Ufficio finanziario a procedere all'accertamento fiscale anche attraverso indagini su conti correnti bancari formalmente intestati a terzi, ma che si ha motivo di ritenere connessi ed inerenti al reddito del contribuente, ipotesi, questa, ravvisabile nel rapporto familiare, sufficiente a giustificare, salva prova contraria, la riferibilità al contribuente accertato delle operazioni riscontrate su conti correnti bancari degli indicati soggetti (Cass. n. 18083 del 2010; Cass. n. 14302 del 2021; Cass.11699 del 2021; Cass. 1175 del 2021); Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -5- in tema di imposte sui redditi, lo stretto rapporto familiare e la composizione ristretta del gruppo sociale è sufficiente a giustificare, salva la prova contraria, la riferibilità delle operazioni riscontrate sui conti correnti bancari di tali soggetti all'attività economica della società sottoposta a verifica, sicché in assenza di prova di attività economiche svolte dagli intestatari dei conti, idonee a giustificare i versamenti e i prelievi riscontrati, ed in presenza di un contestuale rapporto di collaborazione con la società, deve ritenersi soddisfatta la prova presuntiva a sostegno della pretesa fiscale, con spostamento dell'onere della prova contraria sul contribuente (nella specie, la S.C. ha enunciato il principio con riferimento a conti bancari intestati ad amministratori, legati da evidenti rapporti di parentela, e nessuno degli intestatari svolgeva attività economica idonea a giustificare simili importi reddituali: Cass. n. 428 del 2015); in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze (Cass. n. 13112 del 2020); in tema di accertamenti bancari, poiché il contribuente ha l'onere di superare la presunzione posta dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, dimostrando in modo analitico l'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, il giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -6- dimostrativa delle prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motivazione (Cass.n. 10418 del 2018). [OSCURATO:PERSONA] non si è attenuta ai suddetti principi là dove, pur riconoscendo correttamente la legittimità degli accertamenti bancari estesi ai prossimi congiunti della parte contribuente, non ha poi però fatto buon governo dei principi in materia di ripartizione degli oneri probatori e in particolare ha erroneamente ritenuto che la parte contribuente non fosse gravata dell'onere della prova circa l'analitica dimostrazione relativa all'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, cosicché, per quanto riguardo le elargizioni effettuate dalla madre alla parte contribuente, il giudice di merito avrebbe dovuto effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motivazione; il motivo è tuttavia solo parzialmente fondato perché, per le somme rinvenute sul conto della moglie, la [OSCURATO:PERSONA] ha ragionevolmente affermato che dalla documentazione bancaria del c/c del suocero era provata la contemporaneità e la corrispondenza dei prelevamenti da lui effettuati sul suo conto corrente con i versamenti sul conto della figlia (nonché moglie della parte contribuente), così dando correttamente atto dell'entità e delle tempistiche di tali elargizioni. Pertanto, ritenuto fondato il primo motivo di impugnazione nei termini di cui si è detto ed infondato il secondo, il ricorso va accolto limitatamente al primo motivo con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. accoglie il primo motivo di ricorso nei termini di cui in motivazione e respinge il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo Ric. 2020 n. 15884 sez. MT - ud. 07-06-2022 -7- accolto e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] d