Cassazione n. 06148/2026

seguente ORDINANZA sulricorso iscritt o a l n . 5469 /20 2 5 R.G. propost o da AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del d irettore pro tempore , rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]:Iva –detrazione – omessa presentazione della dichiarazione –prova del credito MI.MA.S.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] , in persona delle socie accomandatarie [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], rappresentatae difes a dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] –controricorrente – nonché AGENZIA DELLE ENTRATE - RISCOSSIONE, TOSCANO Anna e ARGENTOImmacolata –intimate – avversola sentenza n. 5852/03 / 20 24 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Campania , depositata il 15 / 10 /20 24 . Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 10 febbraio 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro . [OSCURATO:PERSONA] 1. La [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] impugnò dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli la cartella di pagamento, emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 54 - bis d.P.R. n. 633 del 1972, con la quale l’Agenzia delle entrate aveva recuperato a tassazione un importo corrispondentead un credito Iva utilizzato in detrazione nell’anno 2019 ma disconosciuto in ragione dell’omessa presentazione della dichiarazionerelativa all’anno precedente. 2.[OSCURATO:PERSONA] di prime cure accolse il ricorso . 3.La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania , investita dell’appello dell ’Agenzia delle entrate , respinse il gravame, evidenziando, da un lato, che l’omessa presentazione della dichiarazioneè una violazione di carattere formale che non preclude di persé l’esercizio del diritto di detrazione ove si dimostri la sussistenza dei suoi requisiti sostanziali, dall’altro, che nella specie la prova dell’esistenzadel credito Iva era costituita da una sentenza passata in giudicatoche lo aveva giudizialmente accertato . 4. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorsoper cassazione affidandolo a due motivi , cui la [OSCURATO:SOCIETA]. di ToscanoAnna e [OSCURATO:PERSONA] ha resistito con controricorso . 5.L’Agenzia delle entrate - Riscossione, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] rimaste intimate. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso s i deduce, in relazione all’art. 360, comma1, n. 4 , c.p.c., la violazione dell’art. 2697 c.c. e degli artt. 115 e 116c.p.c. poiché la Corte regionale ha « omesso un corretto ed effettivo esame delle risultanze processuali » , dalle quali non emergeva alcuna prova dell’esistenza del credito Iva portato in compensazione dalla contribuente.Secondo la ricorrente, era la società contribuente a dover fornire la prova del proprio preteso diritto vantato per l’anno d’imposta 2019, prova che, contrariamente a quanto sostenuto nella sentenza impugnata, non poteva certo essere costituita da una sentenza, pur passatain giudicato, recante l’accertamento di un credito relativo all’anno 2006. 2. Il motivo è inammissibile poiché, pur richiamando in rubrica un’asserita nullità della sentenza per error in procedendo , in realtà è diretto a censurare, con una critica dichiaratamente rivolta all’apprezzamento delle risultanze istruttorie , la valutazione di merito compiuta dal Giudice d’appello circa il contestato credito Iva , che la pronuncia impugnata ha ritenuto esistente in ragione sia dell’accertamento compiuto da una precedente sentenza passata in giudicato, sia della mancata allegazione da parte dell’Ufficio di una successiva consumazione del credito per effetto di compensazioni intervenutemedio tempore . 3.Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, comma1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2909c.c., nonché degli art. 19, 25 e 39 d.P.R. n. 633 del 1972, poiché la sentenza impugnata ha errato nel riconoscere forza probante alla sentenza definitiva di accertamento del credito Iva per l’anno 2006, avendo omesso di considerare che in molti degli anni successivi la contribuente aveva omesso di presentare la dichiarazione o aveva presentatodichiarazioni non riportanti alcun credito Iva, ciò che rendeva impossibile la ricostruzione anno per anno, fino al 2019, del credito riconosciutocome esistente nel 2006. 4.Il motivo è fondato nei termini che di seguito si illustrano. 4.1. Questa Corte ha più volte affermato che la neutralità dell’imposizione armonizzata sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, l’eccedenza d’imposta, che risulti da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un anno e sia ded otta entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quelloin cui il diritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuenteabbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione (sututte Cass., sez. un., n. 17757/2016). Pertanto, ha precisato la Corte nellapronuncia testé richiamata, «in tal caso, il diritto di detrazione non puòessere negato nel giudizio d’impugnazione della cartella emessa dal fisco a seguito di co ntrollo formale automatizzato, laddove, pur non avendoil contribuente presentato la dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, sia dimostrato in concreto – ovvero non controverso – chesi tratti di acquisti fatti da un soggetto passivo d ’ imposta, assoggettati aIVA e finalizzati a operazioni imponibili». LeSezioni Unite hanno osservato che «nel complesso normativo e nel formantegiurisprudenziale dell ’ UE emerge (..) che il fatto costitutivo del rapportotributario col fisco nazionale è ravvisato dalla effettività e liceità dell’operazione,mentre obblighi di registrazione, dichiarazione e consimili hannouna diversa funzione meramente illustrativa e riepilogativa dei dati contabili, finalizzata ad agevolare i controlli dell’Amministrazione finanziaria per l’esatta riscossione del l’imposta. L’esercizio del diritto di detrazione dell’eccedenza IVA, che deve essere tutelato in modo sostanziale ed effettivo, va dunque riconosciuto a fronte di una reale operazionesottostante, la cui prova certa può essere acquisita dai dati risultanti dalle fatt ure o da altro documento equivalente, come, ad esempio,la documentazione contabile, essendo, invece, a tal fine poco rilevantel’osservanza degli obblighi dichiarativi». 4.2.I principi appena esposti danno seguito ad un costante indirizzo della giurisprudenza unionale, che distingue, sotto il profilo della loro rilevanza,tra requisiti sostanziali del diritto di detrazione e obblighi formali attinentiallo stesso. I requisiti sostanziali del diritto a detrazione sono quelli che stabilisconoil fondamento stesso e l’estensione del diritto (punto 41 della sentenza in causa C - 590/13, Idexx , della Corte di giustizia dell’Unione europea) e consistono nelle circostanze che gli acquisti siano stati effettuatida un soggetto passivo, che quest’ultimo sia parimenti debitore dell’Ivaattinente a tali acquisti e che i beni di cui trattasi siano uti lizzati ai finidi proprie operazioni imponibili (punto 43). Gli obblighi formali, invece, disciplinano le modalità e il controllo dell’esercizio del diritto medesimo nonché il corretto funzionamento del sistemadell’Iva e consistono negli obblighi di contabilità, di fatturazione e di dichiarazione previsti dagli ar tt. 18 e 22 della sesta direttiva, ivi compresol’obbligo per il soggetto passivo di presentare una dichiarazione entroil termine stabilito dagli Stati membri, ai sensi della lettera a) del paragrafo4 del citato art. 22 (punto 42 della suddetta sentenz a). La Corte digiustizia, nell’ affermare il carattere formale dei già menzionati obblighi, ha ritenuto che il loro mancato rispetto non incida sulla detraibilità dell’imposta, fatta salva l’ipotesi in cui la loro violazione comporti l’impossibilitàdi fornire la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali nonché quella in cui il soggetto passivo abbia partecipato intenzionalmente ad una frode fiscale, violando, appunto in modo fraudolento,gli obblighi formali che era tenuto ad assolvere al fine di poter beneficiaredel diritto di detrazione (Corte g iust izia , 17 ottobre 2019, C - 653/18, Unitel sp. z.o.o. ; Corte giustizia , 28 luglio 2016, C - 332/15, GiuseppeAstone; vedi anche Corte gius tizia, EMS - [OSCURATO:PERSONA] , causaC-284/11). 4.3.La questione investe, dunque, il piano probatorio, nel senso che occorreverificare se, nonostante il mancato rispetto dei requisiti formali, il contribuente, in quanto acquirente, sia in grado di provare di avere diritto di recuperare l’imposta pagata a t itolo di rivalsa, dimostrando in concretoche gli acquisti sono stati fatti da un soggetto passivo d’imposta in possesso di fattura, assoggettati ad Iva e finalizzati ad operazioni imponibili(Cass. n. 17757/2016 cit.). A tale proposito occorre ribadire che, in tema di Iva, ove la sua eccedenza risulti dalle liquidazioni periodiche,ma sia stata omessa la dichiarazione annuale, il contribuente, perportarla in detrazione, deve provarne, anche esibendo i registri Iva e lerelative liquidazioni, le fatture ed ogni altra documentazione ritenuta utile,i requisiti sostanziali, ossia che gli acquisti siano stati effettuati da unsoggetto passivo, parimenti debitore dell’Iva agli stessi attinente, e che ibeni di cui trattasi siano utilizzati ai fini di proprie op erazioni imponibili (Cass.n. 6921/2017; Cass. n. 5129/2025). 4.4.Il diritto alla detrazione dell’eccedenza Iva, in caso di mancata redazionedelle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, d’altronde, è consentito, ma non senza limiti temporali, dovendo il contribuente dimostraredi averlo esercitato entro il termine di decadenza previsto per lapresentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quellonel quale è sorto ai sensi dell’art. 8, comma 3, d.P.R. n. 322 del 1998, ratione temporis vigente (Cass. n. 19938/2018; Cass. n. 8131/2018; più recentemente Cass. n. 21529/2025). Tale limite temporale è conforme al diritto unionale, avendo la Corte di giustizia chiaritoche il diritto alla detrazione può essere esercitato anche oltre il periododi imposta, purché ciò avvenga nel rispetto delle normative di dirittointerno, non potendo il diritto di detrazione essere esercitato senza limitidi tempo (Corte g iustizia, C - 332/15 cit., punti 32 e 33), per cui non ostaal diritto dell’Unione una norma di diritto interno che preveda che il dirittodi detrazione sia sottoposto a decadenza, purché sia rispettato il principiodi equivalenza (Corte g iustizia, 14 ottobre 2021, C - 45/20 e C - 46/20,punti 59 – 62). Inaltri termini, la violazione degli obblighi formali di contabilità e di dichiarazione, pur non impedendo di per sé la nascita del diritto di detrazione, può incidere sul suo esercizio, allorquando entro il termine previstodal legislatore nazionale il r elativo titolare non ne faccia uso (così Cass.n. 31406/2025). Pertanto,se da un lato la mancata presentazione della dichiarazione non compromette di per sé il diritto della contribuente alla detrazione dell’Iva,dall’altro non fa venire meno i suoi obblighi di esercitare detto dirittoall’interno della cornice temporale biennale generalmente prevista dall’art.19 del d.P.R. n. 633/72. Alriguardo occorre precisare che, trattandosi di decadenza stabilita dalle leggi fiscali in favore dell ’a mministrazione finanziaria, la stessa è pacificamenterilevabile d ’ ufficio, persino in sede di legittimità in quanto attinentea situazioni indisponibili determinate dall ’ esigenza di assicurare la stabilità delle entrate tributarie entro un periodo di tempo definito (Cass.n. 20617/2020; Cass. n. 16432/2024) . Maanche a prescindere dalla rilevabilità d’ufficio della decadenza, va rilevato che la questione della tempestività dell’esercizio del diritto di detrazioneera stata posta all’attenzione dei giudici anche nei due giudizi di merito, come può evincersi dal le difese ivi svolte dall’Agenzia delle entrate (v. le controdeduzioni nel giudizio di primo grado e l’atto di appello, riportati per gli stralci che qui rilevano alle pagg. 7 e 11 del ricorso). 4.5. Nel la causa in esame il Giudice d’appello si è limitato ad affermare, richiamando alcuni dei principi sanciti dalle Sezioni Unite di questa Corte con la citata pronuncia n. 17757/2016, che i l diritto alla detrazione dell’eccedenza Iva è consentito, sussistendo ne i requisiti sostanziali,anche in caso di inosservanza degli obblighi dichiarativi , e che nella specie i requisiti sostanziali sussistevano , stante una precedente pronunciapassata in giudicato che aveva accertato l’esistenza del credito Ivain capo alla contribuente; non ha verificato , però, se l’esercizio del diritto di detrazione fosse tempestivo in relazione al termine sopra indicato,sicché su tale punto si pone la necessità di un nuovo esame . 5.In conclusione , il ricorso va accolto in relazione al secondo motivo, rigettato il primo ; va quindi cassata l’impugnata sentenza e rinviato, anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del la Campania,in diversa composizione. P.Q.M [OSCURATO:PERSONA]