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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 29 settembre 2026

Cassazione n. 25948/2026

Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

Avvocatura Generale dello Stato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legalerappresentante pro tempore; [OSCURATO:PERSONA] (C.F.in proprio e quale erede di [OSCURATO:PERSONA]; FRATARCANGELIGIOVANNI (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), in proprio e quale erede didifesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– controricorrenti e ricorrenti incidentali –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n.3485/2022, depositata il 27/07/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/09/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/20261.

L’Agenzia delle entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. l’avviso di accertamento n.TKQ026L02269/2016, con cui, in relazione all’anno d’imposta 2011, erastata recuperata a tassazione una voce delle variazioni in diminuzionedella dichiarazione unica per euro 1.610.089,00, somma versata da alcunicomuni della Regione Lazio per il servizio di trasporto pubblico localeespletato dalla società contribuente.Quest’ultima riteneva di poter usufruire del trattamento di nonimponibilità di cui all’art. 3 del d.l. n. 833/1986, considerando le sommepercepite quali contributi con finalità di copertura di disavanzi gestionaliche, benché assoggettati ad Iva e Irap, ai fini delle imposte dirette nondovevano considerarsi ricavi e, quindi, materia imponibile.Secondo l’Ufficio, invece, con il passaggio graduale dal sistema diaffidamento del servizio di trasporto pubblico per “concessione” a quellodisciplinato dai “contratti di servizio” di cui all’art. 19 del d.lgs. n.422/1997 e agli artt. 19 e ss. della legge reg.

Lazio n. 30/1998, le sommepercepite per l’espletato servizio andavano inquadrate nel dispostodell’art. 85, comma 1, lett. a), del t.u.i.r., attesa la loro natura dicorrispettivi di servizi al cui espletamento era diretta l’attività d’impresa,con conseguente inclusione nel reddito imponibile ai fini delle impostedirette.

In ogni caso, poiché nel conto ricavi servizio pubblico urbano(codice 800001) erano confluiti indistintamente sia i corrispettivi derivantidalla vendita dei biglietti, sia i corrispettivi afferenti alle fatture emessenei confronti dei comuni nei quali era stato svolto il servizio di trasportopubblico locale (di seguito, TPL), se ne ricavava che la societàcontribuente aveva di fatto esteso la citata agevolazione non solo ai ricavida TPL, ma anche ai ricavi da traffico e, dunque, al di là della previsionecontenuta nell’art. 3 del d.l. n. 833/1986.L’Ufficio, inoltre, accertava, nei confronti della società contribuente,l’indebita detrazione di Iva, effettuata: a) per una operazione commercialeNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026conclusasi con la risoluzione del contratto per inadempimento e mancataemissione di nota di credito (Iva pari ad euro 84.000,00); b) condetrazioni relative a operazioni oggettivamente inesistenti (per unammontare imponibile di euro 91.145,00).2.

Nel contempo, ai sensi dell’art. 5 t.u.i.r., il maggior redditod’impresa veniva imputato per trasparenza, ai fini Irpef, a VincenzinaCocco, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], quali soci dellapredetta società, con gli avvisi di accertamento aventi rispettivamente n.TKQ016L02280/2016, n.

TKQ016L02281/2016 e n.

TKQ016L02282/2016.3.

La società contribuente ed i soci della stessa, con separati ricorsi,impugnavano i predetti avvisi dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Frosinone, assumendo, tra l’altro, che le somme incontestazione non potevano essere assoggettate a tassazione, in quantorappresentavano solamente ripiani di perdite di gestione per servizieffettuati a prezzi politici nei confronti degli utenti, ciò anche consideratoche, in un precedente controllo relativo all'anno d'imposta 2005, talerilievo non aveva formato oggetto di recupero.

Deducevano, altresì,l’illegittimità degli atti impositivi per errata applicazione dell’art. 26 deld.P.R. n. 633/1972.4.

La CTP, riuniti i ricorsi, li accoglieva, assumendo che, non essendostati stipulati i contratti di servizio previsti dal d.lgs. n. 422/1997 e dallalegge reg.

Lazio n. 80/1998, il rapporto di affidamento del trasportopubblico locale doveva intendersi ancora regolato dall’art. 3 del d.l. n.833/1986, che prevedeva l’erogazione alle imprese di trasporto dicontributi che non potevano qualificarsi come corrispettivi tassabili ai sensidell’art. 85 t.u.i.r.5.

L’Agenzia delle entrate proponeva appello dinanzi allaCommissione tributaria regionale del Lazio, assumendo che, con i contrattidi servizio (come previsto dall'art. 18 del d.lgs. n. 422/1997), siconfigurava un rapporto diretto tra azienda di trasporto ed ente locale,Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026sicché le somme, che prima costituivano contributi pubblici, ora andavanoqualificate come “corrispettivi” erogati dai comuni per il servizio ditrasporto pubblico locale.I contribuenti proponevano appello incidentale, sia in relazione allealtre contestazioni non esaminate nella sentenza di primo grado, sia inordine alla disposta compensazione delle spese giudiziali.La CTR rigettava sia il gravame principale che quello incidentale.6.

Ha proposto ricorso per cassazione l’Ufficio, affidandosi a duemotivi.Con controricorso, con il quale propongono anche ricorso incidentaleaffidato a tre motivi, resistono la [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA],quali eredi di [OSCURATO:PERSONA] e i primi due anche in proprio.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].[OSCURATO:PERSONA], in persona del dott. [OSCURATO:PERSONA],ha depositato memoria con la quale ha concluso per l’accoglimento delprimo motivo del ricorso principale, con assorbimento del secondo motivoe dei motivi del ricorso incidentale.Anche i controricorrenti hanno depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Preliminarmente va rigettata, in quanto infondata, l’eccezione ditardività del ricorso per cassazione, sollevata dai controricorrenti.1.1 Invero, la sentenza impugnata è stata depositata il 27/07/2022,sicché il termine lungo semestrale ex art. 327 c.p.c., tenuto conto dellasospensione feriale dei termini, scadeva il 27/02/2023.Ai sensi dell’art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022, «Per lecontroversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini diimpugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e diriassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazioneNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge [1°gennaio 2023] e il 31 ottobre 2023».Ne deriva che, per effetto della predetta sospensione, il dies adquem per l’impugnazione della sentenza della CTR veniva a scadere il27/01/2024, termine che, cadendo di sabato, è stato prorogato ex art.155 c.p.c. al 29/01/2024.Essendo stato notificato a mezzo PEC proprio in data 29/01/2024, ilricorso per cassazione deve ritenersi tempestivo.1.2 Inconferente risulta il richiamo, operato dai controricorrenti, alprincipio ripetutamente affermato da questa Corte secondo cui lasospensione straordinaria prevista dall'art. 6, comma 11, del d.l. n.119/2018, conv., con modif., dalla legge n. 136/2018, non è cumulabilecon quella dei termini processuali nel periodo feriale, prevista dall'art. 1della legge n. 742/1969, nel testo novellato, da ultimo, dall'art. 16,comma 1, del d.l. n. 132/2014, conv., con modif., dalla legge n.162/2014, nei casi di coincidenza o sovrapposizione dei relativi periodi(Cass. 06/02/2023, n. 3598; Cass. 15/10/2021, n. 28398; Cass.29/03/2021, n. 8681).Invero, nel caso di specie, la sospensione feriale dei termini sicumula con il termine naturale di proposizione dell’impugnazione di cuiall’art. 327 c.p.c., e non con il termine straordinario di sospensione di cuialla citata legge n. 197/2022, nel quale la sospensione feriale èinteramente assorbita (cfr., per un caso analogo, Cass. 13/02/2026, n.3210, nonché Cass. 29/05/2020, n. 10252).2.

Con il primo motivo del ricorso principale si deduce la violazione efalsa applicazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto la «sentenza impugnataè un coacervo di omissioni, contraddizioni, criticità, al punto che deveessere ritenuta totalmente priva di una motivazione, ovvero motivata inmodo solo apparente».Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026In particolare, la sentenza della CTR, oltre ad essere del tutto privadell’esposizione dello svolgimento del processo, risulta criptica e/ototalmente carente nell’indicazione dei motivi in fatto e diritto, dell’appelloprincipale dell’Ufficio e dell’appello incidentale dei contribuenti, con unamotivazione totalmente confusa, incoerente e contraddittoria, ed undispositivo anch’esso contraddittorio rispetto alla non comprensibilemotivazione, del tutto apparente.3.

Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce laviolazione e falsa applicazione dell’art. 85 del t.u.i.r., dell’art. 2697 c.c.,della legge reg.

Lazio n. 30/1998 e del d.lgs. n. 422/1997, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per non aver la CTR consideratoche, ai sensi dell’art. 85 cit., i corrispettivi delle prestazioni di servizi sonoconsiderati come “ricavi”, tassabili ai fini delle imposte dirette, e che laprorogatio dei servizi precedentemente affidati in concessione,mantenendo gli affidamenti diretti senza selezione del contraente congara, è anch’essa un contratto di servizio stipulato con la societàcontribuente, attenendo la citata proroga alla sola modalità di ottenimentodel contratto di servizio, senza incidere in alcun modo sulla natura dellostesso.Ciò in ragione del fatto che il settore del TPL ha subito una profondariorganizzazione, caratterizzata, in particolare, dal passaggio gradualedall’affidamento per concessione, stabilito dall’art. 4 della legge n.151/1981, a quello realizzato attraverso contratti di servizio, comeprevisto dall’art. 19 del d.lgs. n. 422/1997, sistema al quale ha datoregolamentate compiutamente le modalità e le procedure perl’affidamento e l’espletamento del servizio (artt. 19, 20, 21, 22, 23, 23-bis), prevedendosi per questo la stipula di contratti di servizio (artt. da 24a 27-bis).Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026È dunque evidente l’illegittima appostazione della “variazione indiminuzione”, che l’impresa contribuente ha operato invocando l’art. 3 deld.l. n. 833/1986, atteso che tale norma disciplina una fattispecie non solodifforme, ma, soprattutto, non più confacente a quella in esame a seguitodell’introduzione, a partire dal 1997, della richiamata normativa nazionalee regionale.4.

Con il primo motivo del ricorso incidentale si deduce la nullitàdella sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui sidovesse ravvisare un profilo di soccombenza della società contribuentenella parte in cui la CTR ha pronunciato sull’imponibilità dei ricavi derivantidalle vendite, pur in assenza di elementi per discriminare ricavi diversi daquelli corrispondenti ai contributi per il ripianamento delle perdite degliesercenti il servizio di trasporto pubblico, ritenuti esenti, la sentenzaimpugnata avrebbe statuito su profili non devoluti nell’appello dell’Agenziadelle entrate, così violando il c.d. principio di corrispondenza tra chiesto epronunciato.5.

Con il secondo motivo del ricorso incidentale si deduce la nullitàdella sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n.546/1992, 132, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui sidovesse ravvisare un profilo di soccombenza della società contribuente inordine alla non riconducibilità di tutti i ricavi nell’ambito applicativo delregime di non imponibilità di cui all’art. 3 del d.l. n. 833/1986, la CTRavrebbe reso una motivazione del tutto apparente, giacché contenenteaffermazioni tra loro inconciliabili, tali da impedire l’individuazione delprocedimento logico posto a fondamento della decisione.6.

Con il terzo motivo del ricorso incidentale si assume la nullitàdella sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n.546/1992, 132, n. 4, c.p.c., e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art.Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026360, primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui siintendesse accogliere un’interpretazione del capo della sentenza inmateria di Iva, nel senso che ad essere condiviso dalla CTR non fossel’annullamento dell’avviso di accertamento, bensì, in riforma dellasentenza di primo grado, il rilievo in ordine all’indetraibilità dell’Iva, la CTRavrebbe, in tal caso, totalmente omesso di dar conto delle ragioni sottesea tale convincimento.7.

Risulta fondato il primo motivo del ricorso principale, conassorbimento sia del secondo motivo dello stesso ricorso, che dei motiviposti a base del ricorso incidentale.7.1 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, la motivazione èsolo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error inprocedendo, quando, benché graficamente esistente, non renda tuttaviapercepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass. 28/01/2025, n. 1986; Cass. 01/03/2022, n. 6758;Cass. 23/05/2019, n. 13977; Cass., Sez.

U., 03/11/2016, n. 22232).In particolare, si è rilevato che è apparente, con conseguente nullitàdella relativa sentenza, la motivazione priva di riferimenti ai fatti dedotti incausa e fondata esclusivamente su una valutazione astratta dei principigenerali della materia e della relativa normativa applicabile, nonconsentendo di individuare le ragioni della decisione e il percorso logico-giuridico seguito dal giudice per pervenire alla decisione (Cass.03/04/2026, n. 8309), nonché la motivazione che non consente alcuncontrollo sull'esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così danon attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111,comma 6, Cost. (Cass. 30/06/2020, n. 13248), ossia quando la pronunciariveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che haNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, comeaccade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, néalcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorsoargomentativo seguito (Cass. 14/02/2020, n. 3819).Pertanto, qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile traaffermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, si concreta una nullità processuale deducibile in sede dilegittimità – come, nel caso di specie, ha correttamente fatto l’Ufficioricorrente, dovendosi con ciò rigettare l’eccezione di inammissibilità delmotivo sollevata dai controricorrenti - ai sensi dell'art. 360, primo comma,n. 4, c.p.c. (Cass. 03/03/2022, n. 7090; Cass. 25/09/2018, n. 22598;Cass., Sez.

U., 07/04/2014, n. 8053).7.2 Nella specie, il denunciato vizio di motivazione apparentesussiste, in quanto la CTR, nel rigettare sia l’appello principale dell’Ufficioche quello incidentale dei contribuenti: i) ha del tutto genericamenteriportato i fatti dedotti in causa, senza enunciare, neppure sinteticamente,le questioni giuridiche in contestazione; ii) non ha riportato i motivi posti afondamento dell’appello proposto dall’Ufficio; iii) ha reso una motivazioneincomprensibile nel percorso logico-giuridico seguito, in quanto del tuttocontraddittoria nella successione delle asserzioni poste a fondamento dellastessa.In particolare, i giudici d’appello hanno dapprima sostenuto che «nelconto ricavi servizio pubblico urbano, sono confluiti i corrispettivi derivantidalla vendita dei biglietti relativamente alle fatture emesse nei confrontidei Comuni nei quali è stato svolto il servizio, ma anche ricavi da trafficonon oggetto chiaramente della previsione agevolativa», concludendo che«La contribuente pertanto ha tenuto un comportamento, per leconsiderazioni che precedono, quantomeno illegittimo»: trattasi diNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026asserzione che sembrerebbe voler prospettare la fondatezza dell’appellodell’Ufficio.Dopodiché la CTR, in forma alquanto criptica, ha sostenuto che «ladocumentazione fornita non dimostra nulla circa la natura dei proventi dacontratti di servizio, tenuto conto che sono state concentrate non già iproventi per il servizio bensì i contributi ricevuti per il ripianamento diperdite oggetto però della non imponibilità», concludendo che «LaCommissione ritiene pertanto che deve escludersi, ai fini delladeterminazione dell’imponibile fiscale, apportare variazioni in diminuzionecome quelle operate nella specie dall’impresa»: anche in tal caso, sembradesumersi l’accoglimento dell’appello dell’Ufficio, avendo la CTR esclusoche potessero apportarsi le variazioni in diminuzione dei ricavi come quelleoperate dalla società contribuente.Ed invece, il gravame principale dell’Agenzia delle entrate, come giàdetto, è stato rigettato, in base ad una serie di successive considerazionidel tutto incomprensibili.La CTR, invero, afferma, in primo luogo, che «Va condiviso inoltrel’indebita detrazione di IVA che si è conclusa con l’annullamento dell’attodi accertamento»: trattasi di asserzione intrinsecamente contraddittoria,perché non si comprende come possa sostenersi, da un lato, che vacondivisa «l’indebita detrazione di IVA», ossia la tesi avallata dall’Ufficio e,dall’altro, che tale indebita detrazione ha portato all’annullamento dell’attodi accertamento.La sentenza impugnata prosegue poi in tal senso: «[OSCURATO:PERSONA], restando il rapporto tra la società e gli enti territoriali diriferimento regolato secondo le condizioni che prevedono l’erogazione dicontributi alle società esercenti il servizio di trasporto pubblico locale, nonpuò in parte costituire componente positivo di reddito ed è quindi sottrattoall’imposizione diretta»: trattasi, in tal caso, di affermazione apodittica,priva di qualsivoglia motivazione, con la quale si assume, in sostanza, laNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026non imponibilità dei contributi erogati alla società esercente il servizio diTPL, così smentendosi la qualificazione di tali somme, propugnata invecedall’Ufficio, come corrispettivi contrattuali.Ma tale statuizione è immediatamente superata dalla successivaaffermazione secondo cui «alla luce della normativa in questione da partedella Regione Lazio, possono in parte considerarsi corrispettivi i compensierogati per lo svolgimento del servizio di trasporto pubblico locale»: anchetale asserzione, oltre ad essere del tutto generica, in quanto non si indicala normativa “in questione” né si precisa per quale parte i compensierogati possano qualificarsi come corrispettivi, rappresenta un’apoditticaaffermazione di principio, di cui non si comprende la ratio decidendi.7.3 Dal tenore complessivo dell’impugnata sentenza, pertanto, non èpossibile desumere il ragionamento seguito dai giudici d’appello per laformazione del loro convincimento, avendo questi elaborato unamotivazione che - senza alcuno specifico riferimento ai fatti di causa, aimotivi di gravame ed agli elementi probatori in atti - risulta fondata suasserzioni indecifrabili e prive di un lineare filo logico-giuridico.8.

In definitiva, va accolto il primo motivo del ricorso principale,assorbiti il secondo motivo e i motivi del ricorso incidentale, e la sentenzaimpugnata va cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione,perché proceda a nuovo giudizio e provveda, altresì, alla liquidazione dellespese di legittimità.

P.Q.Maccoglie il primo motivo del ricorso principale, assorbiti il secondo motivodel medesimo ricorso e i motivi del ricorso incidentale, cassa la sentenzaimpugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, alla qualedemanda anche la liquidazione delle spese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18/09/2026.Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
Avvocatura Generale dello Stato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legalerappresentante pro tempore; [OSCURATO:PERSONA] (C.F.in proprio e quale erede di [OSCURATO:PERSONA]; FRATARCANGELIGIOVANNI (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), in proprio e quale erede didifesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– controricorrenti e ricorrenti incidentali –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, n.3485/2022, depositata il 27/07/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/09/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/20261. L’Agenzia delle entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. l’avviso di accertamento n.TKQ026L02269/2016, con cui, in relazione all’anno d’imposta 2011, erastata recuperata a tassazione una voce delle variazioni in diminuzionedella dichiarazione unica per euro 1.610.089,00, somma versata da alcunicomuni della Regione Lazio per il servizio di trasporto pubblico localeespletato dalla società contribuente.Quest’ultima riteneva di poter usufruire del trattamento di nonimponibilità di cui all’art. 3 del d.l. n. 833/1986, considerando le sommepercepite quali contributi con finalità di copertura di disavanzi gestionaliche, benché assoggettati ad Iva e Irap, ai fini delle imposte dirette nondovevano considerarsi ricavi e, quindi, materia imponibile.Secondo l’Ufficio, invece, con il passaggio graduale dal sistema diaffidamento del servizio di trasporto pubblico per “concessione” a quellodisciplinato dai “contratti di servizio” di cui all’art. 19 del d.lgs. n.422/1997 e agli artt. 19 e ss. della legge reg. Lazio n. 30/1998, le sommepercepite per l’espletato servizio andavano inquadrate nel dispostodell’art. 85, comma 1, lett. a), del t.u.i.r., attesa la loro natura dicorrispettivi di servizi al cui espletamento era diretta l’attività d’impresa,con conseguente inclusione nel reddito imponibile ai fini delle impostedirette. In ogni caso, poiché nel conto ricavi servizio pubblico urbano(codice 800001) erano confluiti indistintamente sia i corrispettivi derivantidalla vendita dei biglietti, sia i corrispettivi afferenti alle fatture emessenei confronti dei comuni nei quali era stato svolto il servizio di trasportopubblico locale (di seguito, TPL), se ne ricavava che la societàcontribuente aveva di fatto esteso la citata agevolazione non solo ai ricavida TPL, ma anche ai ricavi da traffico e, dunque, al di là della previsionecontenuta nell’art. 3 del d.l. n. 833/1986.L’Ufficio, inoltre, accertava, nei confronti della società contribuente,l’indebita detrazione di Iva, effettuata: a) per una operazione commercialeNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026conclusasi con la risoluzione del contratto per inadempimento e mancataemissione di nota di credito (Iva pari ad euro 84.000,00); b) condetrazioni relative a operazioni oggettivamente inesistenti (per unammontare imponibile di euro 91.145,00).2. Nel contempo, ai sensi dell’art. 5 t.u.i.r., il maggior redditod’impresa veniva imputato per trasparenza, ai fini Irpef, a VincenzinaCocco, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], quali soci dellapredetta società, con gli avvisi di accertamento aventi rispettivamente n.TKQ016L02280/2016, n. TKQ016L02281/2016 e n. TKQ016L02282/2016.3. La società contribuente ed i soci della stessa, con separati ricorsi,impugnavano i predetti avvisi dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Frosinone, assumendo, tra l’altro, che le somme incontestazione non potevano essere assoggettate a tassazione, in quantorappresentavano solamente ripiani di perdite di gestione per servizieffettuati a prezzi politici nei confronti degli utenti, ciò anche consideratoche, in un precedente controllo relativo all'anno d'imposta 2005, talerilievo non aveva formato oggetto di recupero. Deducevano, altresì,l’illegittimità degli atti impositivi per errata applicazione dell’art. 26 deld.P.R. n. 633/1972.4. La CTP, riuniti i ricorsi, li accoglieva, assumendo che, non essendostati stipulati i contratti di servizio previsti dal d.lgs. n. 422/1997 e dallalegge reg. Lazio n. 80/1998, il rapporto di affidamento del trasportopubblico locale doveva intendersi ancora regolato dall’art. 3 del d.l. n.833/1986, che prevedeva l’erogazione alle imprese di trasporto dicontributi che non potevano qualificarsi come corrispettivi tassabili ai sensidell’art. 85 t.u.i.r.5. L’Agenzia delle entrate proponeva appello dinanzi allaCommissione tributaria regionale del Lazio, assumendo che, con i contrattidi servizio (come previsto dall'art. 18 del d.lgs. n. 422/1997), siconfigurava un rapporto diretto tra azienda di trasporto ed ente locale,Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026sicché le somme, che prima costituivano contributi pubblici, ora andavanoqualificate come “corrispettivi” erogati dai comuni per il servizio ditrasporto pubblico locale.I contribuenti proponevano appello incidentale, sia in relazione allealtre contestazioni non esaminate nella sentenza di primo grado, sia inordine alla disposta compensazione delle spese giudiziali.La CTR rigettava sia il gravame principale che quello incidentale.6. Ha proposto ricorso per cassazione l’Ufficio, affidandosi a duemotivi.Con controricorso, con il quale propongono anche ricorso incidentaleaffidato a tre motivi, resistono la [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA],quali eredi di [OSCURATO:PERSONA] e i primi due anche in proprio.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].[OSCURATO:PERSONA], in persona del dott. [OSCURATO:PERSONA],ha depositato memoria con la quale ha concluso per l’accoglimento delprimo motivo del ricorso principale, con assorbimento del secondo motivoe dei motivi del ricorso incidentale.Anche i controricorrenti hanno depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente va rigettata, in quanto infondata, l’eccezione ditardività del ricorso per cassazione, sollevata dai controricorrenti.1.1 Invero, la sentenza impugnata è stata depositata il 27/07/2022,sicché il termine lungo semestrale ex art. 327 c.p.c., tenuto conto dellasospensione feriale dei termini, scadeva il 27/02/2023.Ai sensi dell’art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022, «Per lecontroversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini diimpugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e diriassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazioneNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge [1°gennaio 2023] e il 31 ottobre 2023».Ne deriva che, per effetto della predetta sospensione, il dies adquem per l’impugnazione della sentenza della CTR veniva a scadere il27/01/2024, termine che, cadendo di sabato, è stato prorogato ex art.155 c.p.c. al 29/01/2024.Essendo stato notificato a mezzo PEC proprio in data 29/01/2024, ilricorso per cassazione deve ritenersi tempestivo.1.2 Inconferente risulta il richiamo, operato dai controricorrenti, alprincipio ripetutamente affermato da questa Corte secondo cui lasospensione straordinaria prevista dall'art. 6, comma 11, del d.l. n.119/2018, conv., con modif., dalla legge n. 136/2018, non è cumulabilecon quella dei termini processuali nel periodo feriale, prevista dall'art. 1della legge n. 742/1969, nel testo novellato, da ultimo, dall'art. 16,comma 1, del d.l. n. 132/2014, conv., con modif., dalla legge n.162/2014, nei casi di coincidenza o sovrapposizione dei relativi periodi(Cass. 06/02/2023, n. 3598; Cass. 15/10/2021, n. 28398; Cass.29/03/2021, n. 8681).Invero, nel caso di specie, la sospensione feriale dei termini sicumula con il termine naturale di proposizione dell’impugnazione di cuiall’art. 327 c.p.c., e non con il termine straordinario di sospensione di cuialla citata legge n. 197/2022, nel quale la sospensione feriale èinteramente assorbita (cfr., per un caso analogo, Cass. 13/02/2026, n.3210, nonché Cass. 29/05/2020, n. 10252).2. Con il primo motivo del ricorso principale si deduce la violazione efalsa applicazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto la «sentenza impugnataè un coacervo di omissioni, contraddizioni, criticità, al punto che deveessere ritenuta totalmente priva di una motivazione, ovvero motivata inmodo solo apparente».Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026In particolare, la sentenza della CTR, oltre ad essere del tutto privadell’esposizione dello svolgimento del processo, risulta criptica e/ototalmente carente nell’indicazione dei motivi in fatto e diritto, dell’appelloprincipale dell’Ufficio e dell’appello incidentale dei contribuenti, con unamotivazione totalmente confusa, incoerente e contraddittoria, ed undispositivo anch’esso contraddittorio rispetto alla non comprensibilemotivazione, del tutto apparente.3. Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce laviolazione e falsa applicazione dell’art. 85 del t.u.i.r., dell’art. 2697 c.c.,della legge reg. Lazio n. 30/1998 e del d.lgs. n. 422/1997, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per non aver la CTR consideratoche, ai sensi dell’art. 85 cit., i corrispettivi delle prestazioni di servizi sonoconsiderati come “ricavi”, tassabili ai fini delle imposte dirette, e che laprorogatio dei servizi precedentemente affidati in concessione,mantenendo gli affidamenti diretti senza selezione del contraente congara, è anch’essa un contratto di servizio stipulato con la societàcontribuente, attenendo la citata proroga alla sola modalità di ottenimentodel contratto di servizio, senza incidere in alcun modo sulla natura dellostesso.Ciò in ragione del fatto che il settore del TPL ha subito una profondariorganizzazione, caratterizzata, in particolare, dal passaggio gradualedall’affidamento per concessione, stabilito dall’art. 4 della legge n.151/1981, a quello realizzato attraverso contratti di servizio, comeprevisto dall’art. 19 del d.lgs. n. 422/1997, sistema al quale ha datoregolamentate compiutamente le modalità e le procedure perl’affidamento e l’espletamento del servizio (artt. 19, 20, 21, 22, 23, 23-bis), prevedendosi per questo la stipula di contratti di servizio (artt. da 24a 27-bis).Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026È dunque evidente l’illegittima appostazione della “variazione indiminuzione”, che l’impresa contribuente ha operato invocando l’art. 3 deld.l. n. 833/1986, atteso che tale norma disciplina una fattispecie non solodifforme, ma, soprattutto, non più confacente a quella in esame a seguitodell’introduzione, a partire dal 1997, della richiamata normativa nazionalee regionale.4. Con il primo motivo del ricorso incidentale si deduce la nullitàdella sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui sidovesse ravvisare un profilo di soccombenza della società contribuentenella parte in cui la CTR ha pronunciato sull’imponibilità dei ricavi derivantidalle vendite, pur in assenza di elementi per discriminare ricavi diversi daquelli corrispondenti ai contributi per il ripianamento delle perdite degliesercenti il servizio di trasporto pubblico, ritenuti esenti, la sentenzaimpugnata avrebbe statuito su profili non devoluti nell’appello dell’Agenziadelle entrate, così violando il c.d. principio di corrispondenza tra chiesto epronunciato.5. Con il secondo motivo del ricorso incidentale si deduce la nullitàdella sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n.546/1992, 132, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui sidovesse ravvisare un profilo di soccombenza della società contribuente inordine alla non riconducibilità di tutti i ricavi nell’ambito applicativo delregime di non imponibilità di cui all’art. 3 del d.l. n. 833/1986, la CTRavrebbe reso una motivazione del tutto apparente, giacché contenenteaffermazioni tra loro inconciliabili, tali da impedire l’individuazione delprocedimento logico posto a fondamento della decisione.6. Con il terzo motivo del ricorso incidentale si assume la nullitàdella sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n.546/1992, 132, n. 4, c.p.c., e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art.Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026360, primo comma, n. 4, c.p.c., in quanto, nella denegata ipotesi in cui siintendesse accogliere un’interpretazione del capo della sentenza inmateria di Iva, nel senso che ad essere condiviso dalla CTR non fossel’annullamento dell’avviso di accertamento, bensì, in riforma dellasentenza di primo grado, il rilievo in ordine all’indetraibilità dell’Iva, la CTRavrebbe, in tal caso, totalmente omesso di dar conto delle ragioni sottesea tale convincimento.7. Risulta fondato il primo motivo del ricorso principale, conassorbimento sia del secondo motivo dello stesso ricorso, che dei motiviposti a base del ricorso incidentale.7.1 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte, la motivazione èsolo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error inprocedendo, quando, benché graficamente esistente, non renda tuttaviapercepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass. 28/01/2025, n. 1986; Cass. 01/03/2022, n. 6758;Cass. 23/05/2019, n. 13977; Cass., Sez. U., 03/11/2016, n. 22232).In particolare, si è rilevato che è apparente, con conseguente nullitàdella relativa sentenza, la motivazione priva di riferimenti ai fatti dedotti incausa e fondata esclusivamente su una valutazione astratta dei principigenerali della materia e della relativa normativa applicabile, nonconsentendo di individuare le ragioni della decisione e il percorso logico-giuridico seguito dal giudice per pervenire alla decisione (Cass.03/04/2026, n. 8309), nonché la motivazione che non consente alcuncontrollo sull'esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così danon attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111,comma 6, Cost. (Cass. 30/06/2020, n. 13248), ossia quando la pronunciariveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che haNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, comeaccade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, néalcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorsoargomentativo seguito (Cass. 14/02/2020, n. 3819).Pertanto, qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile traaffermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, si concreta una nullità processuale deducibile in sede dilegittimità – come, nel caso di specie, ha correttamente fatto l’Ufficioricorrente, dovendosi con ciò rigettare l’eccezione di inammissibilità delmotivo sollevata dai controricorrenti - ai sensi dell'art. 360, primo comma,n. 4, c.p.c. (Cass. 03/03/2022, n. 7090; Cass. 25/09/2018, n. 22598;Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053).7.2 Nella specie, il denunciato vizio di motivazione apparentesussiste, in quanto la CTR, nel rigettare sia l’appello principale dell’Ufficioche quello incidentale dei contribuenti: i) ha del tutto genericamenteriportato i fatti dedotti in causa, senza enunciare, neppure sinteticamente,le questioni giuridiche in contestazione; ii) non ha riportato i motivi posti afondamento dell’appello proposto dall’Ufficio; iii) ha reso una motivazioneincomprensibile nel percorso logico-giuridico seguito, in quanto del tuttocontraddittoria nella successione delle asserzioni poste a fondamento dellastessa.In particolare, i giudici d’appello hanno dapprima sostenuto che «nelconto ricavi servizio pubblico urbano, sono confluiti i corrispettivi derivantidalla vendita dei biglietti relativamente alle fatture emesse nei confrontidei Comuni nei quali è stato svolto il servizio, ma anche ricavi da trafficonon oggetto chiaramente della previsione agevolativa», concludendo che«La contribuente pertanto ha tenuto un comportamento, per leconsiderazioni che precedono, quantomeno illegittimo»: trattasi diNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026asserzione che sembrerebbe voler prospettare la fondatezza dell’appellodell’Ufficio.Dopodiché la CTR, in forma alquanto criptica, ha sostenuto che «ladocumentazione fornita non dimostra nulla circa la natura dei proventi dacontratti di servizio, tenuto conto che sono state concentrate non già iproventi per il servizio bensì i contributi ricevuti per il ripianamento diperdite oggetto però della non imponibilità», concludendo che «LaCommissione ritiene pertanto che deve escludersi, ai fini delladeterminazione dell’imponibile fiscale, apportare variazioni in diminuzionecome quelle operate nella specie dall’impresa»: anche in tal caso, sembradesumersi l’accoglimento dell’appello dell’Ufficio, avendo la CTR esclusoche potessero apportarsi le variazioni in diminuzione dei ricavi come quelleoperate dalla società contribuente.Ed invece, il gravame principale dell’Agenzia delle entrate, come giàdetto, è stato rigettato, in base ad una serie di successive considerazionidel tutto incomprensibili.La CTR, invero, afferma, in primo luogo, che «Va condiviso inoltrel’indebita detrazione di IVA che si è conclusa con l’annullamento dell’attodi accertamento»: trattasi di asserzione intrinsecamente contraddittoria,perché non si comprende come possa sostenersi, da un lato, che vacondivisa «l’indebita detrazione di IVA», ossia la tesi avallata dall’Ufficio e,dall’altro, che tale indebita detrazione ha portato all’annullamento dell’attodi accertamento.La sentenza impugnata prosegue poi in tal senso: «[OSCURATO:PERSONA], restando il rapporto tra la società e gli enti territoriali diriferimento regolato secondo le condizioni che prevedono l’erogazione dicontributi alle società esercenti il servizio di trasporto pubblico locale, nonpuò in parte costituire componente positivo di reddito ed è quindi sottrattoall’imposizione diretta»: trattasi, in tal caso, di affermazione apodittica,priva di qualsivoglia motivazione, con la quale si assume, in sostanza, laNumero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026non imponibilità dei contributi erogati alla società esercente il servizio diTPL, così smentendosi la qualificazione di tali somme, propugnata invecedall’Ufficio, come corrispettivi contrattuali.Ma tale statuizione è immediatamente superata dalla successivaaffermazione secondo cui «alla luce della normativa in questione da partedella Regione Lazio, possono in parte considerarsi corrispettivi i compensierogati per lo svolgimento del servizio di trasporto pubblico locale»: anchetale asserzione, oltre ad essere del tutto generica, in quanto non si indicala normativa “in questione” né si precisa per quale parte i compensierogati possano qualificarsi come corrispettivi, rappresenta un’apoditticaaffermazione di principio, di cui non si comprende la ratio decidendi.7.3 Dal tenore complessivo dell’impugnata sentenza, pertanto, non èpossibile desumere il ragionamento seguito dai giudici d’appello per laformazione del loro convincimento, avendo questi elaborato unamotivazione che - senza alcuno specifico riferimento ai fatti di causa, aimotivi di gravame ed agli elementi probatori in atti - risulta fondata suasserzioni indecifrabili e prive di un lineare filo logico-giuridico.8. In definitiva, va accolto il primo motivo del ricorso principale,assorbiti il secondo motivo e i motivi del ricorso incidentale, e la sentenzaimpugnata va cassata in relazione al motivo accolto con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione,perché proceda a nuovo giudizio e provveda, altresì, alla liquidazione dellespese di legittimità. P.Q.Maccoglie il primo motivo del ricorso principale, assorbiti il secondo motivodel medesimo ricorso e i motivi del ricorso incidentale, cassa la sentenzaimpugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, alla qualedemanda anche la liquidazione delle spese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18/09/2026.Numero registro generale 2581/2024Numero sezionale 6023/2026Numero di raccolta generale 25948/2026Data pubblicazione 29/09/2026Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 25948/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris