Cassazione n. 35714/2022

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 10891/2020proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) e presso la stessa domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - contro C.E.M. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante p.t.; -intimata – -avverso la sentenza n. 3260/2018 emessa dalla CTR Pug l ia il 1 8 / 12 /20 1 8 e non notificata; - udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non Avviso accertamento rettifica reddito d’impresa dichiarato – Erronea contabilizzazione inesigibilità credito partecipata del 29/09/2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. Ritenuto infatto 1. La C.E.M. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. proponeva ricorso davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Taranto avverso l’avviso di accertamento con il quale era stato rettificato, per l’anno d’imposta 2005, il reddito d’impresa dichiarato, alla luce dell’asserita erronea contabilizzazione della perdita di un credito per euro 100.900,00 vantato nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. e del corrispettivo di euro 250.000,00 ricevuto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. (quest’ultima, siccome avvenuta nel periodo d’imposta 2004, anziché nell’anno 2005). 2. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva quasi integralmente il ricorso,annullando l’atto impugnato con riferimento alla ripresa a reddito della perdita di euro 100.900,00 e del corrispettivo di euro 250.000,00 e disponendo il ricalcolo dei tributi, degli interessi e delle sanzioni sulla ripresa di euro 2.246,92. 3. Sull’appello dell’Agenzia delle Entrate, la [OSCURATO:PERSONA] rigettava il gravame, condividendo le argomentazioni espresse dai giudici di prime cure. 4. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate sulla base di due motivi. La C.E.M. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non ha svolto difese. 5. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. Ritenuto indiritto 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce la nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 111 Cost., 1, 2 e 36 d.lgs. n. 546/1992, 132 e 274 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per non aver la CTR considerato che la contribuente non aveva provato che nel 2005 fosse a conoscenza di elementi certi e precisi da cui desumere la ormai sicura irrecuperabilità del credito vantato nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA].; per non aver la CTR esplicitato le ragioni per le quali aveva disatteso le argomentazioni difensive dell’Agenzia delle entrate in ordine ad entrambe le questioni poste nel giudizio (perdita su credito ed elementi di certezza della sua inesigibilità; principio di competenza in ordine ai ricavi conseguiti dal contratto con la LIDL) 2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 101, comma 5, e 109 Tuir, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c, per non aver la CTR considerato che, al di fuori dei casi di assoggettamento a procedure concorsuali, la presenza di elementi certi e precisi è condizione imprescindibile per ammettere la deducibilità della perdita su crediti, ai sensi del citato art. 101. 3. I due motivi, da trattarsi congiuntamente, siccome strettamente connessi, sono inammissibili. Invero, con il motivo in esame, la ricorrente -lungi dal denunciare l'erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata dalle norme di legge richiamate - al lega un'erronea ricognizione, da parte del giudice a quo, della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa: operazione che non attiene all'esatta interpretazione della norma di legge, inerendo bensì alla tipica valutazione del giudice di merito, la cui censura è possibile, in sede di legittimità, unicamente sotto l'aspetto del vizio di motivazione (cfr., ex plurimis, Sez. L, Sentenza n. 7394 del 26/03/2010; Sez. 5, Sentenza n. 26110 del 30/12/2015), neppure coinvolgendo, la prospettazione critica della ricorrente, l'eventuale falsa applicazione delle norme richiamate sotto il profilo dell'erronea sussunzione giuridica di un fatto in sé incontroverso, insistendo propriamente la ricorrente nella prospettazione di una diversa ricostruzione dei fattidi causa, rispetto a quanto operato dal giudice a quo. Infatti, è appena il caso di rilevare come la combinata valutazione delle circostanze di fatto indicate dalla corte territoriale a fondamento del ragionamento probatorio in concreto eseguito (secondo il meccanismo presuntivo di cui all'art. 2729 c.c.) non può in alcun modo considerarsi fondata su indici privi, ictu oculi, di quella minima capacità rappresentativa suscettibile di giustificare l'apprezzamento ricostruttivo che il giudice del merito ha ritenuto di porre a fondamento del ragionamento probatorio argomentato in sentenza. Nel caso di specie, al di là del formale richiamo, contenuto nell'epigrafe dei motivi d'impugnazione in esame, al vizio di violazione e falsa applicazione di legge, l'ubi consistam delle censure sollevate dall'odierna ricorrente deve piuttosto individuarsi nella negata congruità dell'interpretazione fornita dalla corte territoriale del contenuto rappresentativo degli elementi di prova complessivamente acquisiti, dei fatti di causa odelle circostanze ritenute rilevanti. Si tratta, come appare manifesto, di un'argomentazione critica con evidenza diretta a censurare una (tipica) erronea ricognizione della fattispecie concreta, di necessità mediata dalla contestata valutazione delle risultanze probatorie di causa; e pertanto di una tipica censura diretta a denunciare il vizio di motivazione in cui sarebbe incorso il provvedimento impugnato. Ciò posto, i motivi d'impugnazione così formulati devono ritenersi inammissibili, non essendo consentito alla parte censurare come violazione di norma di diritto, e non come vizio di motivazione, un errore in cui si assume che sia incorso il giudice di merito nella ricostruzione di un fatto giuridicamente rilevante, sul quale la sentenza doveva pronunciarsi (Sez. 3, Sentenza n. 10385 del 18/05/2005; Sez. 5, Sentenza n. 9185 del 21/04/2011), non potendo ritenersi neppure soddisfatti i requisiti minimi previsti dall'art. 360 n. 5 c.p.c. ai fini del controllo della legittimità della motivazione nella prospettiva dell'omesso esame di fatti decisivi controversi tra le parti. A ben vedere, la ricorrente sollecita una rivalutazione delle risultanze istruttorie preclusa nella presente sede. Essendosi, del resto, al cospetto di una cd. doppia conforme (non avendo l’Ufficio neppure dedotto che le due sentenze emesse nei gradi merito siano state basate su ragioni di fatto differenti), la ricorrente non avrebbe potuto, ai sensi del quarto comma dell’art. 348 ter c.p.c., impugnare la sentenza per vizio motivazionale. Senza tralasciare che, in ogni caso, la CTR ha, con argomentazioni coerenti sul piano logico-formale, evidenziato, quanto alla deduzione della perdita su credito, che la sua rilevazione (in relazione al credito di euro 100.900,00 vantato nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA].) era stata basata, avuto riguardo alla sua irrecuperabilità, sui seguenti elementi: 1) gli articoli di giornali riportanti la vicenda, 2) gli avvenimenti giudiziari che avevano colpito l’amministratore della società debitrice (tra l’altro, condannato per truffa); 3) il parere espresso dal legale della creditrice circa la mancanza di convenienza a proseguire le azioni penale e civile; 4) l’elenco dei protesti levati a carico della [OSCURATO:SOCIETA]. In proposito, va ricordato che, in tema di imposte sui redditi di impresa, l'art. 66, comma 3, del d.P.R. n. 917 del 1986 va interpretato nel senso che l'anno di competenza per operare la deduzione delle perdite sui crediti deve coincidere con quello in cui si acquista certezza che questi non possono più essere soddisfatti, materializzandosi in tale momento gli elementi "certi e precisi" della loro irrecuperabilità. Diversamente, infatti, si rimetterebbe all'arbitrio del contribuente la scelta del periodo d'imposta più vantaggioso per operare la deduzione, snaturando la regola espressa dal principio di competenza, che rappresenta invece criterio inderogabile e oggettivo per determinare il reddito d'impresa (Sez. 5, Sentenza n. 23330 del 06/10/2017; Sez. 5, Sentenza n. 7860 del 20/04/2016; Sez. 5, Sentenza n. 27296 del 23/12/2014). La prova della sussistenza degli elementi suddetti non impone né la dimostrazione che il creditore si sia attivato per esigere il suo credito, né che sia intervenuta sentenza di fallimento del debitore, dovendo escludersi altresì che i patti inerenti alle modalità di adempimento dell'obbligazione possano incidere circa il criterio di competenza (Sez. 6 -5, Ordinanza n. 18237 del 24/10/2012; conf. Sez. 5, Sentenza n. 27296 del 23/12/2014). Con riferimento, invece, alla ripresa a tassazione dell’importo di euro 250.000,00, la CTR ha evidenziato che il corrispettivo di euro 250.000,00 conseguito dalla [OSCURATO:SOCIETA]. era stato correttamente contabilizzato nel bilancio del 2004, in quanto le relative operazioni (predisposizione del progetto di realizzazione dell’immobile, studio di fattibilità, cantierizzazione e presentazione al Comune della richiesta di autorizzazione a costruire) erano state tutte effettuate nel periodo d’imposta 2004, prima di iniziare (e portare a termine) la costruzionenel 2005. La circostanza che, in base al preliminare redatto il 5.8.2004, il pagamento della prima tranche di euro 250.000,00 dovesse avvenire al ritiro del permesso di costruire e che quest’ultimo sia stato rilasciato in data 4.1.2005 (cfr. pag. 16 del ricorso) non esclude che le dette attività, che all’evidenza prescindevano dal rilascio del titolo abilitativo alla costruzione, siano state poste in essere nel 2004 e, soprattutto, che il pagamento del relativo corrispettivo sia avvenuto entro quell’anno. Ragion per cui la motivazione resa dalla CTR, per quanto sintetica, senz’altro non si pone al di sotto del minimo costituzionale. 4. Alla stregua delle suesposte argomentazioni, il ricorso deve essere dichiaratoinammissibile. 5. Nessuna pronuncia va adottata quanto alle spese del presente giudizio, non avendo l’intimata svoltodifese. 6. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1 quater, dPR 30 maggio 2002, nr.