Cassazione n. 15385/2026

difeso dall'[OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Comm.trib.reg. della Lombardia n. 3073/2020depositata il 21/12/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio, non partecipata, del30/04/2026 dal [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/20261.L’Agenzia delle Entrate ricorre avverso la sentenza n. 3073/20 dellaCorte regionale della Lombardia, che ha respinto l’impugnazionedell’ufficio, confermando la carenza motivazionale dell’avviso opposto.1.1. Nel merito, la Corte territoriale ha affermato che la meracomparazione con i precedenti dati di classamento non giustifical’attribuzione della nuova categoria catastale, in quanto il mero rinvio perrelationem alla stima sintetica nemmeno contiene la motivazionedell’attribuzione della categoria D/7 alla cabina di decompressione del gas,peraltro non preceduta dal sopralluogo.1.2.La Corte ha concluso richiamando la circolare dell’Agenzia n. 2/E/2016che include le cabine di decompressione del gas nella categoriaeffettivamente attribuita, citando la giurisprudenza di legittimità inmateria di attività di gestione del servizio idrico, di natura economica, edunque censibile nella categoria E), in quanto immobili con caratteristichetali da renderli incommerciabili.1.3. Replica con controricorso la società Retrogas.1.4. La società ha depositato memorie difensive in prossimità dell’udienza.[OSCURATO:PERSONA] DIRITTOIl ricorso è articolato in due motivi.1. Al primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3),c.p.c., si deduce la violazione dell’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212,nonché dell’art. 1 d.m. 19 aprile 1944, n. 701; per avere la Corteregionale confermato l’illegittimità dell’avviso opposto, ancorchècontenesse sia i dati catastali individuati con la procedura Docfa dallasocietà sia la relazione di stima dei beni.La ricorrente si duole della pronuncia relativa all’affermata illegittimitàdella rettifica originata dalla carenza del preventivo sopralluogo ed allastatuizione concernente l’inidoneità della indicazione dei dati catastali aifini della sufficienza motivazionale.Numero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/20262.La seconda ragione di contestazione reca la deduzione del vizio di cuiall’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., per violazione dell’art. 1, comma244, legge n. 190/2014, in quanto, le cabine di decompressione del gassono state realizzate per speciali esigenze di un’attività industriale nonsuscettibile di diversa destinazione senza radicali trasformazioni, ed inquanto oggettivamente idonea a produrre e vendere un servizio retribuito,a prescindere dalla titolarità pubblica o privata della struttura, essedevono essere incluse, in base alla Circolare n. 6/2012, nellavalorizzazione del compendio industriale, aggiungendo al costo direalizzazione a nuovo delle strutture riportate al biennio economico 1988-1989 il costo per le spese tecniche di progettazione, direzione lavori ecollaudo, oneri concessori e di urbanizzazione, oneri finanziari e l’utile delpromotore. Si argomenta che la Circolare n. 4/2006 ha previstol’attribuzione della categoria del gruppo D) dei compendi a destinazionespeciale, comprendendo le costruzioni rese ad ospitare impianti industrialimirati alla regolazione dei parametri quali la portata e la pressione deifluidi liquidi e gassosi per l’uso civile o industriale tra le quale sonoricomprese le cabine di decompressione del gas, la quale assumendo unafunzione di trasporto di liquido gassoso per poter consentire allacollettività di fruire di un bene primario, il tutto svolgendosi all’interno delprocesso produttivo industriale, in quanto l’attività svolta dallacontribuente, indipendente dal servizio fornito alla collettività, tra l’altroretribuito, non è un’attività che rispecchia il carattere di economicitàinteso quale condizione di equilibrio tra costi e ricavi in senso ampio,soggettivo (profitto tout court).2.1. Il secondo motivo non ha pregio, assorbito il primo mezzo.2.2. Va premesso che le circolari non contengono norme di diritto, bensìdisposizioni di indirizzo uniforme interno all'Amministrazione da cuipromanano. Caratteristiche, queste, che ne evidenziano la natura di meriNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026possano fondare posizioni di diritto soggettivo in capo a soggetti esterniall'Amministrazione stessa. A questa regola non si sottraggono le circolaridell'[OSCURATO:PERSONA] (del resto priva di poteri discrezionalinella determinazione delle imposte dovute, regolata per legge), le qualinon vincolano né i contribuenti né i giudici; così da risultare, appunto,anch'esse esenti dal controllo di legittimità (Cass. n. 16612/08;n.11449/05)» (cfr. Cass., V, n. 5937/2017; n. 135/2025).2.3.Con l’ordinanza 6 giugno 2024 n. 15886, la Corte di Cassazione, aSezioni Unite, è ritornata sul tema della valenza delle Circolari, ribadendoche, in conformità anche agli orientamenti della giustizia amministrativa,nella materia tributaria le circolari non sono fonti del diritto e che ilrapporto giuridico fra Ente impositore e contribuente è regolatointeramente dalla legge; l’Amministrazione non può individuare an,quantum, quomodo e quando della prestazione tributaria gravante sulsingolo contribuente, dovendo, al contrario, procedere alla merache, tuttavia, ha un valore del tutto equi-ordinato a quella operata dalcontribuente.2.4. Prima di affrontare la questione relativa alla categoria in cuiinquadrare le cabine di decompressione, occorre brevemente soffermarsisulla normativa e sugli orientamenti giurisprudenziali relativi alla categoriacatastale E.2.5. Ai sensi dell’art. 8, comma 2, del d.P.R. n. 138 del 1998 la categoriacatastale è assegnata in base alla normale destinazione funzionale perl'unità immobiliare, tenuto conto dei caratteri tipologici e costruttivispecifici e delle consuetudini locali. Secondo le tabelle catastali, nellacategoria D sono compresi: come D/1, gli opifici ovvero le fabbriche, icapannoni, dove la materia prima viene lavorata e trasformata inprodotto; come D/2, gli alberghi con fine di lucro e le altre struttureNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026ricettive dove i turisti soggiornano a pagamento; come D/3, le sale perspettacoli e concerti, cinematografi e teatri con fine di lucro; come D/4, gliospedali e case di cura con fine di lucro; come D/5, gli istituti diassicurazione, cambio o credito con fine di lucro; come D/6, locali efabbricati per esercizi sportivi con fine di lucro; come D/7, fabbricaticostruiti o adattati per le speciali esigenze di un’attività industriale e nonsuscettibili di destinazione diversa senza radicali trasformazioni; comeD/8, fabbricati costituiti o adattati per le speciali esigenze di un’attivitàcommerciale e non suscettibili di destinazione diversa senza radicalitrasformazioni; come D/9, edifici sospesi o galleggianti assicurati a puntifissi del suolo, ponti privati a pedaggio; come D/10, fabbricati rurali; nellacategoria E: come E/1, le stazioni per servizi aerei, marittimi, terrestri e ditrasporto; come E/2, ponti comunali e provinciali a pedaggio; come E/3,fabbricati e costruzioni per esigenze pubbliche speciali (quali chioschi ededicole che vendono giornali); come E/4, i recinti chiusi per esigenzepubbliche speciali (ad esempio, i recinti che delimitano un’area dove sisvolge il mercato); come E/5, i fabbricati costituenti fortificazioni e lorodipendenze; come E/6, le torri, semafori e fari per rendere d’uso pubblicol’orologio comunale; come E/7, i fabbricati destinati all’esercizio pubblicodei culti; come E/8, le costruzioni e fabbricati nei cimiteri, esclusi isepolcri, i colombari e le tombe di famiglia; come E/9: edifici adestinazione particolare non compresi nelle categorie precedenti delgruppo E.2.6. In ordine alla categoria catastale E, si osserva che dettaqualificazione è propria di quegli immobili (stazioni, ponti, fari, edifici diculto, cimiteri) con una marcata caratterizzazione tipologico-funzionale,costruttiva e dimensionale che li rendono sostanzialmente incommerciabilied estranei ad ogni logica di commercio e di produzione industriale.Secondo tale impostazione, la legge instaura una vera e propriaincompatibilità tra classificazione in categoria E) e destinazioneNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026dell'immobile ad uso commerciale o industriale ed è dirimente, ai fini dellavalutazione del corretto censimento dell’immobile, accertare se la gestionedel cespite presenti obiettivi caratteri della economicità intesa qualeperseguimento del cosiddetto lucro oggettivo ossia il rispetto di un criteriodi proporzionalità tra costi e ricavi nel senso che questi ultimi tendono acoprire i primi remunerando i fattori produttivi.2.7.Resta, invece, del tutto irrilevante la destinazione dell'impianto ad unaquest'ultima secondo parametri essenzialmente imprenditoriali intesi comeconseguiti attraverso l'applicazione di tariffe.2.8. La conferma normativa di tale ricostruzione viene rinvenuta nell'art.2, comma 40, della l. n. 262/2006 in base alla quale nelle unitàimmobiliari censite nelle categorie catastali E/1, E/2, E/3, E/4, E/5, E/6 edE/9 non possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinatiad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi,qualora gli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale. In questosenso si è orientata Sez. 5, n. 23067 del 17/09/2019, secondo cui in temadi ICI, poiché l'attività di gestione del servizio idrico ha natura economica,i relativi impianti non rientrano tra le unità immobiliari catastalmentecensibili nella categoria E, che è propria di quegli immobili con unacaratterizzazione tipologico-funzionale, costruttiva e dimensionale tale darenderli sostanzialmente incommerciabili ed estranei ad ogni logica dicommercio e di produzione industriale, sicché, per tali impianti, non operal'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett. b), del d.lgs. n. 504 del 1992,applicabile solo ai fabbricati classificati o classificabili nelle categoriecatastali da E/1 a E/9 (v. anche Sez. 5, n. 9427 del 4/04/2019, secondocui l'imposizione ICI sulle aree portuali è fondata sul criterio della funzione- attività libero imprenditoriale - e non sul criterio di ubicazione, con laconseguenza che il censimento catastale delle stesse imponeNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026l'accertamento non già della loro localizzazione, bensì dell'eserciziodell'attività secondo parametri imprenditoriali, restando invece irrilevantel'interesse pubblico al suo svolgimento).2.9. Non risulta d’ausilio nella soluzione della questione giuridica posta dalricorso l’art. 1, commi 244 e 245 della legge n. 190 del 2014. Ladisposizione in questione, stabilendo che, nelle more dell'attuazione delledisposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativodel catasto dei fabbricati, l’art. 10 del r.d.l. n. 652 del 1939, si applicasecondo le istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorion.6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione dellarendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale eparticolare», ha attribuito valore normativo a tale circolare. Tuttavia, lacircolare richiamata fornisce direttive non per la classificazione di unimmobile nella classe D) o E), ma, piuttosto, per la determinazione dellarendita catastale degli immobili a destinazione speciale o particolare e,quindi, presuppone già risolto il problema in esame.3.Dopo aver chiarito tali aspetti, come reso necessario dall’impostazionedifensiva della ricorrente, appare necessario esaminare le norme cherisultano, invece, decisive ai fini del corretto inquadramento catastaledelle cabine di decompressione del gas che, secondo quanto ricordato nelricorso, sono definite e descritte dalla nota prot. 79446 del 05/11/2002della [OSCURATO:PERSONA], Catasto e [OSCURATO:PERSONA] viene ribadito come gli immobili connessi alla rete di gasdotti, comele cabine di compressione e decompressione del gas, i punti diintercettazione e derivazione di modesta consistenza che non faccianoparte di complessi industriali, vadano censiti nella categoria E/9.3.1.Più precisamente, le cabine di decompressione sono locali di piccoledimensioni progettate per ridurre la pressione del gas proveniente dallarete di trasporto ad alta pressione e ospitano filtri, valvole di sicurezza,riduttori di pressione e sistemi di misura per la portata del gas.Numero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/20263.2.Dal punto di vista cronologico le prime fonti normative relative allecategorie castali D) ed E) sono costituite dal r.d.l. n. 652 del 1939 e dald.P.R. n. 1142 del 1949, che assoggettano entrambe le categorie allamedesima disciplina in ordine all’attribuzione della rendita. In particolare,l’art. 10 del r.d.l. n. 652 del 1939 stabilisce che la rendita catastale delleunità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati costruitiper le speciali esigenze di una attività industriale o commerciale e nonsuscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senzaradicali trasformazioni è determinata con stima diretta per ogni singolaunità e che si procede nello stesso modo per la determinazione dellarendita castale delle unità immobiliari che non sono raggruppabili incategorie, classi, per la singolarità delle loro caratteristiche. Anche l’art. 8del d.P.R. n. 1142 del 1949 distingue, da un lato, le unità immobiliaricostituite da opifici ed in genere dai fabbricati previsti nell'art. 28 dellalegge 8 giugno 1936, n. 1231, e, dall’altro, le unità immobiliari che, per lasingolarità delle loro caratteristiche, non siano raggruppabili in classi, qualistazioni per servizi di trasporto terrestri, marittimi ed aerei, fortificazioni,fari, fabbricati destinati all'esercizio pubblico del culto, costruzionimortuarie, e simili. Proprio dall’art. 8, comma 2, d.P.R. n. 1142 del 1949,si evince che la categoria E)deve comprendere quei cespiti che per lasingolarità delle loro caratteristiche, non siano raggruppabili in classi:situazione che, in considerazione del contesto storico e dell’evoluzionesociale e tecnologica, è suscettibile di modifiche, per cui alcuni cespiti chein un determinato momento erano ricondotti nella categoria Esuccessivamente sono confluiti in altri categorie, in conseguenza della lorodiffusione e della connessa possibilità di un raggruppamento in classi aifini della loro valutazione.3.3.Più recentemente l’art. 2, comma 40, del d.l. n. 262 del 2006,convertito in legge n. 286 del 2006, ha stabilito che nelle unità immobiliaricensite nelle categorie catastali E/1, E/2, E/3, E/4, E/5, E/6 ed E/9 nonNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad usocommerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualoragli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale. Da questadisposizione (che, come già evidenziato, è decisiva nella soluzione dellaquestione in esame) si ricava che non possono essere mai ricompresi nellacategoria E i cespiti i quali, pur accedendo ad altro immobile di categoriaE, in base, ad esempio, al criterio della ubicazione, non soltanto sianodestinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usidiversi, ma presentino una loro autonomia funzionale e reddituale, ma sidesume pure che devono essere ricompresi nella categoria E) quei cespitiprivi di qualsiasi autonomia funzionale e reddituale, a prescindere dallaloro eventuale accessorietà a cespiti iscritti in altri categorie, proprio per laloro peculiarità, per la loro impossibilità di essere raggruppati in classi eper la loro irrilevanza economica, in considerazione della mancanza delrequisito dell’indipendenza strutturale e conseguentemente reddituale, cheli rende sostanzialmente incommerciabili ed anche privi di una loroeffettiva vocazione o destinazione, che possa prescindere dal bene a cuiaccedono.3.4.Alla luce di questa rapida ricognizione normativa si evince che ilmanufatto, nella sua integrità o in una sua porzione, privo di autonomiafunzionale e reddituale, non assurge, da un punto di vista catastale, aduna unità immobiliare, suscettibile di autonomo classamento e deve,quindi, essere ricondotto nella categoria residuale E/9, per la sua scarsarilevanza economica.3.5.Coerentemente con questa impostazione, la Corte ha affermato che lacabina di trasformazione, installata presso l'autostrada, per lasomministrazione dell'energia elettrica occorrente all'illuminazione e alfunzionamento degli apparati dell'infrastruttura, costituisce "unitàimmobiliare a destinazione particolare" compresa nel gruppo E dellecategorie catastali e non presenta autonomia funzionale e redditualeNumero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026rispetto all'immobile principale (Sez. 5, n. 6705 del 10/03/2020, Rv.657545 - 01). Tale decisione ha valorizzato l’incapacità del cespite inesame, per la sua ubicazione, per le sue intrinseche caratteristichestrutturali e di destinazione, ad esplicare una sua autonoma funzione ed aprodurre un reddito proprio, diversi rispetto alla infrastruttura a cui èriconducibile, richiamando il precetto di cui all’art. 5 del r.d.l. n. 652 del1939 che recita Si considera unità immobiliare urbana, ogni parte diimmobile che, nello stato in cui si trova, è di per sé stessa utile ed atta aprodurre un reddito proprio , espressione ulteriormente delineata dalladisposizione dell'art. 40 del d.p.r. n. 1142/1949 che rappresenta,secondo l'uso locale, un cespite indipendente .3.6. Nello stesso senso si colloca Cass. n. 6828 dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA](preceduta da Cass. n. 23612/2008 sulle cabine di decompressione eseguita da Cass. nn 23382, 23390 del 2022 e n. 6705/2020) che haaffermato che, in tema di classamento catastale, l'area adibita a stazionedi esazione di pedaggio autostradale deve essere classata come E/1, inquanto priva di autonomia funzionale e reddituale, rispetto all'attivitàavente ad oggetto lo sfruttamento della rete autostradale, e strumentaleal servizio pubblico, a nulla rilevando la veste di società di capitali dellaconcessionaria e il suo scopo di lucro, in quanto elemento decisivo perl’inclusione nella categoria E ed in particolare in quella E/9 è la mancanzadi autonomia funzionale e reddituale del cespite, che ne determinano lasua inutilizzabilità e conseguentemente la sua incommerciabilità.3.7.Nel provvedimento del Direttore dell’Agenzia del Territorio del 2gennaio 2007, adottato proprio per l’attuazione del citato art. 2, comma40, si legge che per autonomia funzionale si intende la possibilità del benedi essere utilizzato autonomamente rispetto alle altre porzioni immobiliaridel compendio di cui fa parte, ancorché l'accesso possa avvenire da spazicomuni e nell'ambito di orari e regole stabiliti con disciplinari, regolamentio similari. A tale fine i beni di cui al comma 1 devono essere delimitati e,Numero registro generale 13617/2021Numero sezionale 3735/2026Numero di raccolta generale 15385/2026Data pubblicazione 20/05/2026ove necessario, devono essere dotati o dotabili dei servizi di fornitura dienergia elettrica, di adduzione idrica, di fognatura, ed altri, ancorchéutilizzabili in forma associata. Gli stessi beni devono inoltre presentare unastabilità nel tempo, legata alle caratteristiche intrinseche, ancorché ladestinazione specifica possa variare nel corso dell'anno. L'autonomiareddituale si configura quando il bene è in grado di produrre un redditoindipendente ed autonomo da quello ascrivibile agli altri cespiti ubicati nelcompendio.4. In conclusione, devono essere incluse in categoria E) le operenecessarie per il trasporto degli idrocarburi alle centrali di stoccaggio e gliimmobili connessi alle reti di gasdotti, quali le cabine di compressione edecompressione del gas e costruzioni analoghe che non hanno autonomiareddituale indipendente rispetto al cespite cui sono correlate.5.Alla luce di tale quadro normativo e giurisprudenziale, il secondo motivodeve essere respinto, assorbito il primo.5.1. Le spese seguono l’ordinario criterio della soccombenza. P.Q.MLa CorteRigetta il ricorso; condanna l’amministrazione finanziaria alla refusionedelle spese di legittimità sostenute dalla società, che liquida in euro5000,00 per compensi, oltre 200,00 per esborsi, oltre rimborso forfettarioed accessori come per legge.Così deciso della camera di consiglio della Sezione Tributaria della Cortedi Cassazione in data 30 aprile 2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]