Cassazione n. 35885/2021

a seguente ORDINANZA sul ricorso 3491-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, [OSCURATO:PERSONA] di Siena, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]' [OSCURATO:SOCIETA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] N. 90, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 985/4/2019 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 07/10/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che: la parte contribuente impugnava un avviso di accertamento il quale rigettava una domanda per il riconoscimento del carattere della ruralità in relazione a due immobili; la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della parte contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] rigettava l'appello dell'Agenzia delle entrate affermando che i fabbricati rurali hanno sempre natura rurale e il limite della superficie superiore a 240 metri quadrati, che renderebbe l'immobile di lusso, non si applica perché opera solo per gli immobili ad uso abitativo comune e non per i beni strumentali ad attività agricole. L'Agenzia delle entrate proponeva ricorso affidato ad un unico motivo di impugnazione mentre la parte contribuente si costituiva con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] Con il motivo di impugnazione, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. l'Agenzia delle entrate denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 9 del D.L. n. 557 del 1993 e del D.M. 2 agosto 1969 in quanto i fabbricati strumentali all'attività agricola non hanno natura rurale, quando l'immobile sia destinato ad abitazione (come nel caso di specie) ed abbia le Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -2- caratteristiche delle caratteristiche urbane appartenenti alle categorie A/1, A/8 oppure, come nel caso di specie, di lusso. Il motivo di impugnazione è fondato. Secondo questa Corte infatti: «2.3 il D.L. n. 557 del 1993, art. 9, comma 3, nella versione in vigore nelle annualità oggetto degli avvisi di accertamento (a seguito delle modifiche previste dal D.P.R. n. 129 del 1998, art 2), prevede che "Ai fini del riconoscimento della ruralità degli immobili agli effetti fiscali, i fabbricati o porzioni di fabbricati destinati ad edilizia abitativa devono soddisfare le seguenti condizioni: a) il fabbricato deve essere posseduto dal soggetto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale sul terreno, ovvero dall'affittuario del terreno, stesso o dal soggetto che ad altro titolo conduce il terreno cui l'immobile è asservito o dai familiari conviventi a loro carico risultanti dalle certificazioni anagrafiche o da soggetti titolari di trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura o da coadiuvanti iscritti come tali ai fini previdenziali; b) l'immobile deve essere utilizzato quale abitazione dai soggetti di cui alla lettera a), sulla base di un titolo idoneo, ovvero da dipendenti esercitanti attività agricole nell'azienda a tempo indeterminato o a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti nel rispetto della normativa in materia di collocamento ovvero dalle persone addette all'attività di alpeggio in zone di montagna; c) il terreno cui il fabbricato è asservito deve avere superficie non inferiore a 10.000 metri quadrati ed essere censito al catasto terreni con attribuzione di reddito agrario. Qualora sul terreno siano praticate colture specializzate in serra o la funghicoltura o altra coltura intensiva, ovvero il terreno sia ubicato in comune considerato montano ai sensi della L. 31 gennaio 1994, n. 97, art. 1, comma 3, il Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -3- suddetto limite viene ridotto a 3:000 metri quadrati; d) il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore alla metà del suo reddito complessivo, determinato senza far confluire in esso i trattamenti pensionistici corrisposti a seguito di attività svolta in agricoltura. Se il terreno è ubicato in comune considerato montano ai sensi della citata L. n. 97 del 1994, il volume di affari derivante da attività agricole del soggetto che conduce il fondo deve risultare superiore ad un quarto del suo reddito complessivo, determinato secondo la disposizione del periodo precedente. Il volume d'affari dei soggetti che non presentano la dichiarazione ai fini dell'IVA si presume pari al limite massimo previsto per l'esonero dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 34; e) i fabbricati ad uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliari urbane appartenenti alle categorie A/1 ed A/8, ovvero le caratteristiche di lusso previste dal decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, adottato in attuazione della L. 2 luglio 1949, n. 408, art. 13, e pubblicato nella [OSCURATO:PERSONA] n. 218 del 27 agosto 1969,non possono comunque essere riconosciuti rurali." 2.4 Con riferimento al requisito di cui alla citata disposizione, comma 3, sub b), nell'impugnata sentenza si legge quanto segue: " si tratta di un immobile da sempre utilizzato dai lavoratori. In particolare è appurato che i dipendenti del contribuente, assunti per svolgere attività agricole per più di 100 giornate annue, utilizzano l'immobile per le loro necessità personali: spogliatoio, rifocillamento, igiene, riparo, riposo ecc... gli immobili sono concessi in comodato gratuito ai salariati. Loro non vi risiedono, ma la normativa non ne prevede l'obbligo Il e 2.5 E' evidente l'errore in cui è incorsa la CTR nell'interpretare il senso e la portata della citata disposizione, nella formulazione Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -4- temporalmente riferita alle annualità oggetto degli avvisi di accertamento, che richiede espressamente quale requisito della ruralità non un qualsiasi utilizzo da parte dei dipendenti dell'immobile ma la destinazione del fabbricato ad abitazione intesa, quindi, come residenza. L'espressione "abitazione" adoperata dal legislatore quale condizione della ruralità dell'immobile non può avere altro significato che quello di una stabile e abituale dimora in quel determinato luogo» (Cass. n. 11038 del 2019); in materia di classamento catastale, va sempre riconosciuta natura rurale ai fini fiscali ai fabbricati strumentali alle attività agricole di cui all'art. 29 del t.u.i.r. del 1986, secondo quanto stabilito dall'art. 9, comma terzo - bis - aggiunto dal d.P.R. 23 marzo 1998, n. 139 -, del decreto legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito in legge 26 febbraio 1994, n. 133, mentre la causa di esclusione della ruralità prevista dall'art. 9, comma terzo, lettera e), dello stesso d. I. per i fabbricati aventi caratteristiche di lusso ai sensi del decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1968 opera per i fabbricati aventi uso abitativo (Cass. n. 14013 del 2012; Cass. n. 20953 del 2008; Cass. n. 9760 del 2003); in tema di imposta comunale sugli immobili, dal 10 gennaio 1993, data di entrata in vigore dell'I.C.I. (art. 50 del d.lgs. n. 504 del 1992), e sino al 30 dicembre 1993, data di entrata in vigore delle modifiche normative introdotte nella disciplina catastale dall'art. 9 del d.l. n. 557 del 1993, convertito in legge n.133 del 1994, i fabbricati rurali (qualifica all'epoca attribuita anche in funzione della loro appartenenza allo stesso proprietario del terreno agricolo cui erano asserviti) non erano iscritti nel catasto edilizio urbano, a norma dell'art. 4 del r.d.l. n. 652 del 1939 e degli artt. 38 e 39 del d.P.R. n. 1142 del 1949, e quindi Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -5- non erano autonomamente soggetti al tributo. Successivamente, i medesimi fabbricati, pur mantenendo la qualificazione di rurali, devono essere iscritti nel catasto edilizio urbano, ridenominato catasto dei fabbricati, e l'iscrizione non comporta di per sé l'autonomo assoggettamento all'imposta, essendo questa ancora ricompresa in quella che grava sui terreni agricoli a cui gli immobili sono strumentali (art. 5, comma 7, d.lgs n. 504 del 1992) (Cass. n. 18853 del 2005); per il riconoscimento della ruralità ai fini fiscali, i fabbricati, nel vigore delle nuove disposizioni, devono rispondere alle condizioni soggettive ed oggettive delineate dall'art. 9, commi terzo e quarto, del citato d.l. n. 557 del 1993, ivi compresa quella della identità soggettiva tra il possessore del fabbricato, da un lato, e il titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale sul terreno, oppure il conduttore del terreno medesimo, dall'altro (Cass. n. 14013 del 2012; Cass. n. 20953 del 2008; Cass. n. 18853 del 2005); «per stabilire se una abitazione sia di lusso e, quindi, sia esclusa dall'agevolazione per l'acquisto della "prima casa", di cui al D.P.R. n. 131 del 1986 Tariffa allegata, parte prima, art. 1, comma 3, occorre fare riferimento alla nozione di "superficie utile complessiva" di cui al D.M. [OSCURATO:PERSONA] 2 agosto 1969, art. 6, in forza del quale è irrilevante il requisito dell'abitabilità dell'immobile, siccome da esso non richiamato, mentre quello dell"utilizzabilità degli ambienti, a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, costituisce parametro idoneo ad esprimere il carattere "lussuoso" di una abitazione (in applicazione di tale principio, la S.C. ha ritenuto computabile, ai fini della determinazione della superficie utile, un locale seminterrato, ed ha altresì negato che quest'ultimo potesse essere ricondotto nel concetto di "cantina", atteso che tale tipologia di locale, per legge esclusa dal computo Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -6- della superficie utile, si connota per una specifica destinazione, con conseguente impossibilità di ricomprendervi anche locali con caratteristiche e destinazione del tutto diverse)" (così, Cass. n. 10191/2016; si vedano, anche, nello stesso senso, Cass., n. 8421/2017, Cass., n. 8409/2019, Cass. n. 19186/2019 e Cass.n. 33896/2019). In sostanza, come correttamente rilevato dalla stessa Cass. n. 33896/2019 da ultimo citata (in motivazione), "ciò che assume rilievo - in coerenza con l'apprezzamento dello stesso mercato immobiliare - è la marcata potenzialità abitativa del bene (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 19186 del 17/07/2019; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 25674 del 15/11/2013) e, più precisamente, l'idoneità di fatto degli ambienti allo svolgimento di attività proprie della vita quotidiana (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 23591 del 20/12/2012)"» (Cass. n. 10656 del 2021); in tema di ICI, ai fini del trattamento esonerativo rileva l'oggettiva classificazione catastale del cespite, per cui l'immobile iscritto come "rurale", con attribuzione della relativa categoria (A/6 o D/10), non è soggetto all'imposta, ai sensi degli artt. 23, comma 1-bis, del d.l. n. 207 del 2008 (conv., con modif., dalla I. n. 14 del 2009) e 2, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 504 del 1992, mentre, ove esso sia iscritto in una diversa categoria catastale, è onere del contribuente, che pretenda l'esenzione, impugnare l'atto di classamento, fermo restando, invece, che se il fabbricato non risulti iscritto in catasto ed il contribuente agisca per ottenere il rimborso dell'imposta, l'accertamento della ruralità può essere immediatamente compiuto dal giudice, ma incombe al contribuente dimostrare la sussistenza dei requisiti ex art. 9 del d.l. n. 557 del 1993 (conv., con modif., dalla I. n. 133 del 1994) (Cass. n. 11588 del 2017). Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -7- [OSCURATO:PERSONA] non si è attenuta ai suddetti principi laddove - affermando che i fabbricati rurali hanno sempre natura rurale e il limite della superficie superiore a 240 metri quadrati, che renderebbe l'immobile di lusso, non si applica perché opera solo per gli immobili ad uso abitativo comune e non per i beni strumentali ad attività agricole - ha apoditticamente escluso l'applicabilità dell'art. 9, comma 3, lett. e) del D.L. n. 557 del 1993 (convertito, con modificazioni, dalla legge n. 133 del 1994, norma secondo cui «Ai fini del riconoscimento della ruralità degli immobili agli effetti fiscali, i fabbricati o porzioni di fabbricati destinati ad edilizia abitativa devono soddisfare le seguenti condizioni:..... e) i fabbricati ad uso abitativo, che hanno le caratteristiche delle unità immobiliari urbane appartenenti alle categorie A/1 ed A/8, ovvero le caratteristiche di lusso previste dal decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, adottato in attuazione della L. 2 luglio 1949, n. 408, art. 13, e pubblicato nella [OSCURATO:PERSONA] n. 218 del 27 agosto 1969,non possono comunque essere riconosciuti rurali») senza porsi quindi il problema del se gli immobili in questione, nella specie, fossero o meno abitati e se potessero essere qualificati come abitazioni di lusso, circostanza che ne escluderebbe la ruralità potendo gli stessi rientrare nell'ambito di applicazione della suddetta norma, tanto più che incombe sul contribuente dimostrare la sussistenza dei requisiti di cui al suddetto art. 9 del d.l. n. 557 del 1993, conformemente peraltro al principio generale secondo cui l'onere della prova della sussistenza dei requisiti per usufruire di una norma fiscale di favore spetta al contribuente che ne invoca l'applicazione (Cass.nn. 23877 e 23692 del 2020). Pertanto, fondato il motivo di impugnazione, il ricorso dell'Agenzia delle entrate va conseguentemente accolto e la Ric. 2020 n. 03491 sez. MT - ud. 07-10-2021 -8- sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA]