Cassazione n. 10863/2022

n. 137/2020 la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 12235/2015 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 – ricorrente e controricorrente al ricorso incidentale – contro [OSCURATO:PERSONA] – [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 rappresentate e difese dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso il loro studio in Roma, [OSCURATO:PERSONA], 11 – controricorrenti e ricorrenti incidentali – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte, n. 1451/38/14 depositata in data 15 dicembre 2014 Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’11 marzo 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino; udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per il rigetto del ricorso principale e del ricorso incidentale; udito per le ricorrenti l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], in sostituzione dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per il rigetto del ricorso principale e per l’accoglimento del ricorso incidentale; udito l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] dell’Avvocatura Generale dello Stato per il controricorrente, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso principale e il rigetto del ricorso incidentale. [OSCURATO:PERSONA] 1. Le società contribuenti [OSCURATO:PERSONA] (in qualità di consolidante) e ISI-[OSCURATO:PERSONA] (in qualità di consolidata, da qui in avanti ISI) hanno impugnato due avvisi di accertamento relativi al periodo di imposta 2006, con cui – per quanto qui rileva - venivano riprese a tassazione ai fini IRES e IRAP componenti negative di reddito derivanti da operazioni straordinarie, nonché veniva recuperata IVA indetraibile in relazione a spere per prestazioni professionali in quanto ritenute non certe, né inerenti. 2. Gli avvisi - quello ai fini IRES emesso in sostituzione di un precedente atto impositivo, annullato in via di autotutela - facevano seguito a un PVC in data 29 gennaio 2008, con il quale veniva rilevata la natura elusiva, a termini dell’art. 37-bis d.P.R. 19 settembre 1973, n. 600, di un’operazione straordinaria di cessione di rami di azienda F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 da ISI (rami di azienda di cui la cedente ISI era divenuta contestualmente conferitaria per averli acquistati del terzo [OSCURATO:SOCIETA]) ad altre società rientranti nel perimetro del consolidato, costituiti dai rami di azienda «parcheggi» ceduto a una società del gruppo ([OSCURATO:PERSONA] SRL) in data 30 dicembre 2005 e altri due rami di azienda c.d. «bolla/elisuperficie» e «uffici/magazzini») ceduti ad altra società del gruppo ([OSCURATO:SOCIETA]) in data 9 giugno 2006. La cessione aveva generato minusvalenze pari alla differenza tra il valore fiscale e quello civile, valori originariamente disallineati nell’esercizio 2002, con conseguente variazione in diminuzione del reddito in capo alla cedente ISI. L’Ufficio deduceva che la cessione aveva consentito alla consolidata ISI di realizzare minusvalenze latenti verificatesi in capo alla dante causa [OSCURATO:SOCIETA] che le aveva generate, violando il principio del divieto della traslazione soggettiva delle perdite e, in particolare, in violazione del limite temporale di cui all’art. 84 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR). I verificatori avevano, inoltre, rilevato che la capacità reddituale della conferente non sarebbe stata in grado di riassorbire le perdite e che l’utilizzo del consolidato avrebbe consentito di portare le perdite all’interno della dichiarazione di gruppo, in elusione della disciplina di cui agli artt. 84, 118 TUIR, con conseguente ripresa ai fini IRES e IRAP. 3. Le società contribuenti hanno articolato diverse eccezioni preliminari, quali la decadenza dal potere di accertamento per quanto attiene alla ripresa ai fini IRES, nonché la nullità dell’avviso per superamento dei termini di durata della verifica tributaria e ritenendo nel merito sussistere le valide ragioni economiche, oltre che l’esistenza delle prestazioni di consulenza in relazione alla ripresa IVA. 4. La CTP di Torino ha accolto il ricorso in relazione alla ripresa a tassazione relativa all’operazione straordinaria ai fini IRES, ritenendo F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 sussistenti valide ragioni economiche, nonché in relazione alla ripresa IVA, rigettando il ricorso in relazione all’IRAP. 5. La CTR del Piemonte, con sentenza in data 15 dicembre 2014, ha rigettato sia l’appello principale dell’Ufficio, sia l’appello incidentale delle società contribuenti. Il giudice di appello ha accolto la preliminare eccezione di nullità dell’avviso di accertamento ai fini IRES, emesso nell’atto 2012, in quanto notificato oltre i termini di cui all’art. 43, primo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ritenendo che non sussisterebbero nel caso di specie violazioni che comportino l’obbligo di denuncia penale ex art. 331 cod. proc. pen. La CTR ha osservato, in proposito, che non vi sarebbe stata alcuna imposta evasa e che non risulterebbe notizia di indagini penali. Il giudice di appello ha, poi, rigettato l’ulteriore eccezione di nullità dell’avviso per violazione dei termini di durata massima delle operazioni di verifica ex art. 12, comma 5, l. 27 luglio 2000, n. 212 e, nel merito, ha ritenuto sussistenti le valide ragioni economiche dell’operazione. Ha, inoltre, ritenuto illegittima la ripresa IVA, trattandosi di costi documentati ed inerenti, ritenendo - inoltre - che la minusvalenza ai fini IRAP derivante dalla cessione dei due rami aziendali non concorrono alla determinazione della base imponibile IRAP. 6. Propongono ricorso per cassazione l’Ufficio, affidato a quattro motivi, non numerati, nonché ricorso incidentale le società contribuenti, affidato a due motivi e ulteriormente illustrato da memoria, cui resiste con controricorso l’Ufficio. 7. Le società contribuenti hanno presentato tempestiva istanza di trattazione orale. [OSCURATO:PERSONA] 1.1. Con il primo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 dell’art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 4 d. lgs. 10 marzo 2000, n. 74, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che non fosse applicabile il raddoppio dei termini di accertamento previsto da tale disposizione. Deduce l’Ufficio ricorrente che ai fini della applicazione della suddetta disposizione è sufficiente il mero obbligo di denuncia, per cui il giudice di appello si sarebbe dovuto limitare a tale accertamento, anziché procedere al riscontro della sussistenza di indagini penali. Osserva, peraltro, come dagli atti di causa risulti l’avvenuto deposito della denuncia penale, riproducendo in proposito l’atto di costituzione in appello di parte contribuente, in cui si menziona il deposito di due denunce penali. Deduce, pertanto, violazione di legge nella parte in cui la sentenza ha accertato la assenza in concreto della fattispecie di reato. 1.2. Con il secondo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell’art. 36, d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 132, comma 2, n. 4 [cod. proc. civ.] e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., deducendosi motivazione apparente, nella parte in cui la sentenza impugnata ha annullato la ripresa ai fini IRES, disconoscendo la natura elusiva dell’operazione straordinaria, ritenendo che l’enunciazione della sussistenza delle valide ragioni economiche si risolverebbe in una tautologia, non essendovi una analitica indicazione delle stesse. L’Ufficio ricorrente censura, inoltre, la sentenza nella parte in cui non avrebbe esaminato le censure formulate in appello in relazione alla complessiva operazione di aggiramento del divieto di riporto nel consolidato delle perdite precedenti attraverso l’operazione di conferimento di azienda. 1.3. Con il terzo motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione dell’art. 37-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in combinato F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 disposto con gli artt. 118, secondo comma, e 84 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) in relazione ai medesimi profili, evidenziando come l’elusività dell’operazione risiederebbe nella traslazione delle perdite per effetto della realizzazione delle minusvalenze latenti, precedenti l’adesione al regime della fiscal unit all’interno del perimetro del consolidato. 1.4. Con il quarto motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell’art. 36, d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 132, comma 2, n. 4 [cod. proc. civ.] e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., deducendosi motivazione apparente, nella parte in cui la sentenza impugnata ha annullato la ripresa in materia IVA sul rilievo che sarebbe provata l’operazione sottostante. Osserva parte ricorrente come farebbe difetto nel caso di specie qualsiasi documentazione a supporto delle prestazioni eseguite, risultando agli atti comunicazioni extracontabili inidonee ad assolvere la prova contraria. 1.5. Con il primo motivo del ricorso incidentale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto di rigettare l’appello incidentale della società contribuente, relativo alla contabilizzazione di una variazione in diminuzione del valore della produzione rilevante ai fini IRAP, senza pronunciarsi sulle questioni dedotte dalla contribuente e riproposte in appello, relative alla indeducibilità delle componenti negative di cui alla menzionata operazione straordinaria. Le contribuenti osservano che la ripresa IRAP, confermata dal giudice di appello, era stata motivata dal fatto che la minusvalenza realizzata da ISI non concorresse alla formazione della base imponibile in quanto assimilabile alla cessione di un ramo di azienda, laddove la società contribuente aveva dedotto, tra le altre cose, sin dal primo grado di F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 giudizio (e riproposto in appello) che si sarebbe dovuto tenere conto della precedente tassazione dei medesimi componenti ai fini IRAP come svalutazioni indeducibili, mai oggetto di contestazione da parte dell’Amministrazione finanziaria, per i quali era scaturito il pagamento di un’imposta a debito di € 139.103,00 nel periodo di imposta 2002. Deducono le ricorrenti incidentali che su tale censura, con cui si chiedeva la riliquidazione dell’imposta dovuta ai fini del divieto di doppia imposizione, il giudice di appello non si sarebbe pronunciato. 1.6. Con il secondo motivo del ricorso incidentale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 11 d. lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, nonché degli artt. 127 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) e 67 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione ai medesimi profili. 2. Il primo motivo del ricorso principale è fondato. La stessa controricorrente evidenzia alle pp. 25 e 39 del proprio ricorso che nel caso di specie furono presentate dalla GdF ben due denunce alla Procura della Repubblica, una nel 2008 e una nel 2012. Nel qual caso deve ribadirsi la costante giurisprudenza di questa Corte, secondo cui il raddoppio dei termini di accertamento previsto dagli artt. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, terzo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nella formulazione applicabile a seguito della novella dell’art. 37, commi 24 - 26 d.l. 4 luglio 2006, n. 223 presuppone – conformemente alle indicazioni del giudice delle leggi (Corte cost., 25 luglio 2011, n. 247, come richiamato dall’Ufficio ricorrente) - unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. civ., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74/2000, non rilevando né la sua effettiva presentazione (Cass., Sez. V, 2 luglio 2020, n. 13481), né rileva l’accertamento ancorché incidentale del fatto costituente reato, stante il principio del «doppio binario» giudice tributario – giudice penale (Corte cost., n. 247/2011, cit.), essendo F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 sufficienti seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di presentazione della denuncia penale (Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n.27629; Cass., Sez. VI, 26 aprile 2017, n. 10345; Cass., Sez. V, 16 dicembre 2016, n. 26037). Le contestazioni di parte contribuente valorizzate dal giudice di appello (riprese nel controricorso) attengono all’insussistenza in concreto del fatto reato per il fatto che non vi sarebbe stata imposta evasa per esservi stata una mera rettifica di perdite, il che attiene alla sussistenza del reato in concreto e non alla sussistenza di seri indizi in relazione ai quali scattava (come è scattato) l’obbligo di denuncia penale. Le argomentazioni di parte controricorrente non aggiungono ulteriori utili argomenti di discussione, non potendosi configurare un uso strumentale della disposizione di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600/1973. La sentenza va, pertanto, cassata. 3. Il secondo e il terzo motivo del ricorso principale, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono fondati. Va, in primo luogo, evidenziato che l’affermata sussistenza delle valide ragioni economiche si risolve, in questo caso, in una affermazione meramente tautologica, fondata su una generica considerazione della ristrutturazione cui hanno partecipato le società contribuenti, senza che concretamente tale esame vi sia stato («per quanto concerne le operazioni di ristrutturazione societaria è lecito ritenere che non abbiano avuto la finalità di eludere la norma fiscale e né ottenere indebiti risparmi di imposta, per il fatto che le società coinvolte hanno partecipato tutte al meccanismo di tassazione consolidata»). il giudice di appello è, così, venuto meno al suo obbligo di motivazione, in forza del consolidato principio di diritto, secondo cui la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, va interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 prel., F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 come riduzione al «minimo costituzionale» del sindacato di legittimità sulla motivazione, essendo denunciabile in cassazione quale anomalia motivazionale che si tramuti in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali, equiparandosi alla mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico, la motivazione meramente apparente o, comunque, perplessa od obiettivamente incomprensibile, che non consenta la ricostruzione dell’iter logico seguito dal giudice del merito (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). Le valide ragioni economiche, insite (secondo la formulazione adottata dal giudice di appello) nella complessa operazione di ristrutturazione, vanno esaminate funditus in relazione ai contenuti, alle modalità e alle finalità della ristrutturazione del gruppo IPI. 4. Parimenti, in relazione alla dedotta violazione dell’art. 84 TUIR e del divieto di traslazione intersoggettiva delle perdite da [OSCURATO:SOCIETA] a ISI di cui al terzo motivo, va osservato che tale divieto sussiste se ed in quanto la società che porta in dote le perdite sia improduttiva di reddito (c.d. «bara fiscale»: Cass., Sez. V, 24 dicembre 2020, n. 29501), sicché non possa neanche potenzialmente recuperare le suddette perdite. Di tal ché l'operazione straordinaria comporta l’utilizzo di tali perdite in favore di una società produttiva di reddito, al solo scopo di abbattere il reddito imponibile di quest'ultima, sul presupposto che la società cedente non soddisfi i requisiti di vitalità economica previsti dall’art. 84, comma 3, lett. b) TUIR. Il thema decidendum che viene, pertanto, devoluto al giudice del merito al quale sia sottoposta la valutazione di un comportamento specificamente antielusivo da parte del conferitario del ramo di azienda concerne, pertanto, l’accertamento se, la società che porti in F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 dote le perdite non avrebbe avuto la possibilità in futuro di riassorbirle, non possedendo i necessari requisiti organizzativi (un numero di dipendenti nel biennio precedente «mai», ossia per tutto il periodo di imposta, inferiore a dieci unità) né reddituali (ricavi della gestione caratteristica e spese per prestazioni di lavoro subordinato dell’esercizio precedente superiore al 40% di quello risultante dalla media degli due esercizi ancora anteriori). In un contesto in cui manchi l’operatività dell’impresa cedente, l’operazione straordinaria può ritenersi che abbia avuto la finalità, esclusiva o prevalente, di consentire alla conferitaria di «assorbire» le perdite della conferente (Cass., Sez., V, 17 luglio 2019, n. 19222), diversamente non riassorbibili da quest’ultima (elemento decisivo ai fini del divieto del non commendevole «commercio delle perdite», ove attinente a perdite di società sostanzialmente «devitalizzate»), per cui (in questo caso) la cessione realizzativa avrebbe avuto l’unica finalità di ottenere un beneficio fiscale (Cass., Sez. V, 22 dicembre 2016, n. 26697; Cass., Sez. V, 20 ottobre 2011, n. 21782). 5. Al giudice del rinvio è rimessa la valutazione dello ius superveniens in tema di sanzioni, come indicato dalla ricorrente incidentale in memoria. 6. Il quarto motivo del ricorso, formulato nelle forme della nullità della sentenza è infondato, non sussistendo la dedotta motivazione apparente. Il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del minimo costituzionale richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost., solo ove manchi una motivazione che consenta la ricostruzione dell’iter logico seguito dal giudice (Cass., Sez. III, 12 ottobre 2017, n. 23940; Cass., VI, 25 settembre 2018, n. 22598). Come correttamente evidenziato dalle parti contribuenti controricorrenti, la sentenza impugnata ha evidenziato le operazioni in oggetto, aventi ad oggetto attività di F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 consulenza e assistenza finanziaria richieste alle controllate, tra le quali ISI, in forza della quale era stata emessa fattura da parte della consolidante e per la quale la consolidata aveva effettuato un versamento di cui € 256.000,00 per IVA. Il giudice di appello ha, a tale proposito, accertato l’esistenza di una prestazione di servizi documentata ed inerente, accertando l’esistenza dei presupposti di fatto della certezza e dell’inerenza del costo sottostanti l’emissione della fattura, accertando ulteriormente che la prestazione di servizi è stata fruita dalla contribuente in quanto eseguito dal terzo [OSCURATO:SOCIETA], nonché eziologicamente riconducibile all’assenza di strutture tali da consentire alla consolidata di svolgere tale servizio («non disponendo di risorse proprie ce potessero espletare le operazioni di negoziazione dei finanziamenti richiesti»). La motivazione dà, pertanto, evidenza del percorso logico seguito dal giudice di appello. E’, pertanto, assorbito l’esame della questione, tracciata in memoria dalle controricorrenti incidentali, circa l’avvenuta decisione di controversia analoga alla presente, relativa al periodo di imposta 2006, avente ad oggetto analogo ribaltamento operato dalla consolidante nei confronti di altra consolidata di analoghi costi (Cass., Sez. V, 16 luglio 2021, n. 21001). 7. Quanto al ricorso incidentale, va osservato che la Società – come evidenziato in memoria ha aderito alla definizione agevolata di cui al d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, per cui il ricorso incidentale deve ritenersi rinunciato (pag. 2, nota 1 mem. ric. inc.). Il ricorso incidentale va, pertanto, dichiarato inammissibile per sopravvenuto difetto di interesse. 8. Il ricorso principale va accolto in relazione ai primi tre motivi, rigettandosi il quarto motivo e dichiarandosi inammissibile il ricorso incidentale; la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 8 9 e 7 a c 3 9 3 e b 6 7 1 6 9 7 6 e 3 4 5 9 2 6 0 1 a f 7 5 F i r m a t o D a : D ' A Q U I N O F I L I P P O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 3 b 8 3 d e e 7 1 e a c 5 e 2 a 6 f 2 4 6 1 d 6 b b a 4 4 9 6 a Numero registro generale 12235/2015 Numero sezionale 421/2022 Numero di raccolta generale 10863/2022 Data pubblicazione 04/04/2022 spese del giudizio di legittimità. Non sussistono i presupposti per il raddoppio del contributo unificato a carico del ricorrente incidentale in caso di sopravvenuto difetto di interesse (Cass., Sez. III, 10 febbraio 2017, n. 3542; Cass., Sez. III, 20 luglio 2021, n. 20697). P. Q. M. La Corte accoglie il primo, il secondo e il terzo motivo del ricorso principale, rigetta il quarto motivo; dichiara inammissibile il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per la regolazione e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, in data 11 marzo 2022 [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA] F i r m a t o D a : P A N A C C H I A I S A B E L L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 0 e 9 5 9 0 8 6 7 d 1 e c a 7 4 3 2 a 8 d 4 e 2 e a c c 8 a 5 - F i r m a t o D a : C I R I L L O E T T O R E E m e s s o D a : A R U