Cassazione n. 06206/2023

iere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 29353/2019proposto da: Agenzia delle Dogane , nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione, nella persona dell'ultimo legale rappresentante pro tempore e, a soli fini del presente giudizio, del dott. [OSCURATO:PERSONA] e del dott. [OSCURATO:PERSONA], in qualità di ex soci della cessata società [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione, rappresentati e difesi, con facoltà anche disgiunte, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso lo studio di quest'ultima a Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 78/2, giuste procure speciali a margine del controricorso. -controricorrenti - avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale d el la LIGURIA, n. 611, depositata in data15 maggio 201 9 , non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del l'8 febbraio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. L'Ufficio delle Dogane della Spezia, a seguito di verbale di constatazione prot. n. 24505/RU dell'8 luglio 2016, poi trasfuso nell'avviso di rettifica n. 31646/RU dell'8 settembre 2016, aveva proceduto al recupero dei maggiori diritti dovuti in relazione a tre operazioni di importazione, aventi ad oggetto viti e bulloni dichiarati di origini taiwanese, IM A n. 9686 C de ll'11 mag gio 2012; IM A n. 9687 E dell’11 maggio 2012; IM An. 25660 C del 19 dicembre 2012. 2. [OSCURATO:PERSONA] provinciale di [OSCURATO:PERSONA], con la sentenza n. 137/2/2018, depositata il 4 maggio 2018, aveva accolto il ricorso della parte ricorrente sulla base del terzo motivo del ricorso inerente la prescrizione/decadenza delle pretese impositive. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale , adita dall'Agenzia delle Dogane, ha rigettato il gravame affermando che la notizia di reato a carico del legale rappresentante della società da cui l' Agenzia appellante pretendeva di far decorrere il termine di tre anni per la notificadell'avviso di pagamento non si riferiva all'importazione di cui all'avviso impugnato bensì alla comunicazione di notitia criminis relativa a diversa ed autonoma fattispecie penalmente rilevante e di conseguenza, come condivisibilmente affermato dai giudici di primo grado, non trovavaapplicazione nel caso in esame il termine triennale di decadenza ampiamente decorso dalla comunicazione avente ad oggetto la falsità delle dichiarazioni d'importazione oggetto di causa. 4.L'Agenzia delle Dogane ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato ad un unico motivo. 5. La società [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione, e [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in qualità di ex soci della cessata società [OSCURATO:SOCIETA]., resistono con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell'art. 221, comma 4, del Reg. n. 2913/92, dell'art. 84, comma 2, del d.P.R. n. 43/1973, dell'art. 103, comma 2, del Reg. UE n. 952/1913. Ed invero la prescrizione del recupero di dazi oggetto di notizia di reato del 2014, presentata due anni dopo l'importazione di merci, era stata interrotta anche per importazioni successive della stessa impresa, sempre del 2012, operate con le medesime modalità e oggetto di avvisi del 2016 e contestuale notizia di reato; inoltre, si applicavail termine di cinque anni previsto alla vigenza dell'art. 103 del Reg. n. 952/2013, che scadeva nel 2017, in quanto la seconda notizia di reato era successiva alla vigenza dell'art. 103 del Reg. n. 952/2013 e, quindi, il recupero operato nel 2016 non si era estinto.La successiva notizia di reato RGNR 2618/16 altro non era che la prosecuzione e, per certi versi, la conclusione delle precedenti indagini già svolte nell'ambito del procedimento penale RGNR 2484/14 e, ai fini prescrittivi, non doveva essere considerata la data de lla seconda informativa di reato (27 maggio 2016), bensì la prima con riferimento alla data della relazione conclusiva di indagine inerente il procedimento penale RGNR 2484/14 in quanto in quella sede, per la prima volta, l'A.G. era stata informata del fatto che il medesimo meccanismo fraudolento posto in essere per le merci dichiarate di origine della Tailandia , ma accertate di origine cinese, era stato utilizzato per le merci dichiarate di origine indiana e taiwanese. Sotto il profilonormativo occorreva precisare che l'avviso di rettifica in oggetto traeva origine da un processo verbale di constatazione dell'8luglio 2016, successivo all'entrata in vigore del nuovo [OSCURATO:PERSONA] (CDU) in data 1°maggio 2016, il quale aveva mutato totalmente il quadro giuridico di riferimento rispetto alla pregressa disciplina sottesa all'art. 221, par. 4 , del CDC, intervenendo sull'istituto prescrittivo e rafforzando la tutela dell'Ufficio accertatore che, in presenza di notizia di reato poteva notificare l'atto ben oltre i tre anni dalla dichiarazione doganale. L'art. 103, par. 2), CDU aveva modificato il precedente art. 221, par. 4) del CDC stabilendo che, in presenza di reato, il termine triennale utile per la notifica dell'obbligazione doganale al contribuente era esteso da un minimo di cinque anni ad un massimo di dieci anni conformemente al diritto nazionale. Così com e stabili to dalla Circolare del 19 aprile 2016 emessa dall'Agenzia delle Dogane, con la nuova disciplina e con le mutate coordinate temporali relative all'accertamento, decadeva il vecchio assetto normativo/operativo, sicché il termine utile (compreso tra 5 e 10 anni) per la notifica dell'obbligazione doganale assumeva sostanzialmente la valenza di termine decadenziale, con la conseguenza che, a decorrere dal 1° maggio 2016, era preclusa agli uffici doganali ogni possibilità di notificare il debito e di riscuotere i dazi qualora la pretesa tributaria non fosse stata notificata agli operatori entro tale termine. Pertanto, nelle more dell'adozione del provvedimento di legge in itinere volto a modificare l'art. 84 TULD, dal 1° maggio 2016 era applicabile il termine minimo previsto dalle disposizioni unionali (5 anni). Oltretutto la questione sul presunto contrasto dell'art. 84 TULD con l'art. 221 CDC aveva superato il vaglio di compatibilità del giudice comunitario, il quale con sentenza C.G.C.E. del 17/06/2010 resa nella causa C-75/09, aveva dato ampio risalto all'art. 221, par. 4 , citato, rispetto alla possibilità che, nelle condizioni previste dalle disposizioni vigenti, le autorità doganali potessero procedere a tale comunicazione dopo la scadenza del termine di cui sopra, qualora dette autorità non avessero potuto determinare l'importo esatto dei dazi legalmente dovuti a causa di un atto perseguibile a norma di legge.Per la Corte di Giustizia, quindi, il differimento del termine eraindubbiamente connesso a lla sola presenza di «un'azione giudiziaria repressiva» senza che tale azione fosse necessariamente accompagnata da una condanna penale o all'avvio di un'azione penale. 1.1Il motivo è fondato . 1.2L'orientamento di questa Corte è nel senso di ritenere che «Ai sensi dell'art. 84 del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 (modificato dall'art. 29, comma primo, della legge 29 dicembre 1990, n. 428), qualora il mancato pagamento del tributo abbia causa da un reato, l'azione per la riscossione si prescrive con il decorso di tre anni dalla data in cui il decreto o la sentenza, pronunciati nel procedimento penale, siano diventati irrevocabili, purché entro il medesimo termine dall'insorgere dell'obbligazione tributaria sia formulata una notitia criminis tale da individuare un illecito penale, idoneo ad incidere sul presupposto di imposta» (Cass., 6 luglio 2022, n. 21444; Cass., 30 luglio 2020, n. 16359; Cass., 21 febbraio 2020, n. 4639; Cass., 12 settembre 2019, n. 22745; Cass., 5 ottobre 2018, n. 24513; Cass., 12 gennaio 2018, n. 615), ovvero «che lastessa sia ricevut a dall'Autorità giudiziaria o da ufficiali di polizia giudiziaria, come i funzionari doganali» (Cass., 30 luglio 2020, n. 16359; Cass., 12 gennaio 2018, n. 615), non essendo necessario individuare sin dal momento della formulazione della notitia criminisl'autore materiale del reato (Cass., 6 luglio 2022, n. 21444 ; Cass., 5 novembre 2020, n. 24716).1.3 Inoltre, questa Corte haaffermato che la notitia criminis costituisce il primo atto esterno prefigurante il nodo di commistione tra fatto reato e presupposto di imposta, destinato ad essere sciolto all'esito del giudizio penale (Cass., 4 aprile 2013, n. 8322; Cass. 4 aprile 2012, n. 5384); che la notitia criminisdeve essere tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto d'imposta (Cass., 3 dicembre 2015, n. 24674; Cass., 3 agosto 2012, n. 14016) e che la constatazione che la prima comunicazione di reato si riferisca ad operazioni diverse e ad altri soggetti non è utile ad escludere la rilevanza della stessa comunicazione di notizia di reato, in quanto ciò che rileva è che l'Amministrazione doganale sia nelle condizioni di potere operare la rettifica nei tre anni, in quanto in possesso degli elementi necessari per effettuare le revisioni (Cass., 16 dicembre 2016, n. 26045, in motivazione). 1.4Più in particolare, questa Corte ha precisato che «La trasmissione della notitia criminis, in qualità di "primo atto esterno rivolto a prefigurare il nodo di commistione tra fatto reato e presupposto di imposta destinato ad essere sciolto all’esito del giudizio penale"(già in tal senso Cass., Sez. V, 13 ottobre 2006, n. 22014; Cass., Sez. V, 23 aprile 2010, n. 9773; Cass., Sez. V, 7 maggio 2010, n. 11181; Cass., n. 5384/2012 e successive), costituisce condizione – ove intervenga nel corso del termine di prescrizione e non dopo la sua scadenza – affinché l’Amministrazione finanziaria possa legittimamente procedere a una azione di recupero a posteriori dei dazi che trovi fondamento astrattamente in una fattispecie delittuosa. Ove il termine prescrizionale, invero, risulti elasso al momento dell’inoltro della notitia criminis, il recupero a posteriori non può fondarsi sugli esiti di una successiva attività di indagine in cui siano oggetto di accertamento operazioni doganali anteriori di oltre un triennio alla trasmissione della notizia di reato» (Cass., 6 luglio 2022, n. 21444, citata, in motivazione).1.5Tale soluzione interpretativa si è perfettamente inserita nell'ambito delle prerogative riservate ai singoli Stati membri dal quadro normativo comunitario, che non disciplina in alcun modo la materia delle cause di interruzione o sospensione del termine di prescrizione qui esaminato (Cass., 21 febbraio 2020, n. 4639; Cass., 22 novembre 2013, n. 26208, che richiama Corte giust. 17 giugno 2010, C-75/09, [OSCURATO:SOCIETA].). 1.6Questa Corte ha, altresì, precisato che anche i giudici delle leggi , con la pronuncia n. 247 del 25 luglio 2011, ha nno evidenziato che l'interpretazione che la notitia criminis intervenga nel triennio vale a rendere il precetto nazionale compatibile con il quadro dei principi costituzionali della certezza dei rapporti giuridici e della ragionevolezza, correlati alla necessità di impedire l'indeterminabile ed indefinita possibilità che l'amministrazione possa realizzare la pretesa impositiva ritardando a sua discrezione il momento dal quale fare decorrere la sospensione del termine di prescrizione in presenza di condotte penalmente perseguibili (Cass., 21 febbraio 2020, n. 4639 , citata, in motivazione). 1.7 La sentenza impugnata, nella parte in cui ha confermato la sentenza di primo grado che aveva ritenuto prescritte le azioni di recupero a posteriori in relazione ad operazioni daziarie contabilizzate in epoca precedente il triennio anteriore alla trasmissione della notitia criminis del 2 7 maggio 2016 e, quindi, per le corrispondenti operazioni contabilizzate rispettivamente l'11 maggio 2012 e il 19 dicembre 2012 (anteriori al suddetto triennio), si è sottratta alla corretta applicazione dei suddetti principi; rileva, invero, nella vicenda in esame, la prima notizia di reato, risalente al 17 giugno 2014 (riguardante il procedimento penale RGNR 2484/14), poiché già in quella sede, l'A.G. (e per essa, i funzionari doganali) era stata infor mata dell’esistenza che lo stessomeccanismo fraudolento era stato posto in essere per le merci dichiarate di origine della Tailandia, ma accertate di origine cinese, e, poi, per le merci dichiarate di origine indiana e taiwanese; né è dirimentela circostanza che con riferimento alle contestazioni oggetto di tale notizia di reato il procedimento penale fosse stato definito con sentenza di patteggiamento, poiché, per i principi sopra richiamati,quel che assume rilievo è che sia avvenuta la comunicazione di una notitia criminis che individui un illecito penale che incida sul presupposto di impostae non già l'esito del procedimento penale. Ed invero, come emerge a pag. 11, 12 e 13 del controricorso, le operazioni contestate con la notizia di reato del 17 giugno 2014 (RGNR n. 2484/14), erano quelle identificate con le bollette IM/4 n. 284666/U del 15 dicembre 2011; IM/4 n. 1514/G del 23 gennaio 2012; IM/4 n. 1516/C del 23 gennaio 2012; IM/4 n, 1534/Q del 23 gennaio 2012; IM/4 n. 3377/R del 16 febbraio 2012; IM/4 n. 4771/K del 8 marzo 2012; IM/4 n. 4853/Q del 9 marzo 2012, tutte realizzate nel periodo ricompreso tra il 15 dicembre 2011 e il 9 marzo 2012, e che con l'avviso di rettifica n. 31646/RU, dell’8 settembre 20165, oggetto del presente giudizio, era stata contestata l'invalidità dei certificati di origine emessi dal Dipartimento del Commercio taiwanese, relativi alle dichiarazioni di importazione IM/A n. 9686 C dell'11 maggio 2012, IM/A n. 9687 dell' 11 maggio 2012 e IM/A n. 25660 del 19 dicembre 2012. Deve, dunque, ritenersi che già con la comunicazione della notizia di reatodel 17 giugno 2014, emessa a carico di [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di legale rappresentante della società [OSCURATO:SOCIETA]., avente ad oggetto la falsità ex art. 48 e 479 c.p. delle dichiarazioni di importazione dell'11 maggio 2012 e del 19 dicembre 2012, l'Amministrazione doganale f osse stata messa nelle condiz ioni di eseguire gli opportuni accertamenti in ordine agli ulteriori casi di trasferimento realizzati , attraverso socie tà compiacenti situate in luoghi diversi e, in tal modo, di recuperare i diritti di confine evasi. 1.8 In ultimo, in relazione al profilo di censura con il quale l'Agenzia ricorrente precisa che l'avviso di rettifica oggetto di esame aveva tratto origine da un processo verbale di constatazione recante la data dell'8 luglio 2016, dunque successivo all'entrata in vigore del nuovo Codice doganale (1 maggio 2016), è utile richiamare la sentenza della Corte di giustizia Unione Europea Sez. V, 03/06/2021, n. 39/20 , Staatssecretaris van Financiën c. [OSCURATO:PERSONA] GmbH, che ha statuito il principio secondo cui «L'articolo 103, paragrafo 3, lettera b), e l'articolo124, paragrafo 1, lettera a), del regolamento (UE) n. 952/2013del Parlamento europeo e del Consiglio, del 9 ottobre 2013, che istituisce il codice doganale dell'Unione, letti alla luce dei principi della certezza del diritto e della tutela del legittimo affidamento, devono essere interpretati nel senso che essi si applicano a un'obbligazione doganale sorta prima del 1°maggio 2016 e non ancora prescritta a tale data»e, nel caso in esame, per quanto già rilevato, in seguito alla comunicazione della notitia criminisdel 17 giugno 2014, le obbligazione doganali dell’11 maggio 2012 e del 19 dicembre 2012 non erano ancora prescritte. 2. Per le ragioni di cui sopra, il ricorso va accolto ; la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impug