Cassazione n. 17388/2025

nunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 31102/2021 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dagli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato, –controricorrente avverso la sentenza della COMM.TRIB. REG . [OSCURATO:PERSONA] , n. 1196 /202 1 , depositata in data23 aprile 2021 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21 marzo 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Irpef 2011/2013 – Redditi diversi – proventi illeciti da reato –[OSCURATO:PERSONA]. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 1. L’Agenzia delle Entrate , il 22 dicembre 2016 , notificava a [OSCURATO:PERSONA] tre avvisidi accertamento, con i quali, per gli anni di imposta 2011, 2012 e 2013 contestava redditi diversi , da proventi illeciti, rispettivamente per euro 598.900,00, euro 20.573,15 ed euro 17.325,91 e recuperava una maggiore Irpef . Gli atti impositivi scaturivano da un’attività di controllo della Guardia di Finanza, nell’ambito di un procedimento penale, all’esito della quale era no emerse infedeltà patrimoniali e fatti di reato per appropriazione indebita (art. 646 cod. pen.) e truffa aggravata (art. 640-biscod. pen.). L’Ufficio, in particolare, quanto al 2011, contestava al contribuente la sistematica e ripetuta distrazione del pa trimonio e delle risorse finanziarie di due società dal medesimo amministrate – M anifattura tessile dello [OSCURATO:SOCIETA]. e Ionio I mpex s.r.l. – attraverso movimentazioni finanziarie in suo favore; quanto al 2012 ed al 2013 contestava, invece, appropriazione indebitaper aver costituito rapporti di lavoro fittizi con due persone con distrazione degli importi corrispondenti agli emolumenti non corrisposti. 2. Avverso gli a tti impositivi il contribuente proponeva separati ricorsi dinanzi alla CTP di Cosenza che li rigettava con separate sentenze. 3. Contro tali sentenz e proponeva appello il contribuente dinanzi alla CTR della [OSCURATO:PERSONA] la quale , con la sentenza in epigrafe , previa riunione,confermava le sentenze di primo grado. Avverso detta sentenza il contribuente propone ricorso per cassazione e l’Agenzia delle Entrate resiste a mezzocontroricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo ilcontribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazio ne e falsa applicazionedell’art. 41, legge 20 novembre 1982, n. 890, dell’art. 60, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,degli art t . 156 e 160 co d. proc. civ.. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 Censura la sentenza impugnata per non avere la CTR dichiarato l’inesistenza della notifica degli avvisi di accertamento, derivante dal fatto che l’Agenzia non aveva eseguito una notifica diretta, ma si era avvalsa di un messo notificatore che non aveva redatto una relata e non avevapalesato le proprie generalità, così restando sconosciuto. Osserva che– r isultando per tabulas che gli accertamenti erano stati spediti da un Comune (Paola) diverso da quello nel quale erano stati formati(Cosenza) – doveva dedursi che per la notifica l’A genzia delle entrate si fosse avvalsa di un intermediario, rimasto , tuttavia, sconosciuto per mancanzadella relata o di altro documento riportante le sue generalità. 2. Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 15, quarto comma, legge 24 dicembre 1993, n. 537,degli art t . 6 e ss. t.u.i.r., dell’art. 27 Cost.,degli art t . 6 e 7 C onv. EDU. Censura la sentenza impugnata per avere la CTR confermato l’accertamento in relazione a redditi diversi per il 2011, derivanti da proventi illeciti da reato, ritenendoche lo stesso fosse congruamente motivato,basando l’esistenza e la qualificazione del presupposto della imposizionesulla valutazione operata dalla Guardia di Finanza e fatta propria dalla Agenzia delle Entrate, senza che nessun giudice penale avesse mai accertato la sussistenza del reato di cui all’art. 646 cod. pen. e del reato di cui all’art. 2634 cod. civ. Osserva che in base all’art. 27 Cost. ogni imputato non è considerato colpevole fino alla condanna definitiva; che non vi era stata alcunacondanna penale per i fatti contestati né la sentenza vi fa ceva riferimento; che la prova dell’esistenza dei reati era di competenza del Pubblico Ministero; che l ’esistenza dei reati in sede penale costituiva presupposto indefettibile per accertare redditi diversi da proventi illeciti Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 di natura penale; che le irregolarità contabili emerse non erano idonee a qualificare le entrate come proventi da reato. 3. Con il terzo motivo il contribuente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma n. 4,cod. proc. civ., la violazione dell’art. 132 cod. proc. civ.,dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, degli art t . 24 e 111 Cost.,degli art. 6 e 7 C onv. EDU. Censura la sentenza impugnata per nullità e per violazione delle regole del giusto processo, per avere la CTR reso motivazione inesistente, apparente e/o fittizia sul punto centrale della causa, costituito dalla sussistenza di redditi diversi per euro 598.900,00 derivanti per il 2011 da proventi illeciti da reato. Lamenta che, anche a ritenere che il giudice tributario abbia il potere di accertare in via autonoma e incidenter tantum la sussistenza dei reati, la CTR , nel valutare l’imputazione a redditi diversi di proventi asseritamente provenienti da reato,avrebbe reso motivazione inesistente, fittizia ed apparente, non avendo esaminato alcuno degli elementi oggettivi e soggettivi del reato, limitandosi a ad appiattirsi sulle valutazioni dei verbalizzanti e dell’Ufficio 4. Il primo motivo è infondato. 4.1. Inprimo luogo, va rammentato che, per gli atti d'imposizione tributaria, la notificazione non è un requisito di giuridica esistenza e perfezionamento dell’atto , ma una condizione integrativa d'efficacia, sicché la sua inesistenza o invalidità non determina in via automatica l'inesistenza dell'atto(cfr. Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 21071). 4.2.In tema di notifica poi, la Corte, a Sezioni Unite, ha chiarito che l'inesistenza della stessa è configurabile, in base ai principi di strumentalità delle forme degli atti processuali e del giusto processo, oltre che in caso di totale mancanza materiale dell'atto, nelle sole ipotesi in cui venga posta in essere un'attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile un atto qualificabile Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 come notificazione, ricadendo ogni altra ipotesi di difformità dal modello legale nella categoria della nullità. Tali elementi consistono: a) nell'attività di trasmissione, svolta da un soggetto qualificato, dotato, in base alla legge, della possibilità giuridica di compiere detta attività, in modo da poter ritenere esistente e individuabile il potere esercitato; b) nella fase di consegna, intesa in senso lato come raggiungimento di uno qualsiasi degli esiti positivi della notificazione previsti dall'ordinamento (in virtù dei quali, cioè, la stessa debba comunque considerarsi, ex lege, eseguita), restando, pertanto, esclusi soltanto i casi in cui l'atto venga restituito puramente e semplicemente al mittente, così da dover reputare la notificazione meramente tentata ma non compiuta, cioè, in definitiva, omessa (Cass. Sez. U 20/07/2016, n. 14916). 4.3. Dal tali principi discende che il vizio della notifica dedotto dal contribuente non potrebbe mai determinare l’inesistenza della notifica, comunque avvenuta a mezzo posta,e, ancor più, dell’atto impositivo. L’ulteriore conseguenza èche qualsiasi eventuale vizio di nullità è stato comunque sanato , a norma dell'art. 156, secondo comma, cod.proc.civ. per effetto del raggiungimento dello scopo, desumibile dalla tempestiva impugnazione alla quale il contribuente ha avuto accesso(21/09/2016, n. 18480). 5Il secondo motivo è infondato. 5.1. Questa Corte ha affermato il principio, al quale deve darsi continuità, secondo cui i proventi derivanti da fatti illeciti, qualora non siano classificabili nelle categorie reddituali di cui all'art. 6, primo comma, t.u.i.r.vanno, comunque, considerati come redditi diversi, in base a quanto espressamente stabilito dall'art. 36, comma 34-bis, d.l. n. 223 del 2006, norma quest'ultima avente efficacia retroattiva, in quanto di interpretazione autentica dell'art. 14, comma 4, legge n. 537 del 1993 (Cass.13/01/2023, n. 829). Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 Si è,altresì chiarito che non occorre che la sussistenza del delitto presupposto sia accertata da una sentenza di condanna passata in giudicato, essendo sufficiente che il fatto costitutivo non sia stato giudizialmente escluso, nella sua materialità, in modo definitivo e che il giudice procedente ne abbia incidentalmenteritenuto la sussistenza (Cass.n. 829 del 2023 cit. Cass. 24/02/2022, n 6093 ). 5.2.La CTR, diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente era chiamata avalutare autonomamente la fattispecie di reato contestata. 6. Il terzo motivo è fondato. 6.1. Per orientamento consolidato di questa Corte la nullità processuale della sentenza (per motivazione totalmente mancante o motivazione apparente) sussiste nell'ipotesi di assenza della motivazione, quando cioè non sia possibile individuare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione, ovvero nel caso di motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata "per relationem" alla sentenza di primo grado (cfr. Cass. Sez. U. 07/04/2014, nn. 8053 e 8054). 6.2. Quanto alla contestazione per l’anno 2011, la C.t.r. ha espressoun’adesione acritica a quanto emerso dal processo verbale di constatazione ed ha ricostruitoin modo confuso ed approssimativo le modalità attraverso il quale l’Arcuri si sarebbe impossessato dalla somma imputata a redditi diversi, così da non rendere comprensibile la ratio decidendi. La C.t.r., infatti, per un verso si è limita ta ad affermare che il pvc forniva elementi di valutazione in riferimento alle anomalie riscontrate nell’operazione, senza tuttavia, nemmeno illustrare quali fossero dette ultime; p er a ltro verso, pur dando atto della giustificazione resa dal contribuente – il q u a le aveva sostenuto che le somme contestate derivavano dalla restituzione di un Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 finanziamento in favore della società, liberamente esigibile –non ha in alcun modo chiarito perché detta ultima fosse inattendibile. La motivazione, pertanto, non consente di comprendere quali siano le ragioni per le quali la CTR, aderendo alla contestazione dell’Ufficio, abbia ritenuto che il contribuente si fosse indebitamente appropriato delle somme imputate a reddito. Analoghe considerazioni valgono per le contestazioni di cui agli anni 2012 e 2013. Sul punto la sentenza– dopo aver riferito in ordine agli elementi in ragione dei quali doveva ritenersi che i rapporti di lavoro con tali [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] fossero fittizi e che non fosse stato corrisposto alcun emolumento in loro favore– nulla dice con riferimento ai fatti in ragione dei quali poteva desumersi che le somme corrispondenti fossero stata incassate dal contribuente. 7. In conclusione, va accolto il terzo motivo del ricorso , rigettati il primo ed il secondo; la sentenza impugnata va cassata, limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie ilterzo motivo del ricorso , rigettati il primo ed il secondo; cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e rinvia alla Corte di giustiz