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Corte di giustizia UEsentenzaSezione I

Corte di giustizia UE/2026

ECLI:EU:T:2026:447
Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

62025TJ0381 SENTENZA DEL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) 8 luglio 2026 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Accise – Armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche – Alcol etilico – Esenzioni – Articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE – Nozione di “prodotti non destinati al consumo umano” – Criteri di valutazione» Nella causa T‑381/25, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), con decisione del 29 gennaio 2025, pervenuta in cancelleria il 27 maggio 2025, nel procedimento P. sp. z o.o. contro [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi, con l’intervento di:

[OSCURATO:PERSONA],

IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici), composto da M. [OSCURATO:PERSONA], presidente, T. [OSCURATO:PERSONA], J. [OSCURATO:PERSONA] (relatore), M. [OSCURATO:PERSONA] e W. [OSCURATO:PERSONA], giudici, avvocato generale: J. Martín y Pérez de Nanclares cancelliere:

V. [OSCURATO:PERSONA] vista la trasmissione da parte della Corte della domanda di pronuncia pregiudiziale al Tribunale il 13 giugno 2025, in applicazione dell’articolo 50 ter , terzo comma, dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea, vista la materia di cui all’articolo 50 ter , primo comma, lettera b), dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea e l’assenza di questioni indipendenti di interpretazione ai sensi dell’articolo 50 ter , secondo comma, di detto Statuto, vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la P., da M. Brończyk, radca prawny; – per il [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi, da E. Białas-Giejbatow, in qualità di agente; – per il governo polacco, da B. Majczyna, in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Björkland e B. Sasinowska, in qualità di agenti, vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche ( GU 1992, L 316, pag. 21 ). 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la P. sp. z o.o., una società di diritto polacco, e il [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi (direttore dell’amministrazione tributaria di Łódź, Polonia) in merito all’esigibilità dell’accisa armonizzata per quanto riguarda due tipi di diluenti alcolici prodotti da tale società tra il mese di gennaio e il mese di aprile 2014.

Contesto giuridico Diritto dell’Unione Direttiva 92/83 3 Ai sensi dell’articolo 19, paragrafo 1, della direttiva 92/83: «[OSCURATO:PERSONA] membri applicano un’accisa sull’alcole etilico conformemente alla presente direttiva». 4 L’articolo 20 della direttiva 92/83 dispone quanto segue: «Ai fini dell’applicazione della presente direttiva, si intendono per “alcole etilico”: – tutti i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% vol e che rientrano nei codici NC 2207 e 2208, anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della nomenclatura combinata; (…)». 5 L’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83 è così formulato: «[OSCURATO:PERSONA] membri esentano i prodotti previsti dalla presente direttiva dall’accisa armonizzata alle condizioni da essi stabilite per assicurare l’applicazione agevole e corretta di tali esenzioni e per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso quando sono: (…) b) allo stesso tempo denaturati conformemente ai requisiti previsti dagli [OSCURATO:PERSONA] membri ed impiegati per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano; c) impiegati per la produzione di aceto di cui al codice NC 2209; (…)».

NC 6 Il capitolo 22 della nomenclatura combinata (in prosieguo: la «NC») di cui all’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune ( GU 1987, L 256, pag. 1 ), nella versione risultante dal regolamento di esecuzione (UE) n. 1101/2014 della Commissione, del 16 ottobre 2014 ( GU 2014, L 312, pag. 1 ), intitolato «Bevande, liquidi alcolici ed aceti», comprende in particolare la voce 2207, che è così formulata: Codice NC Designazione delle merci 2207 Alcole etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico uguale o superiore a 80% vol; alcole etilico ed acquaviti, denaturati, di qualsiasi titolo: (…) (…) 2207 20 00 – Alcole etilico ed acquaviti, denaturati, di qualsiasi titolo 7 Il capitolo 38 della NC, nella versione applicabile alla controversia principale, intitolato «Prodotti vari delle industrie chimiche», comprende in particolare la voce 3814, che è così formulata: Codice NC Designazione delle merci 3814 00 Solventi e diluenti organici composti, non nominati né compresi altrove; preparazioni per togliere pitture o vernici: 3814 00 10 a base di acetato di butile 3814 00 90 altri Diritto polacco 8 L’articolo 32, paragrafo 4, dell’Ustawa o podatku akcyzowym (legge sulle accise), del 6 dicembre 2008 (Dz.

U. del 2011, n. 108, posizione 626), come modificata (in prosieguo: la «legge sulle accise»), prevede quanto segue: «(…)

4. Sono altresì esenti dall’accisa, a motivo della loro utilizzazione per fini particolari, i seguenti prodotti: (…) 2) l’alcole etilico denaturato con agenti denaturanti individuati dal ministro competente per le finanze pubbliche tra quelli ammessi per la denaturazione dell’alcole etilico in forza delle disposizioni adottate sulla base della legge del 2 marzo 2001 relativa alla produzione di alcole etilico e alla lavorazione di prodotti del tabacco (Dz.U. n. 31, posizione 353), come modificata, e impiegato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, esclusivamente nei casi contemplati al paragrafo 3, punti 1 o 8, qualora siano soddisfatte le condizioni di cui ai paragrafi da 5 a 13; con riferimento al soggetto utilizzatore, l’esenzione dall’imposta si applica alle quantità che non superano le norme di consumo ammesse, di cui all’articolo 85, paragrafo 1, punto 2, lettera b), e paragrafo 2, punto 1, lettera b)».

Procedimento principale e questioni pregiudiziali 9 A seguito di una verifica fiscale riguardante la P. per il periodo compreso tra gennaio e aprile 2014, il [OSCURATO:PERSONA] Urzędu Skarbowego L. (direttore del secondo centro delle imposte di L., Polonia) (in prosieguo: l’«autorità tributaria di primo grado») ha constatato che i prodotti fabbricati dalla P. e denominati diluenti con i nomi «RRK 5» e «RRK 12», ottenuti mediante l’aggiunta dell’1% in massa di glicole propilenico ad alcol parzialmente denaturato, costituivano alcol denaturato e, di conseguenza, avrebbero dovuto essere classificati alla voce 22072000 della NC.

L’autorità tributaria di primo grado ha quindi ritenuto che la P. avesse commesso un errore classificando tali prodotti alla voce 38140090 della NC e considerando che essi non erano destinati al consumo umano.

Tale autorità ha peraltro considerato che, quando un debitore dell’accisa armonizzata dichiarava che l’alcol etilico parzialmente denaturato in questione era utilizzato per fabbricare prodotti non destinati al consumo umano, mentre, in realtà, l’alcol era utilizzato per fabbricare un prodotto che restava alcol etilico, come risulterebbe dalla NC, tale circostanza pregiudicava l’obiettivo dell’esenzione prevista all’articolo 32, paragrafo 4, punto 2, della legge sulle accise. 10 Inoltre, l’autorità tributaria di primo grado ha constatato che solo tre controparti contrattuali della P. avevano utilizzato esse stesse il prodotto RRK 12 e ne avevano indicato la destinazione.

Le altre sei controparti, dal canto loro, avevano rivenduto il prodotto in modo tale da rendere impossibile l’identificazione dei destinatari mediante scontrini di cassa.

In tali circostanze, detta autorità, con decisione del 26 agosto 2019, ha fissato l’accisa di cui la P. era debitrice per i mesi da gennaio ad aprile 2014. 11 A seguito del reclamo presentato dalla P., il direttore dell’amministrazione tributaria di Łodz, con decisione del 22 novembre 2019, ha confermato la decisione dell’autorità tributaria di primo grado.

La P. ha proposto ricorso avverso tale decisione. 12 Con sentenza del 25 febbraio 2021, il Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (Tribunale amministrativo del voivodato di Łódź, Polonia) ha respinto tale ricorso. 13 Il 12 maggio 2021, la P. ha proposto ricorso per cassazione avverso tale sentenza dinanzi al Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), ossia il giudice del rinvio. 14 Da un lato, il giudice del rinvio ritiene che la giurisprudenza esistente della Corte di giustizia dell’Unione europea non consenta di rispondere in modo univoco alla questione se sia possibile interpretare l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, nella versione applicabile al procedimento principale, nel senso che, per quanto riguarda la condizione di esenzione relativa all’utilizzo del prodotto di cui trattasi per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, detta fabbricazione deve essere confermata dalla classificazione di tali prodotti in un codice doganale diverso dalla voce 2207 della NC, cosicché la mancata classificazione del prodotto in un siffatto codice è sufficiente per negare l’applicazione dell’esenzione prevista da tale disposizione. 15 Dall’altro lato, se così non fosse, il giudice del rinvio si chiede, in sostanza, se il rifiuto di esonerare dall’accisa armonizzata i prodotti che, secondo il fabbricante, non sono destinati al consumo umano possa dipendere dalle circostanze che accompagnano la vendita di tali prodotti, in particolare, dalla diligenza di tale produttore nell’ambito delle sue attività. 16 Ciò premesso, il Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se, ai fini del rifiuto di concedere l’esenzione di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della [direttiva 92/83], sia sufficiente che un prodotto sottoposto ad accisa, sotto forma di alcole etilico denaturato con glicole propilenico, sia classificato con il codice NC 220720.

2. In caso di risposta negativa alla prima questione, se il rifiuto di concedere tale esenzione richieda che le autorità tributarie dimostrino che il soggetto passivo che fabbrica prodotti sottoposti ad accisa non destinati al consumo umano sia a conoscenza del fatto che essi sono utilizzati per tale consumo, o se sia sufficiente che le autorità dimostrino l’esistenza di circostanze tali da far ritenere che egli avrebbe dovuto esserne a conoscenza».

Sulle questioni pregiudiziali Sulla prima questione 17 Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 debba essere interpretato nel senso che esso osta alla subordinazione dell’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato e che rientra nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano, in particolare, al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata determinata dalla loro classificazione in una voce della NC diversa dalla voce 2207. 18 Occorre ricordare che, ai fini dell’interpretazione di una disposizione del diritto dell’Unione, quale l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, si deve tener conto non soltanto della lettera della stessa, ma anche del suo contesto e degli obiettivi perseguiti dalla normativa di cui essa fa parte [v. sentenza del 17 giugno 2010, [OSCURATO:PERSONA] (Germany), C‑550/08 , EU:C:2010:349 , punto 35 e giurisprudenza citata]. 19 In primo luogo, dalla formulazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 risulta che l’esenzione prevista da tale articolo dipende dal rispetto di due condizioni cumulative, vale a dire, da un lato, che l’alcol sia denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e, dall’altro, che esso sia utilizzato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano. 20 A tal riguardo, la questione della classificazione del prodotto di cui trattasi in un determinato codice NC non è menzionata nel testo dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, cosicché non è possibile dedurre da quest’ultimo che il legislatore dell’Unione abbia inteso definire la classificazione in un determinato codice NC, di per sé, come un criterio per l’applicazione dell’esenzione in questione. 21 In secondo luogo, per quanto riguarda il contesto in cui si inserisce l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, occorre rilevare che esso fa parte di una serie di esenzioni obbligatorie applicabili all’alcol e alle bevande alcoliche appartenenti a talune categorie particolari oggetto di usi specifici. 22 La Corte ha già dichiarato, al riguardo, che l’esenzione dei prodotti di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva 92/83 è il principio e il suo rifiuto l’eccezione.

Peraltro, la facoltà riconosciuta agli [OSCURATO:PERSONA] membri dall’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83 di stabilire le condizioni della suddetta esenzione «per assicurare l’applicazione agevole e corretta di tali esenzioni e per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso» non può mettere in discussione il carattere incondizionato dell’obbligo di esenzione previsto da tale disposizione (v. sentenza del 7 dicembre 2000, Italia/Commissione, C‑482/98 , EU:C:2000:672 , punto 50 e giurisprudenza citata). 23 Più in particolare, la Corte ha già dichiarato che l’alcol etilico contenuto in un prodotto che non è destinato al consumo umano e che è stato denaturato secondo un metodo approvato in uno Stato membro beneficia dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 21 e giurisprudenza citata). 24 Pertanto, nel caso in cui l’alcol sia già incorporato in un prodotto non destinato al consumo umano, la concessione o il rifiuto dell’esenzione ai sensi dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 dipende dal metodo di denaturazione (v., in tal senso, sentenza del 7 dicembre 2000, Italia/Commissione, C‑482/98 , EU:C:2000:672 , punti 40 e 41 ). 25 Infine, la Corte ha considerato che era contrario alla direttiva 92/83 negare l’esenzione di un prodotto che soddisfaceva le condizioni di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di quest’ultima per il solo motivo che era stato constatato che la sua destinazione effettiva non corrispondeva alla denominazione che gli aveva dato l’operatore (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 22 e giurisprudenza citata). 26 Risulta quindi dalla giurisprudenza della Corte che quest’ultima osta all’applicazione di criteri o condizioni che non risultano, di per sé, dalla formulazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83.

Al contrario, si deve verificare, sulla base di elementi concreti, se la condizione relativa all’utilizzazione dell’alcol etilico per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano sia oggettivamente soddisfatta, senza che tale esame possa limitarsi alla sola constatazione di una classificazione in un determinato codice NC. 27 Peraltro, una siffatta interpretazione trova sostegno anche nella formulazione dell’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83.

Tale articolo, che fornisce una definizione della nozione di «alcole etilico» ai fini dell’applicazione della direttiva 92/83, dispone che rientrano in tale nozione, in particolare, tutti i prodotti rientranti nella voce 2207 della NC e aventi un titolo alcolometrico alcolico superiore a 1,2% vol, «anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della NC».

Orbene, anche se il fatto che l’alcole etilico sia incorporato in un prodotto rientrante in un altro capitolo della NC non osta a che esso sia qualificato come alcol etilico ai sensi dell’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83, ciò non può significare, tuttavia, che la classificazione di tale prodotto in un altro capitolo della NC costituisca una condizione al riguardo.

Infatti, per come è formulato, l’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83 non esclude che, ai fini dell’applicazione di tale direttiva, l’alcol etilico possa essere incorporato in un prodotto classificato nello stesso capitolo della NC, o addirittura nella stessa voce della NC, vale a dire la voce 2207. 28 Inoltre, tale interpretazione è corroborata dall’impianto sistematico dell’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83.

L’articolo 27, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 93/82 prevede infatti, dal canto suo, l’esenzione dell’alcole etilico utilizzato «per la produzione di aceto di cui al codice NC‑2209».

Se il legislatore avesse voluto aggiungere, per l’esenzione dei prodotti denaturati conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzati per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, una condizione relativa all’esclusione di un determinato codice tariffario, lo avrebbe fatto in modo esplicito all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di detta direttiva. 29 In terzo luogo, per quanto riguarda gli obiettivi perseguiti dalla direttiva 92/83, le esenzioni previste da quest’ultima mirano, in particolare, a neutralizzare l’incidenza delle accise sull’alcol in quanto prodotto intermedio che rientra nella composizione di altri prodotti commerciali o industriali (v. sentenza del 22 dicembre 2022, [OSCURATO:PERSONA], C‑332/21 , EU:C:2022:1031 , punto 47 e giurisprudenza citata). 30 Infatti, dall’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, in combinato disposto con il ventesimo considerando di quest’ultima, risulta che l’applicazione dell’esenzione prevista da tale disposizione da parte di uno Stato membro dipende dall’utilizzazione finale dei prodotti di cui trattasi (v., per analogia, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 49 ). 31 Orbene, l’interpretazione secondo cui occorrerebbe negare l’applicazione dell’esenzione di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 all’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano per il solo motivo che i prodotti per la cui fabbricazione è stato utilizzato rientrano in un determinato codice NC può pregiudicare l’obiettivo di neutralizzare l’incidenza delle accise sull’alcol etilico in quanto prodotto intermedio che rientra nella composizione di altri prodotti commerciali o industriali.

Infatti, nei limiti in cui i prodotti non destinati al consumo umano sono venduti a persone per un uso a fini che escludono qualsiasi consumo umano, l’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro che rientra nella composizione di detti prodotti sarebbe soggetto ad accisa, sebbene sia effettivamente utilizzato a tali fini. 32 Peraltro, se è vero che, in forza dell’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83, in combinato disposto con il ventiduesimo considerando di tale direttiva, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono fissare condizioni per assicurare l’applicazione agevole e corretta delle esenzioni previste da tale disposizione nonché per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso, dalla giurisprudenza risulta che, nell’ambito dell’esercizio di tale facoltà, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri interessati indicare elementi concreti, oggettivi e verificabili che comprovino l’esistenza di un rischio serio di frode, di evasione o di abuso e assicurarsi che le condizioni da essi stabilite in base a tale facoltà non vadano oltre quanto necessario per conseguire il suddetto obiettivo (v., in tal senso, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 52 e giurisprudenza citata).

Ne consegue che gli [OSCURATO:PERSONA] membri non possono subordinare l’applicazione dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 al rispetto di condizioni per le quali non è accertato, in base ad elementi concreti, oggettivi e verificabili, che siano necessarie per assicurare l’applicazione agevole e corretta della predetta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi (v., per analogia, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 53 ). 33 Orbene, dalle informazioni trasmesse dal giudice del rinvio sembra emergere che la condizione prevista dalle autorità tributarie nazionali di cui trattasi nell’ambito del procedimento principale, vale a dire la conferma della destinazione del prodotto non destinato al consumo umano mediante la sua classificazione in un codice diverso dalla voce 2207 della NC, non è necessaria né per garantire la corretta applicazione dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 né per evitare frodi, evasioni o abusi, circostanza che spetta tuttavia al giudice del rinvio verificare, sulla base degli elementi concreti, oggettivi e verificabili di cui dispone. 34 Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 deve essere interpretato nel senso che esso osta a che l’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano sia subordinata al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata stabilita mediante la loro classificazione in una voce della NC diversa dalla voce 2207, a meno che non risulti da elementi concreti, oggettivi e verificabili che tale condizione è necessaria per garantire la corretta applicazione di detta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi.

Sulla seconda questione 35 Con la sua seconda questione, sollevata unicamente in caso di risposta negativa alla prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se, al fine di negare il beneficio dell’esenzione ai sensi dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, le autorità fiscali debbano dimostrare che il soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa sapeva che essi erano utilizzati per il consumo umano, o se è sufficiente che esse dimostrino l’esistenza di elementi che consentano di concludere che egli avrebbe dovuto essere a conoscenza di tale utilizzo. 36 [OSCURATO:PERSONA] come è stata posta, la questione riguarda solo la circostanza specifica della conoscenza o della possibilità di conoscenza, da parte del soggetto passivo fabbricante dei prodotti di cui trattasi, di un eventuale consumo ulteriore di tali prodotti non conforme alla loro destinazione iniziale.

Per contro, essa non menziona circostanze rientranti in casi di frode, di evasione o di abuso che giustifichino l’applicazione dell’articolo 27, paragrafo 5, della direttiva 92/83.

Tale questione si basa quindi sulla premessa che la conoscenza o la possibilità di conoscenza, da parte del soggetto passivo fabbricante dei prodotti di cui trattasi, di un eventuale consumo successivo di tali prodotti non conforme alla loro destinazione iniziale costituisce un motivo sufficiente in quanto tale per negare il beneficio dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83. 37 A tal riguardo, occorre ricordare, come risulta dal precedente punto 23, che l’alcol etilico contenuto in un prodotto che non è destinato al consumo umano e che è stato denaturato secondo un metodo approvato in uno Stato membro beneficia dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 21 e giurisprudenza citata). 38 Risulta inoltre dal precedente punto 25 che è incompatibile con la direttiva 92/83 negare l’esenzione di un prodotto che soddisfa le condizioni di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di quest’ultima per il solo motivo che la sua destinazione reale non corrisponde alla denominazione che ad essa ha dato l’operatore (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 22 e giurisprudenza citata). 39 Da quanto precede risulta che l’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro, contenuto in prodotti presentati come diluenti e, pertanto, come prodotti non destinati al consumo umano, non può essere privato dell’esenzione dall’accisa armonizzata prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 per il motivo che tali prodotti sono, almeno parzialmente, utilizzati per il consumo umano (v., in tal senso, sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 23 ). 40 Nel caso di specie, sebbene il giudice del rinvio indichi, in sostanza, che la circostanza che la P. abbia dato prova di una mancanza di diligenza nella vendita dei prodotti da essa fabbricati ha potuto comportare l’uso di tali prodotti per il consumo umano, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta altresì che detti prodotti, venduti dalla P. con i nomi «RRK 5» e «RRK 12», erano venduti come diluenti.

Peraltro, fatta salva la verifica da parte del giudice del rinvio, nulla sembra indicare che le persone che li acquistavano, eventualmente, per il consumo umano non sapevano di acquistare prodotti commercializzati come diluenti. 41 Pertanto, le misure adottate dalla P. nell’ambito della commercializzazione dei prodotti di cui trattasi nel procedimento principale non sembrano aver impedito che questi ultimi fossero presentati come diluenti non destinati al consumo umano, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare. 42 Orbene, salvo i casi di frode, evasione o abuso, che giustificano l’applicazione dell’articolo 27, paragrafo 5, della direttiva 92/83, le eventuali misure adottate dal fabbricante dei prodotti di cui trattasi per quanto riguarda la loro commercializzazione, nei limiti in cui non impediscono che essi si presentino come prodotti non destinati al consumo umano, non possono privare tale fabbricante del beneficio dell’esenzione previsto al paragrafo 1, lettera b), dello stesso articolo (v., in tal senso, sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 30 ).

Infatti, sono le disposizioni relative ai casi di frode, di evasione o di abuso che consentono di far fronte a situazioni in cui la destinazione effettiva dei prodotti di cui trattasi diverge dalla loro destinazione prevista. 43 Ne consegue che l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 deve essere interpretato nel senso che il beneficio dell’esenzione dall’accisa armonizzata da esso prevista non può essere negato a un soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa, quali i diluenti, con la sola motivazione che tale soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che detti prodotti erano utilizzati per il consumo umano.

Sulle spese 44 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni al Tribunale non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) dichiara: 1) L’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche, deve essere interpretato nel senso che: esso osta a che l’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano sia subordinata al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata stabilita mediante la loro classificazione in una voce della nomenclatura combinata di cui all’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune, diversa dalla voce 2207, a meno che non risulti da elementi concreti, oggettivi e verificabili che tale condizione è necessaria per garantire la corretta applicazione di detta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi. 2) L’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, deve essere interpretato nel senso che: il beneficio dell’esenzione dall’accisa armonizzata da esso prevista non può essere negato a un soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa, quali i diluenti, con la sola motivazione che tale soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che detti prodotti erano utilizzati per il consumo umano.

[OSCURATO:PERSONA]

[OSCURATO:PERSONA] deciso e pronunciato a Lussemburgo l’8 luglio 2026. Firme ( *1 ) Lingua processuale: il polacco.

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
62025TJ0381 SENTENZA DEL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) 8 luglio 2026 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Accise – Armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche – Alcol etilico – Esenzioni – Articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE – Nozione di “prodotti non destinati al consumo umano” – Criteri di valutazione» Nella causa T‑381/25, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), con decisione del 29 gennaio 2025, pervenuta in cancelleria il 27 maggio 2025, nel procedimento P. sp. z o.o. contro [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi, con l’intervento di: [OSCURATO:PERSONA], IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici), composto da M. [OSCURATO:PERSONA], presidente, T. [OSCURATO:PERSONA], J. [OSCURATO:PERSONA] (relatore), M. [OSCURATO:PERSONA] e W. [OSCURATO:PERSONA], giudici, avvocato generale: J. Martín y Pérez de Nanclares cancelliere: V. [OSCURATO:PERSONA] vista la trasmissione da parte della Corte della domanda di pronuncia pregiudiziale al Tribunale il 13 giugno 2025, in applicazione dell’articolo 50 ter , terzo comma, dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea, vista la materia di cui all’articolo 50 ter , primo comma, lettera b), dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea e l’assenza di questioni indipendenti di interpretazione ai sensi dell’articolo 50 ter , secondo comma, di detto Statuto, vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la P., da M. Brończyk, radca prawny; – per il [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi, da E. Białas-Giejbatow, in qualità di agente; – per il governo polacco, da B. Majczyna, in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Björkland e B. Sasinowska, in qualità di agenti, vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche ( GU 1992, L 316, pag. 21 ). 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra la P. sp. z o.o., una società di diritto polacco, e il [OSCURATO:PERSONA] w Łodzi (direttore dell’amministrazione tributaria di Łódź, Polonia) in merito all’esigibilità dell’accisa armonizzata per quanto riguarda due tipi di diluenti alcolici prodotti da tale società tra il mese di gennaio e il mese di aprile 2014. Contesto giuridico Diritto dell’Unione Direttiva 92/83 3 Ai sensi dell’articolo 19, paragrafo 1, della direttiva 92/83: «[OSCURATO:PERSONA] membri applicano un’accisa sull’alcole etilico conformemente alla presente direttiva». 4 L’articolo 20 della direttiva 92/83 dispone quanto segue: «Ai fini dell’applicazione della presente direttiva, si intendono per “alcole etilico”: – tutti i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% vol e che rientrano nei codici NC 2207 e 2208, anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della nomenclatura combinata; (…)». 5 L’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83 è così formulato: «[OSCURATO:PERSONA] membri esentano i prodotti previsti dalla presente direttiva dall’accisa armonizzata alle condizioni da essi stabilite per assicurare l’applicazione agevole e corretta di tali esenzioni e per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso quando sono: (…) b) allo stesso tempo denaturati conformemente ai requisiti previsti dagli [OSCURATO:PERSONA] membri ed impiegati per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano; c) impiegati per la produzione di aceto di cui al codice NC 2209; (…)». NC 6 Il capitolo 22 della nomenclatura combinata (in prosieguo: la «NC») di cui all’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune ( GU 1987, L 256, pag. 1 ), nella versione risultante dal regolamento di esecuzione (UE) n. 1101/2014 della Commissione, del 16 ottobre 2014 ( GU 2014, L 312, pag. 1 ), intitolato «Bevande, liquidi alcolici ed aceti», comprende in particolare la voce 2207, che è così formulata: Codice NC Designazione delle merci 2207 Alcole etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico uguale o superiore a 80% vol; alcole etilico ed acquaviti, denaturati, di qualsiasi titolo: (…) (…) 2207 20 00 – Alcole etilico ed acquaviti, denaturati, di qualsiasi titolo 7 Il capitolo 38 della NC, nella versione applicabile alla controversia principale, intitolato «Prodotti vari delle industrie chimiche», comprende in particolare la voce 3814, che è così formulata: Codice NC Designazione delle merci 3814 00 Solventi e diluenti organici composti, non nominati né compresi altrove; preparazioni per togliere pitture o vernici: 3814 00 10 a base di acetato di butile 3814 00 90 altri Diritto polacco 8 L’articolo 32, paragrafo 4, dell’Ustawa o podatku akcyzowym (legge sulle accise), del 6 dicembre 2008 (Dz. U. del 2011, n. 108, posizione 626), come modificata (in prosieguo: la «legge sulle accise»), prevede quanto segue: «(…) 4.   Sono altresì esenti dall’accisa, a motivo della loro utilizzazione per fini particolari, i seguenti prodotti: (…) 2) l’alcole etilico denaturato con agenti denaturanti individuati dal ministro competente per le finanze pubbliche tra quelli ammessi per la denaturazione dell’alcole etilico in forza delle disposizioni adottate sulla base della legge del 2 marzo 2001 relativa alla produzione di alcole etilico e alla lavorazione di prodotti del tabacco (Dz.U. n. 31, posizione 353), come modificata, e impiegato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, esclusivamente nei casi contemplati al paragrafo 3, punti 1 o 8, qualora siano soddisfatte le condizioni di cui ai paragrafi da 5 a 13; con riferimento al soggetto utilizzatore, l’esenzione dall’imposta si applica alle quantità che non superano le norme di consumo ammesse, di cui all’articolo 85, paragrafo 1, punto 2, lettera b), e paragrafo 2, punto 1, lettera b)». Procedimento principale e questioni pregiudiziali 9 A seguito di una verifica fiscale riguardante la P. per il periodo compreso tra gennaio e aprile 2014, il [OSCURATO:PERSONA] Urzędu Skarbowego L. (direttore del secondo centro delle imposte di L., Polonia) (in prosieguo: l’«autorità tributaria di primo grado») ha constatato che i prodotti fabbricati dalla P. e denominati diluenti con i nomi «RRK 5» e «RRK 12», ottenuti mediante l’aggiunta dell’1% in massa di glicole propilenico ad alcol parzialmente denaturato, costituivano alcol denaturato e, di conseguenza, avrebbero dovuto essere classificati alla voce 22072000 della NC. L’autorità tributaria di primo grado ha quindi ritenuto che la P. avesse commesso un errore classificando tali prodotti alla voce 38140090 della NC e considerando che essi non erano destinati al consumo umano. Tale autorità ha peraltro considerato che, quando un debitore dell’accisa armonizzata dichiarava che l’alcol etilico parzialmente denaturato in questione era utilizzato per fabbricare prodotti non destinati al consumo umano, mentre, in realtà, l’alcol era utilizzato per fabbricare un prodotto che restava alcol etilico, come risulterebbe dalla NC, tale circostanza pregiudicava l’obiettivo dell’esenzione prevista all’articolo 32, paragrafo 4, punto 2, della legge sulle accise. 10 Inoltre, l’autorità tributaria di primo grado ha constatato che solo tre controparti contrattuali della P. avevano utilizzato esse stesse il prodotto RRK 12 e ne avevano indicato la destinazione. Le altre sei controparti, dal canto loro, avevano rivenduto il prodotto in modo tale da rendere impossibile l’identificazione dei destinatari mediante scontrini di cassa. In tali circostanze, detta autorità, con decisione del 26 agosto 2019, ha fissato l’accisa di cui la P. era debitrice per i mesi da gennaio ad aprile 2014. 11 A seguito del reclamo presentato dalla P., il direttore dell’amministrazione tributaria di Łodz, con decisione del 22 novembre 2019, ha confermato la decisione dell’autorità tributaria di primo grado. La P. ha proposto ricorso avverso tale decisione. 12 Con sentenza del 25 febbraio 2021, il Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (Tribunale amministrativo del voivodato di Łódź, Polonia) ha respinto tale ricorso. 13 Il 12 maggio 2021, la P. ha proposto ricorso per cassazione avverso tale sentenza dinanzi al Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa, Polonia), ossia il giudice del rinvio. 14 Da un lato, il giudice del rinvio ritiene che la giurisprudenza esistente della Corte di giustizia dell’Unione europea non consenta di rispondere in modo univoco alla questione se sia possibile interpretare l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, nella versione applicabile al procedimento principale, nel senso che, per quanto riguarda la condizione di esenzione relativa all’utilizzo del prodotto di cui trattasi per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, detta fabbricazione deve essere confermata dalla classificazione di tali prodotti in un codice doganale diverso dalla voce 2207 della NC, cosicché la mancata classificazione del prodotto in un siffatto codice è sufficiente per negare l’applicazione dell’esenzione prevista da tale disposizione. 15 Dall’altro lato, se così non fosse, il giudice del rinvio si chiede, in sostanza, se il rifiuto di esonerare dall’accisa armonizzata i prodotti che, secondo il fabbricante, non sono destinati al consumo umano possa dipendere dalle circostanze che accompagnano la vendita di tali prodotti, in particolare, dalla diligenza di tale produttore nell’ambito delle sue attività. 16 Ciò premesso, il Naczelny Sąd Administracyjny (Corte suprema amministrativa) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se, ai fini del rifiuto di concedere l’esenzione di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della [direttiva 92/83], sia sufficiente che un prodotto sottoposto ad accisa, sotto forma di alcole etilico denaturato con glicole propilenico, sia classificato con il codice NC 220720. 2. In caso di risposta negativa alla prima questione, se il rifiuto di concedere tale esenzione richieda che le autorità tributarie dimostrino che il soggetto passivo che fabbrica prodotti sottoposti ad accisa non destinati al consumo umano sia a conoscenza del fatto che essi sono utilizzati per tale consumo, o se sia sufficiente che le autorità dimostrino l’esistenza di circostanze tali da far ritenere che egli avrebbe dovuto esserne a conoscenza». Sulle questioni pregiudiziali Sulla prima questione 17 Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 debba essere interpretato nel senso che esso osta alla subordinazione dell’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato e che rientra nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano, in particolare, al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata determinata dalla loro classificazione in una voce della NC diversa dalla voce 2207. 18 Occorre ricordare che, ai fini dell’interpretazione di una disposizione del diritto dell’Unione, quale l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, si deve tener conto non soltanto della lettera della stessa, ma anche del suo contesto e degli obiettivi perseguiti dalla normativa di cui essa fa parte [v. sentenza del 17 giugno 2010, [OSCURATO:PERSONA] (Germany), C‑550/08 , EU:C:2010:349 , punto 35 e giurisprudenza citata]. 19 In primo luogo, dalla formulazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 risulta che l’esenzione prevista da tale articolo dipende dal rispetto di due condizioni cumulative, vale a dire, da un lato, che l’alcol sia denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e, dall’altro, che esso sia utilizzato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano. 20 A tal riguardo, la questione della classificazione del prodotto di cui trattasi in un determinato codice NC non è menzionata nel testo dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, cosicché non è possibile dedurre da quest’ultimo che il legislatore dell’Unione abbia inteso definire la classificazione in un determinato codice NC, di per sé, come un criterio per l’applicazione dell’esenzione in questione. 21 In secondo luogo, per quanto riguarda il contesto in cui si inserisce l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, occorre rilevare che esso fa parte di una serie di esenzioni obbligatorie applicabili all’alcol e alle bevande alcoliche appartenenti a talune categorie particolari oggetto di usi specifici. 22 La Corte ha già dichiarato, al riguardo, che l’esenzione dei prodotti di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva 92/83 è il principio e il suo rifiuto l’eccezione. Peraltro, la facoltà riconosciuta agli [OSCURATO:PERSONA] membri dall’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83 di stabilire le condizioni della suddetta esenzione «per assicurare l’applicazione agevole e corretta di tali esenzioni e per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso» non può mettere in discussione il carattere incondizionato dell’obbligo di esenzione previsto da tale disposizione (v. sentenza del 7 dicembre 2000, Italia/Commissione, C‑482/98 , EU:C:2000:672 , punto 50 e giurisprudenza citata). 23 Più in particolare, la Corte ha già dichiarato che l’alcol etilico contenuto in un prodotto che non è destinato al consumo umano e che è stato denaturato secondo un metodo approvato in uno Stato membro beneficia dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 21 e giurisprudenza citata). 24 Pertanto, nel caso in cui l’alcol sia già incorporato in un prodotto non destinato al consumo umano, la concessione o il rifiuto dell’esenzione ai sensi dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 dipende dal metodo di denaturazione (v., in tal senso, sentenza del 7 dicembre 2000, Italia/Commissione, C‑482/98 , EU:C:2000:672 , punti 40 e 41 ). 25 Infine, la Corte ha considerato che era contrario alla direttiva 92/83 negare l’esenzione di un prodotto che soddisfaceva le condizioni di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di quest’ultima per il solo motivo che era stato constatato che la sua destinazione effettiva non corrispondeva alla denominazione che gli aveva dato l’operatore (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 22 e giurisprudenza citata). 26 Risulta quindi dalla giurisprudenza della Corte che quest’ultima osta all’applicazione di criteri o condizioni che non risultano, di per sé, dalla formulazione dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83. Al contrario, si deve verificare, sulla base di elementi concreti, se la condizione relativa all’utilizzazione dell’alcol etilico per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano sia oggettivamente soddisfatta, senza che tale esame possa limitarsi alla sola constatazione di una classificazione in un determinato codice NC. 27 Peraltro, una siffatta interpretazione trova sostegno anche nella formulazione dell’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83. Tale articolo, che fornisce una definizione della nozione di «alcole etilico» ai fini dell’applicazione della direttiva 92/83, dispone che rientrano in tale nozione, in particolare, tutti i prodotti rientranti nella voce 2207 della NC e aventi un titolo alcolometrico alcolico superiore a 1,2% vol, «anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della NC». Orbene, anche se il fatto che l’alcole etilico sia incorporato in un prodotto rientrante in un altro capitolo della NC non osta a che esso sia qualificato come alcol etilico ai sensi dell’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83, ciò non può significare, tuttavia, che la classificazione di tale prodotto in un altro capitolo della NC costituisca una condizione al riguardo. Infatti, per come è formulato, l’articolo 20, primo trattino, della direttiva 92/83 non esclude che, ai fini dell’applicazione di tale direttiva, l’alcol etilico possa essere incorporato in un prodotto classificato nello stesso capitolo della NC, o addirittura nella stessa voce della NC, vale a dire la voce 2207. 28 Inoltre, tale interpretazione è corroborata dall’impianto sistematico dell’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83. L’articolo 27, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 93/82 prevede infatti, dal canto suo, l’esenzione dell’alcole etilico utilizzato «per la produzione di aceto di cui al codice NC‑2209». Se il legislatore avesse voluto aggiungere, per l’esenzione dei prodotti denaturati conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzati per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano, una condizione relativa all’esclusione di un determinato codice tariffario, lo avrebbe fatto in modo esplicito all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di detta direttiva. 29 In terzo luogo, per quanto riguarda gli obiettivi perseguiti dalla direttiva 92/83, le esenzioni previste da quest’ultima mirano, in particolare, a neutralizzare l’incidenza delle accise sull’alcol in quanto prodotto intermedio che rientra nella composizione di altri prodotti commerciali o industriali (v. sentenza del 22 dicembre 2022, [OSCURATO:PERSONA], C‑332/21 , EU:C:2022:1031 , punto 47 e giurisprudenza citata). 30 Infatti, dall’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, in combinato disposto con il ventesimo considerando di quest’ultima, risulta che l’applicazione dell’esenzione prevista da tale disposizione da parte di uno Stato membro dipende dall’utilizzazione finale dei prodotti di cui trattasi (v., per analogia, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 49 ). 31 Orbene, l’interpretazione secondo cui occorrerebbe negare l’applicazione dell’esenzione di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 all’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato per la fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano per il solo motivo che i prodotti per la cui fabbricazione è stato utilizzato rientrano in un determinato codice NC può pregiudicare l’obiettivo di neutralizzare l’incidenza delle accise sull’alcol etilico in quanto prodotto intermedio che rientra nella composizione di altri prodotti commerciali o industriali. Infatti, nei limiti in cui i prodotti non destinati al consumo umano sono venduti a persone per un uso a fini che escludono qualsiasi consumo umano, l’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro che rientra nella composizione di detti prodotti sarebbe soggetto ad accisa, sebbene sia effettivamente utilizzato a tali fini. 32 Peraltro, se è vero che, in forza dell’articolo 27, paragrafo 1, della direttiva 92/83, in combinato disposto con il ventiduesimo considerando di tale direttiva, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono fissare condizioni per assicurare l’applicazione agevole e corretta delle esenzioni previste da tale disposizione nonché per prevenire qualsiasi evasione, frode o abuso, dalla giurisprudenza risulta che, nell’ambito dell’esercizio di tale facoltà, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri interessati indicare elementi concreti, oggettivi e verificabili che comprovino l’esistenza di un rischio serio di frode, di evasione o di abuso e assicurarsi che le condizioni da essi stabilite in base a tale facoltà non vadano oltre quanto necessario per conseguire il suddetto obiettivo (v., in tal senso, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 52 e giurisprudenza citata). Ne consegue che gli [OSCURATO:PERSONA] membri non possono subordinare l’applicazione dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 al rispetto di condizioni per le quali non è accertato, in base ad elementi concreti, oggettivi e verificabili, che siano necessarie per assicurare l’applicazione agevole e corretta della predetta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi (v., per analogia, sentenza del 9 dicembre 2010, [OSCURATO:PERSONA], C‑163/09 , EU:C:2010:752 , punto 53 ). 33 Orbene, dalle informazioni trasmesse dal giudice del rinvio sembra emergere che la condizione prevista dalle autorità tributarie nazionali di cui trattasi nell’ambito del procedimento principale, vale a dire la conferma della destinazione del prodotto non destinato al consumo umano mediante la sua classificazione in un codice diverso dalla voce 2207 della NC, non è necessaria né per garantire la corretta applicazione dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 né per evitare frodi, evasioni o abusi, circostanza che spetta tuttavia al giudice del rinvio verificare, sulla base degli elementi concreti, oggettivi e verificabili di cui dispone. 34 Alla luce di tutte le considerazioni che precedono, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 deve essere interpretato nel senso che esso osta a che l’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano sia subordinata al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata stabilita mediante la loro classificazione in una voce della NC diversa dalla voce 2207, a meno che non risulti da elementi concreti, oggettivi e verificabili che tale condizione è necessaria per garantire la corretta applicazione di detta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi. Sulla seconda questione 35 Con la sua seconda questione, sollevata unicamente in caso di risposta negativa alla prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se, al fine di negare il beneficio dell’esenzione ai sensi dell’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, le autorità fiscali debbano dimostrare che il soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa sapeva che essi erano utilizzati per il consumo umano, o se è sufficiente che esse dimostrino l’esistenza di elementi che consentano di concludere che egli avrebbe dovuto essere a conoscenza di tale utilizzo. 36 [OSCURATO:PERSONA] come è stata posta, la questione riguarda solo la circostanza specifica della conoscenza o della possibilità di conoscenza, da parte del soggetto passivo fabbricante dei prodotti di cui trattasi, di un eventuale consumo ulteriore di tali prodotti non conforme alla loro destinazione iniziale. Per contro, essa non menziona circostanze rientranti in casi di frode, di evasione o di abuso che giustifichino l’applicazione dell’articolo 27, paragrafo 5, della direttiva 92/83. Tale questione si basa quindi sulla premessa che la conoscenza o la possibilità di conoscenza, da parte del soggetto passivo fabbricante dei prodotti di cui trattasi, di un eventuale consumo successivo di tali prodotti non conforme alla loro destinazione iniziale costituisce un motivo sufficiente in quanto tale per negare il beneficio dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83. 37 A tal riguardo, occorre ricordare, come risulta dal precedente punto 23, che l’alcol etilico contenuto in un prodotto che non è destinato al consumo umano e che è stato denaturato secondo un metodo approvato in uno Stato membro beneficia dell’esenzione prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 21 e giurisprudenza citata). 38 Risulta inoltre dal precedente punto 25 che è incompatibile con la direttiva 92/83 negare l’esenzione di un prodotto che soddisfa le condizioni di cui all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), di quest’ultima per il solo motivo che la sua destinazione reale non corrisponde alla denominazione che ad essa ha dato l’operatore (v. sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 22 e giurisprudenza citata). 39 Da quanto precede risulta che l’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro, contenuto in prodotti presentati come diluenti e, pertanto, come prodotti non destinati al consumo umano, non può essere privato dell’esenzione dall’accisa armonizzata prevista all’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 per il motivo che tali prodotti sono, almeno parzialmente, utilizzati per il consumo umano (v., in tal senso, sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 23 ). 40 Nel caso di specie, sebbene il giudice del rinvio indichi, in sostanza, che la circostanza che la P. abbia dato prova di una mancanza di diligenza nella vendita dei prodotti da essa fabbricati ha potuto comportare l’uso di tali prodotti per il consumo umano, dalla domanda di pronuncia pregiudiziale risulta altresì che detti prodotti, venduti dalla P. con i nomi «RRK 5» e «RRK 12», erano venduti come diluenti. Peraltro, fatta salva la verifica da parte del giudice del rinvio, nulla sembra indicare che le persone che li acquistavano, eventualmente, per il consumo umano non sapevano di acquistare prodotti commercializzati come diluenti. 41 Pertanto, le misure adottate dalla P. nell’ambito della commercializzazione dei prodotti di cui trattasi nel procedimento principale non sembrano aver impedito che questi ultimi fossero presentati come diluenti non destinati al consumo umano, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare. 42 Orbene, salvo i casi di frode, evasione o abuso, che giustificano l’applicazione dell’articolo 27, paragrafo 5, della direttiva 92/83, le eventuali misure adottate dal fabbricante dei prodotti di cui trattasi per quanto riguarda la loro commercializzazione, nei limiti in cui non impediscono che essi si presentino come prodotti non destinati al consumo umano, non possono privare tale fabbricante del beneficio dell’esenzione previsto al paragrafo 1, lettera b), dello stesso articolo (v., in tal senso, sentenza del 28 febbraio 2019, [OSCURATO:PERSONA], C‑567/17 , EU:C:2019:158 , punto 30 ). Infatti, sono le disposizioni relative ai casi di frode, di evasione o di abuso che consentono di far fronte a situazioni in cui la destinazione effettiva dei prodotti di cui trattasi diverge dalla loro destinazione prevista. 43 Ne consegue che l’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83 deve essere interpretato nel senso che il beneficio dell’esenzione dall’accisa armonizzata da esso prevista non può essere negato a un soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa, quali i diluenti, con la sola motivazione che tale soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che detti prodotti erano utilizzati per il consumo umano. Sulle spese 44 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni al Tribunale non possono dar luogo a rifusione. Per questi motivi, IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) dichiara: 1) L’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sull’alcole e sulle bevande alcoliche, deve essere interpretato nel senso che: esso osta a che l’esenzione dalle accise sull’alcol etilico denaturato conformemente alle prescrizioni di uno Stato membro e utilizzato nella composizione di prodotti non destinati al consumo umano sia subordinata al fatto che la destinazione di tali prodotti è stata stabilita mediante la loro classificazione in una voce della nomenclatura combinata di cui all’allegato I del regolamento (CEE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune, diversa dalla voce 2207, a meno che non risulti da elementi concreti, oggettivi e verificabili che tale condizione è necessaria per garantire la corretta applicazione di detta esenzione nonché per evitare frodi, evasioni o abusi. 2) L’articolo 27, paragrafo 1, lettera b), della direttiva 92/83, deve essere interpretato nel senso che: il beneficio dell’esenzione dall’accisa armonizzata da esso prevista non può essere negato a un soggetto passivo che fabbrica prodotti non destinati al consumo umano contenenti alcol etilico soggetto ad accisa, quali i diluenti, con la sola motivazione che tale soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che detti prodotti erano utilizzati per il consumo umano. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] deciso e pronunciato a Lussemburgo l’8 luglio 2026. Firme ( *1 ) Lingua processuale: il polacco.
Sentenza Corte di giustizia UE/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris