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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 30 maggio 2026

Cassazione n. 16971/2026

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tata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]Comune di Favignana in persona del Sindaco p.t., rappresentato e difesodall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia n. 2327/2023 depositata il 09/03/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.

Con sentenza n. 2327/2023, depositata in data 09/03/2023, laCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia rigettavaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’appello proposto dall’[OSCURATO:SOCIETA]. avverso la sentenza della CTPdi Trapani n. 501/2021, che aveva a sua volta respinto l’impugnazionedella contribuente avverso l’avviso di accertamento n. 34 relativo all’IMUper l’anno 2014, emesso dal Comune di Favignana.La CGT di secondo grado, nel caso di specie in cui l’utilizzatricedell’immobile, [OSCURATO:PERSONA] X, era soggetto diverso dalproprietario/possessore [OSCURATO:SOCIETA]., riteneva insussistenti ipresupposti per l’esenzione dall’imposta ex art. 7, comma 1, lett. i) deld.lgs. n. 504/1992, il quale, secondo l’orientamento della giurisprudenzadi legittimità richiamato in sentenza, richiedeva l’utilizzazione direttadell’immobile da parte del possessore, oltre all’esclusiva destinazione adanche se assistita da finalità di pubblico interesse.

A tal proposito, ilgiudice d’appello rilevava che il contratto di comodato tra la contribuente el’utilizzatrice aveva comunque “un contenuto patrimoniale e redditualecomplessivo”, evincendosi dagli atti che il recupero ed il restauro degliimmobili della comodante erano stati effettuati dall’associazione [OSCURATO:SOCIETA],con conseguente incremento di valore degli stessi e che la societàappellante era interamente posseduta da un’altra società di capitale(cooperativa [OSCURATO:SOCIETA]).2.

Avverso la sentenza n. 2327/2023 proponeva ricorso per cassazionel’[OSCURATO:SOCIETA]..3.

Il Comune di Favignana resisteva con controricorso.4.

La ricorrente depositava memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con l’unico motivo si deducono “Violazione o falsa applicazione exart. 360, comma 1 n. 3, c.p.c. dell’art. 7, comma 1 lett. i), D.lgs.504/1992 per avere la sentenza impugnata erroneamente ritenuto essereun requisito prescritto dalla norma per la concessione del beneficiorichiesto l’utilizzazione diretta dell’immobile da parte del soggetto passivoNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026dell’imposta”, mentre l’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992,“subordina l’esenzione in parola esclusivamente all’esistenza di due solirequisiti: - Utilizzazione dei beni soggetti a tassazione da parte di un Entenon commerciale; - Destinazione esclusiva dei suddetti beni allosvolgimento, con modalità non commerciali, di attività assistenziali, ecc.…”, senza richiedere una particolare natura e/o qualità del soggettopassivo dell’imposta quale ulteriore requisito per la concessionedell’esenzione.

A conforto di tale lettura della norma, la ricorrenterichiama il nuovo Regolamento del Comune di Favignana, che all’art. 16,comma 2, esercitando la facoltà, conferita ai comuni dall’art. 1, comma777, lett. e, della l. 190/2019, applica l’esenzione all’immobile concessoda chiunque in comodato gratuito ad un ente non commerciale perl’esercizio dei propri scopi istituzionali o statutari di assistenza e “puòessere considerata quale “interpretazione autentica” dell’art. 7, comma 1,lett. i) del d.lgs. n. 504/1992”.

Evidenzia, inoltre, la ricorrente che, pur avoler accedere alla tesi della necessaria utilizzazione diretta dell’immobileda parte del possessore onde fruire dell’esenzione, v’è assolutacoincidenza delle finalità istituzionali della società comodante con quelledell’[OSCURATO:PERSONA] X, atteso che la [OSCURATO:SOCIETA] appartieneinteramente alla [OSCURATO:PERSONA] X, ente senza fine di lucro amutualità prevalente, il cui capitale è posseduto per oltre il 92%dall’[OSCURATO:PERSONA] X e dal suo presidente fondatore, mentre le quoteresidue appartengono agli operatori delle comunità.

Sostiene, pertanto, lacontribuente di aver concesso in comodato gratuito alla suddettaAssociazione l’unico bene di sua proprietà e di non aver mai svolto attivitàd’impresa, con conseguente assimilabilità alle società non operative di cuiall’art. 30 della l. n. 724/1994, configurandosi “un completo rapporto diimmedesimazione organica tra l’attuale ricorrente e l’Associazione MondoX, che esercita sul bene immobile proprio una delle attività elencatenell’art. 7, comma 1, lettera i), del D. Lgs.

N. 504 del 1992, cioè quellaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026assistenziale”, pacificamente svolta senza fini di lucro, rapportocomprovato dal vincolo di destinazione d’uso dell’immobile alle attivitàdell’associazione, risultante dal contratto di comodato tra le parti.Pertanto, nella prospettazione della ricorrente, sussistono, ai finidell’esenzione dall’imposta, sia il requisito oggettivo delle finalitàistituzionali di assistenza svolte dall’[OSCURATO:PERSONA] X utilizzatrice deibeni, che il requisito soggettivo, inerente alla natura non commercialedelle attività svolte negli immobili tassati, entrambi non negati dallasentenza impugnata.Quanto alla preliminare eccezione di giudicato (documentato dallasentenza della CGT di II grado della Sicilia di Trapani n. 7682/2023 munitadi attestazione di irrevocabilità, dichiarativa dell’inammissibilitàdell’appello avverso la sentenza n. 963/17 della CTP di Trapani tra lemedesime parti, avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso diaccertamento relativo all’ICI 2010), svolta dalla contribuente nellamemoria illustrativa, va rilevato che il thema decidendum del presentegiudizio attiene, in sintesi, alla operatività o meno dell’esenzionedall’imposta di cui all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992 anchenel caso di utilizzo indiretto dell’immobile, ossia da parte di ente diversoda quello proprietario/possessore, non avente scopo di lucro, che lo abbiadestinato esclusivamente allo svolgimento con modalità non commercialidi attività assistenziali e alla necessità, in tal caso, che anche il soggettopassivo dell’imposta (diverso dall’utilizzatore) debba comunque essere unente non commerciale.

Tali questioni non possono ritenersi copertedall’eccepito giudicato esterno, atteso che detta sentenza, sulla scortadell’interpretazione data dalla CTP all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n.504/1992, individua i requisiti per l’esenzione dall’imposta, ivi richiesti,nell’utilizzo degli immobili tassati da parte di un ente non commerciale enel “non esercizio” di un’attività commerciale da parte di tale ente,ritenendoli provati nel caso in esame.

Pertanto, quello che costituirebbeNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’elemento comune alle cause si risolve, in sostanza, in una questione cheinvolge l’attività interpretativa della norma relativa ad una specificaesenzione dall’imposta, la quale nell’ordinamento processuale non puòincontrare vincoli, poiché l’attività interpretativa delle norme giuridichecompiuta dal giudice, in quanto consustanziale allo stesso esercizio dellafunzione giurisdizionale, non può mai costituire limite alla attivitàesegetica esercitata da altro giudice, non vigendo nel nostro ordinamentoil principio dello stare decisis (cioè del precedente giurisprudenzialevincolante).

Ne consegue che l’interpretazione ed individuazione dellanorma giuridica posta a fondamento della pronuncia – salvo che su talepronuncia si sia formato il giudicato interno – non limitano il giudicedell’impugnazione nel potere di individuare ed interpretare la normaapplicabile al caso concreto e non sono, quindi, suscettibili di passare ingiudicato autonomamente dalla domanda o dal capo cui si riferiscono,assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisione(v. tra le tante, Cass., n. 2270/2024; Cass., n. 15215/2021).

Nel caso dispecie, pertanto non può ravvisarsi alcuna efficacia di giudicato dellasuddetta sentenza in relazione all’interpretazione data dalla CTP di Trapanidell’art. 7, comma 1, lett i) del d.lgs. n. 504/1992, sulla scorta della qualequel giudice ha individuato i requisiti normativamente richiesti perbeneficiare della specifica esenzione d’imposta, tanto più che la sentenzanemmeno affronta espressamente le questioni oggetto del presentegiudizio.

A ciò si aggiunga che, in relazione all’accertamento dell’eserciziodi attività non commerciale da parte dell’associazione utilizzatrice delbene, compiuto dalla CTP (verosimilmente, in assenza di espressiriferimenti temporali contenuti nella sentenza, in relazione al diverso annodi imposta per il quale è stato richiesto il tributo in contestazione in quelgiudizio), va comunque esclusa l’efficacia espansiva del giudicato esterno,in quanto elemento costitutivo della fattispecie suscettibile di variare neidiversi anni di imposta (v.

Cass. n. 4542/2026).Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026Tanto premesso, il motivo di ricorso è infondato.Il d.lgs. n. 23/2011, art. 9, comma 8, espressamente rinvia, in tema diesenzioni dall'imposta municipale propria, al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7,lett. i), in tema di imposta comunale sugli immobili, ai sensi delquale:” Sono esenti dall'imposta:…i) gli immobili utilizzati dai soggetti dicui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, e successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobiliposseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all'impostaindipendentemente dalla destinazione d'uso dell'immobile, destinatiesclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attivitàassistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche,ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cuiall'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222” (con laprecisazione che l’esplicito riferimento alle “modalità non commerciali” èstato introdotto dall'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1,convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27).

L’art. 9del d.lgs. n. 23/2011 individua al comma 1 i soggetti passivi dell’impostae disciplina nei commi successivi i criteri di applicazione agli stessi di taleimposta, sicchè ai soggetti passivi (tra i quali il proprietario/possessore delbene) va evidentemente riferita anche l’esenzione di cui all’art. 7, lett. i)del d.lgs. n. 504/1992 richiamata dal comma 8 dell’art. 9.

D’altro canto,anche il sopracitato art. 7, nel disciplinare le esenzioni, non può cheriferirle ai soggetti passivi, che sono tenuti al pagamento dell’imposta, ilcui presupposto, ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 504/1992, è il possessodi immobili, sicchè gli immobili “utilizzati dai soggetti di cui all'articolo 73,comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, di cuial decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917,”sono pur sempre quelli posseduti dal soggetto passivoproprietario/possessore rientrante tra quelli di cui all’articolo 73.Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026L’art. 1, comma 759, della l. 160/2019 (la quale ha abrogato ilsopracitato art. 9 comma 8), in tema di imposta municipale propria(“nuova IMU”), richiamando del pari espressamente l’articolo 7 del d.lgs.n. 504/1992, esplicita quanto sopra rilevato, stabilendo espressamenteche:” Sono esenti dall'imposta, per il periodo dell'anno durante il qualesussistono le condizioni prescritte:…g) gli immobili posseduti e utilizzatidai soggetti di cui alla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del decretolegislativo 30 dicembre 1992, n. 504, e destinati esclusivamente allosvolgimento con modalità non commerciali delle attività previste nellamedesima lettera i);si applicano, altresì, le disposizioni di cui all' articolo91-bis del decreto-legge 24 gennaio 2012, n.1, convertito, conmodificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n.27, nonché il regolamento dicui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 19 novembre2012, n. 200”.I soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unicodelle imposte sui redditi, richiamati dal d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, lett.i), sono “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che nonhanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commercialenonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nelterritorio dello Stato”.Alla luce della suesposta ricostruzione normativa, ne deriva che sonoesenti dall’imposta gli immobili posseduti e utilizzati dagli “enti pubblici eprivati diversi dalle società” (oltre che dagli altri enti indicati nella lett. cdel sopracitato art. 73), destinati esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie,di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio1985, n. 222.La disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett.i) è stata interpretata da questa Corte, secondo un risalente e consolidatoNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026orientamento, “nel senso che le previste esenzioni «presuppongono ilricorrere di una duplice condizione costituita dall'utilizzazione diretta degliimmobili da parte dell'ente possessore e dall'esclusiva loro destinazione ad26 novembre 2008, n. 28160 cui adde, ex plurimis, Cass., 20 luglio 2016,n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n.27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, aifini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo -rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività diassistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell'esenzione- ed un requisito soggettivo - costituito, a sua volta, dallo svolgimento ditali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia comeoggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali - (v., explurimis, Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n.14913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226;Cass., 21 marzo 2012, n. 4502)” (Cass., n. 5962/2025).

Trattasi diopzione ermeneutica avallata anche dalla Corte Costituzionale nelleordinanze n. 429/2006 e n. 19/2007, secondo cui, l’art. 59, comma 1,lettera c), del d.lgs. n. 446 del 1997, prevedendo “che l'esenzione dall'ICIspetta per i fabbricati a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, sianoanche posseduti dall'ente non commerciale utilizzatore, attribuisce all'art.7, comma 1, lettera i), del d.lgs. n. 504 del 1992 lo stesso significatoriconosciutogli dalla richiamata giurisprudenza della Corte di cassazione e,quindi, non innova la disciplina dei requisiti soggettivi dell'esenzione”.“Di contro, secondo un indirizzo giurisprudenziale che si è venutogradualmente affermando nella giurisprudenza della Corte, l'esenzionespetta non soltanto se l'immobile è direttamente utilizzato dall'entepossessore per lo svolgimento di compiti istituzionali, ma anche sel’immobile, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro entenon commerciale per lo svolgimento di attività meritevoli previste dallaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026norma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenentealla stessa struttura del concedente (Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2015, n.25508; Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., Sez. Trib.,25 novembre 2022, n. 34772; Cass., Sez. Trib., 2 ottobre 2023, n 27761;Cass., Sez. Trib., 17 ottobre 2023, n. 28799; Cass., Sez. Trib., 6 giugno2024, n. 17618; Cass., Sez. Trib., 25 giugno 2024, n. 17442; Cass., Sez.Trib., 1 luglio 2024, n. 17967).” (Cass., n. 5962/2025 cit.).Recependo tale ultimo orientamento, l’art. 1, comma 71, della legge30 dicembre 2023, n. 213, ha disposto che l’art. 1, comma 759, lett. g),della legge 27 dicembre 2019, n. 160, nonché le norme da questorichiamate o sostituite si interpretano, per gli effetti di cui all’art. 1,comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cioè, in funzione diinterpretazione autentica, e quindi con decorrenza retroattiva), nel sensoche: «a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sonoconcessi in comodato a un soggetto di cui all’articolo 73, comma 1, letterac), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, funzionalmente ostrutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatariosvolga nell’immobile esclusivamente le attività previste dall’articolo 7,comma 1, lettera i), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, conmodalità non commerciali; b) gli immobili si intendono utilizzati quandosono strumentali alle destinazioni di cui all’articolo 7, comma 1, lettera i),del decreto legislativo n. 504 del 1992, anche in assenza di eserciziodefinitiva della strumentalità».

Questa Corte ha confermato che “la normain esame è chiaramente definita di interpretazione autentica, anche invirtù del richiamo all’art. 1, comma 2, dello Statuto del contribuente e siriferisce all’art. 1, comma 759, lett. g, della legge n. 160 del 2019 e allenorme da questo richiamate o sostituite, sicché vale anche relativamenteall’ICI ed in particolare all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504 delNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/20261992, espressamente richiamato dall’art. 1, comma 759, lett. g dellalegge n. 160 del 2019» (Cass., n. 17442/2024).Alla luce della suddetta norma di interpretazione autentica, si è,quindi, affermato che “in caso di concessione in comodato, l’esenzione daIMU (ma anche da ICI) può essere riconosciuta, sempreché: a) l’entecomodatario, al pari dell’ente comodante, rientri tra i soggetti previstidall’art. 73, comma 1, lett. c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; b)l’ente comodatario sia strutturalmente o funzionalmente collegato all’entecomodante; c) l’ente comodatario utilizzi l’immobile per lo svolgimentoesclusivo con modalità non commerciali di «attività assistenziali,previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali,ricreative e sportive», nonché di «attività di religione o di culto quelledirette all'esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione delclero e dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi, all'educazionecristiana».” (Cass. n. 33584/2025).Riguardo alla definizione “collegamento strutturale o funzionale” traente comodante ed ente comodatario…., richiamando la giurisprudenza diquesta Corte, la circolare emanata dal Ministero dell’Economia e dellepropria (IMU) – Art. 1, comma 71 della legge 30 dicembre 2023, n. 213(Legge di bilancio per l’anno 2024) – Norma interpretativa dell’art. 1,comma 759, lett. g), della legge 27 dicembre 2019, n. 160 – Immobiliutilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità noncommerciali delle attività meritevoli di tutela”), ha fornito (conargomentazioni sostanzialmente condivisibili) significative precisazionisulle condizioni indispensabili per usufruire dell’esenzione da IMU in casodi concessione in comodato dell’immobile.

Così, si è detto che il“collegamento funzionale” tra comodante e comodatario postula un«rapporto di stretta strumentalità tra i due enti nella realizzazione dicompiti e nello svolgimento di attività diverse (...), ma istituzionalmenteNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026connesse, […] riconoscendo una relazione servente, un rapportofunzionale delle prestazioni svolte (...)», per cui esso «può ritenersisussistente ove le attività svolte dal comodatario nell’immobile rientrinonel novero di quelle agevolate, siano esercitate con modalità noncommerciali e, al contempo, siano accessorie o integrative rispetto alleistituzionali di quest’ultimo in rapporto di diretta strumentalità».

Inparticolare, si è ritenuto che «tale nesso di strumentalità sussista qualoral’attività non commerciale svolta nell’immobile concesso in comodato sialegata alle finalità e alle attività istituzionali del concedente e risulticoerente e funzionale rispetto agli scopi dello stesso ente concedente».….In definitiva, si può dire che: a) il “collegamento funzionale” presupponeuna relazione sinergica di collaborazione o cooperazione tra enti autonomiche trova titolo in una convenzione indipendente dal contratto dicomodato sull’immobile e che colloca l’ente comodatario in una posizioneausiliaria (attraverso l’esercizio di attività accessorie o sussidiarie) rispettoalle attività istituzionali dell’ente comodante; pertanto, in tale cornice, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,consolidare, rinsaldare o incentivare la partnership tra gli enti; b) il“collegamento strutturale” presuppone l’inserimento di una pluralità di enticon ruoli diversificati in una più ampia organizzazione di tipo orizzontale overticale, che colloca uno o più enti (tra cui il comodante) in posizione didominio, controllo, direzione o coordinamento e gli altri enti (tra cui ilcomodatario) in posizione di subordinazione o dipendenza, creando unasservimento poliforme di funzioni e finalità istituzionali degli uni rispettoagli altri, in modo che l’ente comodatario sia vincolato ad agire comelonga manus dell’ente comodante; pertanto, in tale contesto, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,incentivare, agevolare o facilitare le attività istituzionali svolte dall’enteNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026comodatario per conto e nell’interesse dell’ente comodante.”(Cass. n.33584/2025).Alla luce della suddetta ricostruzione, presupposto per l’estensionedell’esenzione all’utilizzazione indiretta del bene rimane la necessarianatura non economica anche dell’ente comodante.A tal proposito, va evidenziato che l’art. 1, comma 759, lettera g) dellalegge 160/2019, come autenticamente interpretato dall’art. 1, comma 71,della legge 213/2023, nello stabilire che gli immobili si intendonoposseduti “anche” nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggettodi cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, prevede una ipotesi aggiuntiva a quella, rimasta inalterata, in cuigli immobili sono “posseduti e utilizzati” direttamente dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992 e quindidirettamente dagli “enti pubblici e privati diversi dalle società”, ossial’ipotesi, ulteriore ed eventuale, in cui siano posseduti da questi ultimi, invia mediata, mediante concessione del bene in comodato ad altro entenon commerciale.

In sostanza l’art. 1, comma 759, lettera g) della legge160/2019, come autenticamente interpretato, riguarda comunque gliimmobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cui alla lettera i) del comma1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992, i quali possono “anche” concederliin comodato ad enti del pari non commerciali, senza che ciò autorizzi aritenere che, in tale seconda ipotesi, la norma preveda che il comodantepossa essere un soggetto diverso da quelli di cui al citato comma 1dell’articolo 7.La necessaria natura non economica (anche) del comodante è inoltredel tutto congruente con la previsione del necessario collegamentostrutturale e funzionale tra il concedente e l’utilizzatore, che deveappartenere del pari ai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c),del d.P.R. n. 917/1986 (enti non economici) ed utilizzare gli immobili persvolgere le attività non commerciali di cui all'articolo 7, comma 1, letteraNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026i), del d.lgs. n. 504 del 1992, proprie del concedente, di cui il comodatarioè una longa manus.Orbene, nel caso di specie la concedente è una s.r.l. ed ha pertantouna natura giuridica incompatibile con quella di ente non commerciale,qualifica evidentemente non attribuibile ad una società di capitali, che èespressamente esclusa dal novero dei soggetti di cui all’art. 73, comma 1,lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi e che non cessa diessere tale solo perché eventualmente inattiva (nemmeno essendovielementi, tra i quali il divieto statutario di distribuzione degli utili, perritenere che si tratti di una società commerciale avente i requisitinormativamente previsti dal d.lgs. n. 112/2017 per poter esserequalificata impresa sociale) e la cui natura commerciale nemmeno puòessere incisa, trattandosi di soggetto dotato di una autonoma personalitàgiuridica, dalla natura giuridica dei soggetti detentori delle quote delcapitale sociale, che, peraltro, nel caso di specie è incontestatamentedetenuto comunque da un’altra società di capitali (cooperativa a r.l.).Pertanto, essendo la contribuente una società di capitali, va senz’altroritenuto insussistente in capo alla stessa il requisito soggettivo per poterbeneficiare dell’esenzione dall’imposta, il quale deve coesistere con quellooggettivo, da accertarsi in concreto, inerente al tipo di attività espletatadall’utilizzatore dell’immobile e alla modalità di espletamento della stessa.Neppure può rilevare nel caso di specie la facoltà riconosciuta aicomuni dall’art. 1, comma 777 della legge 160/2019, di applicarel’esenzione dall’imposta dell’immobile dato in comodato gratuito ad unente non economico per l’esercizio di scopi istituzionali di assistenza ostatutari, atteso che il nuovo Regolamento comunale di Favignana, che harecepito detta previsione, è successivo all’anno di imposta cui si riferisce iltributo in questione e che comunque la legge n. 160/2019 ha carattereinnovativo e non di interpretazione autentica e pertanto non è applicabileNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026retroattivamente, come chiarito da questa Corte (vedi Cass. 33757/24,Cass. 33760/24).Nel caso di specie, inoltre, non solo è del tutto assente, qualenecessario presupposto del collegamento funzionale tra enti, “unaconvenzione indipendente dal contratto di comodato sull’immobile e checolloca l’ente comodatario in una posizione ausiliaria”, ma, secondo lastessa prospettazione della contribuente, sarebbe ilpossessore/comodante a ricoprire, nel caso in esame, un ruolostrumentale al perseguimento degli obiettivi dell’associazione (enteutilizzatore) e quindi a rivestire una posizione ausiliaria rispettoall’utilizzatore.

Del pari è del tutto assente, quale necessario presuppostodel collegamento strutturale, una posizione di “dominio, controllo,direzione o coordinamento” della concedente rispetto alla comodataria,la totalità delle quote della S.r.l., a trovarsi in una posizione disovraordinazione e controllo rispetto alla concedente.Pertanto il ricorso va rigettato, con conseguente condanna dellacontribuente al pagamento delle spese del giudizio.

P.Q.Mrigetta il ricorso;condanna l’[OSCURATO:SOCIETA]. al pagamento delle spese del giudiziodi legittimità, che liquida in 4.500,00 euro per compensi professionali e in200,00 euro per esborsi, oltre spese generali ed accessori di legge;ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25/03/2026 .Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
tata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]Comune di Favignana in persona del Sindaco p.t., rappresentato e difesodall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia n. 2327/2023 depositata il 09/03/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza n. 2327/2023, depositata in data 09/03/2023, laCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia rigettavaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’appello proposto dall’[OSCURATO:SOCIETA]. avverso la sentenza della CTPdi Trapani n. 501/2021, che aveva a sua volta respinto l’impugnazionedella contribuente avverso l’avviso di accertamento n. 34 relativo all’IMUper l’anno 2014, emesso dal Comune di Favignana.La CGT di secondo grado, nel caso di specie in cui l’utilizzatricedell’immobile, [OSCURATO:PERSONA] X, era soggetto diverso dalproprietario/possessore [OSCURATO:SOCIETA]., riteneva insussistenti ipresupposti per l’esenzione dall’imposta ex art. 7, comma 1, lett. i) deld.lgs. n. 504/1992, il quale, secondo l’orientamento della giurisprudenzadi legittimità richiamato in sentenza, richiedeva l’utilizzazione direttadell’immobile da parte del possessore, oltre all’esclusiva destinazione adanche se assistita da finalità di pubblico interesse. A tal proposito, ilgiudice d’appello rilevava che il contratto di comodato tra la contribuente el’utilizzatrice aveva comunque “un contenuto patrimoniale e redditualecomplessivo”, evincendosi dagli atti che il recupero ed il restauro degliimmobili della comodante erano stati effettuati dall’associazione [OSCURATO:SOCIETA],con conseguente incremento di valore degli stessi e che la societàappellante era interamente posseduta da un’altra società di capitale(cooperativa [OSCURATO:SOCIETA]).2. Avverso la sentenza n. 2327/2023 proponeva ricorso per cassazionel’[OSCURATO:SOCIETA]..3. Il Comune di Favignana resisteva con controricorso.4. La ricorrente depositava memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo si deducono “Violazione o falsa applicazione exart. 360, comma 1 n. 3, c.p.c. dell’art. 7, comma 1 lett. i), D.lgs.504/1992 per avere la sentenza impugnata erroneamente ritenuto essereun requisito prescritto dalla norma per la concessione del beneficiorichiesto l’utilizzazione diretta dell’immobile da parte del soggetto passivoNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026dell’imposta”, mentre l’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992,“subordina l’esenzione in parola esclusivamente all’esistenza di due solirequisiti: - Utilizzazione dei beni soggetti a tassazione da parte di un Entenon commerciale; - Destinazione esclusiva dei suddetti beni allosvolgimento, con modalità non commerciali, di attività assistenziali, ecc.…”, senza richiedere una particolare natura e/o qualità del soggettopassivo dell’imposta quale ulteriore requisito per la concessionedell’esenzione. A conforto di tale lettura della norma, la ricorrenterichiama il nuovo Regolamento del Comune di Favignana, che all’art. 16,comma 2, esercitando la facoltà, conferita ai comuni dall’art. 1, comma777, lett. e, della l. 190/2019, applica l’esenzione all’immobile concessoda chiunque in comodato gratuito ad un ente non commerciale perl’esercizio dei propri scopi istituzionali o statutari di assistenza e “puòessere considerata quale “interpretazione autentica” dell’art. 7, comma 1,lett. i) del d.lgs. n. 504/1992”. Evidenzia, inoltre, la ricorrente che, pur avoler accedere alla tesi della necessaria utilizzazione diretta dell’immobileda parte del possessore onde fruire dell’esenzione, v’è assolutacoincidenza delle finalità istituzionali della società comodante con quelledell’[OSCURATO:PERSONA] X, atteso che la [OSCURATO:SOCIETA] appartieneinteramente alla [OSCURATO:PERSONA] X, ente senza fine di lucro amutualità prevalente, il cui capitale è posseduto per oltre il 92%dall’[OSCURATO:PERSONA] X e dal suo presidente fondatore, mentre le quoteresidue appartengono agli operatori delle comunità. Sostiene, pertanto, lacontribuente di aver concesso in comodato gratuito alla suddettaAssociazione l’unico bene di sua proprietà e di non aver mai svolto attivitàd’impresa, con conseguente assimilabilità alle società non operative di cuiall’art. 30 della l. n. 724/1994, configurandosi “un completo rapporto diimmedesimazione organica tra l’attuale ricorrente e l’Associazione MondoX, che esercita sul bene immobile proprio una delle attività elencatenell’art. 7, comma 1, lettera i), del D. Lgs. N. 504 del 1992, cioè quellaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026assistenziale”, pacificamente svolta senza fini di lucro, rapportocomprovato dal vincolo di destinazione d’uso dell’immobile alle attivitàdell’associazione, risultante dal contratto di comodato tra le parti.Pertanto, nella prospettazione della ricorrente, sussistono, ai finidell’esenzione dall’imposta, sia il requisito oggettivo delle finalitàistituzionali di assistenza svolte dall’[OSCURATO:PERSONA] X utilizzatrice deibeni, che il requisito soggettivo, inerente alla natura non commercialedelle attività svolte negli immobili tassati, entrambi non negati dallasentenza impugnata.Quanto alla preliminare eccezione di giudicato (documentato dallasentenza della CGT di II grado della Sicilia di Trapani n. 7682/2023 munitadi attestazione di irrevocabilità, dichiarativa dell’inammissibilitàdell’appello avverso la sentenza n. 963/17 della CTP di Trapani tra lemedesime parti, avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso diaccertamento relativo all’ICI 2010), svolta dalla contribuente nellamemoria illustrativa, va rilevato che il thema decidendum del presentegiudizio attiene, in sintesi, alla operatività o meno dell’esenzionedall’imposta di cui all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n. 504/1992 anchenel caso di utilizzo indiretto dell’immobile, ossia da parte di ente diversoda quello proprietario/possessore, non avente scopo di lucro, che lo abbiadestinato esclusivamente allo svolgimento con modalità non commercialidi attività assistenziali e alla necessità, in tal caso, che anche il soggettopassivo dell’imposta (diverso dall’utilizzatore) debba comunque essere unente non commerciale. Tali questioni non possono ritenersi copertedall’eccepito giudicato esterno, atteso che detta sentenza, sulla scortadell’interpretazione data dalla CTP all’art. 7, comma 1, lett. i) del d.lgs. n.504/1992, individua i requisiti per l’esenzione dall’imposta, ivi richiesti,nell’utilizzo degli immobili tassati da parte di un ente non commerciale enel “non esercizio” di un’attività commerciale da parte di tale ente,ritenendoli provati nel caso in esame. Pertanto, quello che costituirebbeNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026l’elemento comune alle cause si risolve, in sostanza, in una questione cheinvolge l’attività interpretativa della norma relativa ad una specificaesenzione dall’imposta, la quale nell’ordinamento processuale non puòincontrare vincoli, poiché l’attività interpretativa delle norme giuridichecompiuta dal giudice, in quanto consustanziale allo stesso esercizio dellafunzione giurisdizionale, non può mai costituire limite alla attivitàesegetica esercitata da altro giudice, non vigendo nel nostro ordinamentoil principio dello stare decisis (cioè del precedente giurisprudenzialevincolante). Ne consegue che l’interpretazione ed individuazione dellanorma giuridica posta a fondamento della pronuncia – salvo che su talepronuncia si sia formato il giudicato interno – non limitano il giudicedell’impugnazione nel potere di individuare ed interpretare la normaapplicabile al caso concreto e non sono, quindi, suscettibili di passare ingiudicato autonomamente dalla domanda o dal capo cui si riferiscono,assolvendo ad una funzione meramente strumentale rispetto alla decisione(v. tra le tante, Cass., n. 2270/2024; Cass., n. 15215/2021). Nel caso dispecie, pertanto non può ravvisarsi alcuna efficacia di giudicato dellasuddetta sentenza in relazione all’interpretazione data dalla CTP di Trapanidell’art. 7, comma 1, lett i) del d.lgs. n. 504/1992, sulla scorta della qualequel giudice ha individuato i requisiti normativamente richiesti perbeneficiare della specifica esenzione d’imposta, tanto più che la sentenzanemmeno affronta espressamente le questioni oggetto del presentegiudizio. A ciò si aggiunga che, in relazione all’accertamento dell’eserciziodi attività non commerciale da parte dell’associazione utilizzatrice delbene, compiuto dalla CTP (verosimilmente, in assenza di espressiriferimenti temporali contenuti nella sentenza, in relazione al diverso annodi imposta per il quale è stato richiesto il tributo in contestazione in quelgiudizio), va comunque esclusa l’efficacia espansiva del giudicato esterno,in quanto elemento costitutivo della fattispecie suscettibile di variare neidiversi anni di imposta (v. Cass. n. 4542/2026).Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026Tanto premesso, il motivo di ricorso è infondato.Il d.lgs. n. 23/2011, art. 9, comma 8, espressamente rinvia, in tema diesenzioni dall'imposta municipale propria, al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7,lett. i), in tema di imposta comunale sugli immobili, ai sensi delquale:” Sono esenti dall'imposta:…i) gli immobili utilizzati dai soggetti dicui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, e successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobiliposseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all'impostaindipendentemente dalla destinazione d'uso dell'immobile, destinatiesclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attivitàassistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche,ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cuiall'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222” (con laprecisazione che l’esplicito riferimento alle “modalità non commerciali” èstato introdotto dall'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1,convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27). L’art. 9del d.lgs. n. 23/2011 individua al comma 1 i soggetti passivi dell’impostae disciplina nei commi successivi i criteri di applicazione agli stessi di taleimposta, sicchè ai soggetti passivi (tra i quali il proprietario/possessore delbene) va evidentemente riferita anche l’esenzione di cui all’art. 7, lett. i)del d.lgs. n. 504/1992 richiamata dal comma 8 dell’art. 9. D’altro canto,anche il sopracitato art. 7, nel disciplinare le esenzioni, non può cheriferirle ai soggetti passivi, che sono tenuti al pagamento dell’imposta, ilcui presupposto, ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 504/1992, è il possessodi immobili, sicchè gli immobili “utilizzati dai soggetti di cui all'articolo 73,comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, di cuial decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917,”sono pur sempre quelli posseduti dal soggetto passivoproprietario/possessore rientrante tra quelli di cui all’articolo 73.Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026L’art. 1, comma 759, della l. 160/2019 (la quale ha abrogato ilsopracitato art. 9 comma 8), in tema di imposta municipale propria(“nuova IMU”), richiamando del pari espressamente l’articolo 7 del d.lgs.n. 504/1992, esplicita quanto sopra rilevato, stabilendo espressamenteche:” Sono esenti dall'imposta, per il periodo dell'anno durante il qualesussistono le condizioni prescritte:…g) gli immobili posseduti e utilizzatidai soggetti di cui alla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del decretolegislativo 30 dicembre 1992, n. 504, e destinati esclusivamente allosvolgimento con modalità non commerciali delle attività previste nellamedesima lettera i);si applicano, altresì, le disposizioni di cui all' articolo91-bis del decreto-legge 24 gennaio 2012, n.1, convertito, conmodificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n.27, nonché il regolamento dicui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 19 novembre2012, n. 200”.I soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unicodelle imposte sui redditi, richiamati dal d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, lett.i), sono “gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che nonhanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commercialenonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nelterritorio dello Stato”.Alla luce della suesposta ricostruzione normativa, ne deriva che sonoesenti dall’imposta gli immobili posseduti e utilizzati dagli “enti pubblici eprivati diversi dalle società” (oltre che dagli altri enti indicati nella lett. cdel sopracitato art. 73), destinati esclusivamente allo svolgimento conmodalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie,di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio1985, n. 222.La disposizione di cui al d.lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett.i) è stata interpretata da questa Corte, secondo un risalente e consolidatoNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026orientamento, “nel senso che le previste esenzioni «presuppongono ilricorrere di una duplice condizione costituita dall'utilizzazione diretta degliimmobili da parte dell'ente possessore e dall'esclusiva loro destinazione ad26 novembre 2008, n. 28160 cui adde, ex plurimis, Cass., 20 luglio 2016,n. 14913; Cass., 4 giugno 2014, n. 12495; Cass., 6 dicembre 2013, n.27418; Cass., 11 maggio 2012, n. 7385); e si è, quindi, rimarcato che, aifini dell’integrazione dell’esenzione, occorrono un requisito oggettivo -rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività diassistenza o di altre attività equiparate dal legislatore ai fini dell'esenzione- ed un requisito soggettivo - costituito, a sua volta, dallo svolgimento ditali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia comeoggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali - (v., explurimis, Cass., 30 aprile 2019, n. 11409; Cass., 20 luglio 2016, n.14913; Cass., 4 maggio 2016, n. 8870; Cass., 8 luglio 2015, n. 14226;Cass., 21 marzo 2012, n. 4502)” (Cass., n. 5962/2025). Trattasi diopzione ermeneutica avallata anche dalla Corte Costituzionale nelleordinanze n. 429/2006 e n. 19/2007, secondo cui, l’art. 59, comma 1,lettera c), del d.lgs. n. 446 del 1997, prevedendo “che l'esenzione dall'ICIspetta per i fabbricati a condizione che gli stessi, oltre che utilizzati, sianoanche posseduti dall'ente non commerciale utilizzatore, attribuisce all'art.7, comma 1, lettera i), del d.lgs. n. 504 del 1992 lo stesso significatoriconosciutogli dalla richiamata giurisprudenza della Corte di cassazione e,quindi, non innova la disciplina dei requisiti soggettivi dell'esenzione”.“Di contro, secondo un indirizzo giurisprudenziale che si è venutogradualmente affermando nella giurisprudenza della Corte, l'esenzionespetta non soltanto se l'immobile è direttamente utilizzato dall'entepossessore per lo svolgimento di compiti istituzionali, ma anche sel’immobile, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro entenon commerciale per lo svolgimento di attività meritevoli previste dallaNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026norma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenentealla stessa struttura del concedente (Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2015, n.25508; Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2019, n. 24308; Cass., Sez. Trib.,25 novembre 2022, n. 34772; Cass., Sez. Trib., 2 ottobre 2023, n 27761;Cass., Sez. Trib., 17 ottobre 2023, n. 28799; Cass., Sez. Trib., 6 giugno2024, n. 17618; Cass., Sez. Trib., 25 giugno 2024, n. 17442; Cass., Sez.Trib., 1 luglio 2024, n. 17967).” (Cass., n. 5962/2025 cit.).Recependo tale ultimo orientamento, l’art. 1, comma 71, della legge30 dicembre 2023, n. 213, ha disposto che l’art. 1, comma 759, lett. g),della legge 27 dicembre 2019, n. 160, nonché le norme da questorichiamate o sostituite si interpretano, per gli effetti di cui all’art. 1,comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cioè, in funzione diinterpretazione autentica, e quindi con decorrenza retroattiva), nel sensoche: «a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sonoconcessi in comodato a un soggetto di cui all’articolo 73, comma 1, letterac), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidentedella Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, funzionalmente ostrutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatariosvolga nell’immobile esclusivamente le attività previste dall’articolo 7,comma 1, lettera i), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, conmodalità non commerciali; b) gli immobili si intendono utilizzati quandosono strumentali alle destinazioni di cui all’articolo 7, comma 1, lettera i),del decreto legislativo n. 504 del 1992, anche in assenza di eserciziodefinitiva della strumentalità». Questa Corte ha confermato che “la normain esame è chiaramente definita di interpretazione autentica, anche invirtù del richiamo all’art. 1, comma 2, dello Statuto del contribuente e siriferisce all’art. 1, comma 759, lett. g, della legge n. 160 del 2019 e allenorme da questo richiamate o sostituite, sicché vale anche relativamenteall’ICI ed in particolare all’art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. n. 504 delNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/20261992, espressamente richiamato dall’art. 1, comma 759, lett. g dellalegge n. 160 del 2019» (Cass., n. 17442/2024).Alla luce della suddetta norma di interpretazione autentica, si è,quindi, affermato che “in caso di concessione in comodato, l’esenzione daIMU (ma anche da ICI) può essere riconosciuta, sempreché: a) l’entecomodatario, al pari dell’ente comodante, rientri tra i soggetti previstidall’art. 73, comma 1, lett. c), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; b)l’ente comodatario sia strutturalmente o funzionalmente collegato all’entecomodante; c) l’ente comodatario utilizzi l’immobile per lo svolgimentoesclusivo con modalità non commerciali di «attività assistenziali,previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali,ricreative e sportive», nonché di «attività di religione o di culto quelledirette all'esercizio del culto e alla cura delle anime, alla formazione delclero e dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi, all'educazionecristiana».” (Cass. n. 33584/2025).Riguardo alla definizione “collegamento strutturale o funzionale” traente comodante ed ente comodatario…., richiamando la giurisprudenza diquesta Corte, la circolare emanata dal Ministero dell’Economia e dellepropria (IMU) – Art. 1, comma 71 della legge 30 dicembre 2023, n. 213(Legge di bilancio per l’anno 2024) – Norma interpretativa dell’art. 1,comma 759, lett. g), della legge 27 dicembre 2019, n. 160 – Immobiliutilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità noncommerciali delle attività meritevoli di tutela”), ha fornito (conargomentazioni sostanzialmente condivisibili) significative precisazionisulle condizioni indispensabili per usufruire dell’esenzione da IMU in casodi concessione in comodato dell’immobile. Così, si è detto che il“collegamento funzionale” tra comodante e comodatario postula un«rapporto di stretta strumentalità tra i due enti nella realizzazione dicompiti e nello svolgimento di attività diverse (...), ma istituzionalmenteNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026connesse, […] riconoscendo una relazione servente, un rapportofunzionale delle prestazioni svolte (...)», per cui esso «può ritenersisussistente ove le attività svolte dal comodatario nell’immobile rientrinonel novero di quelle agevolate, siano esercitate con modalità noncommerciali e, al contempo, siano accessorie o integrative rispetto alleistituzionali di quest’ultimo in rapporto di diretta strumentalità». Inparticolare, si è ritenuto che «tale nesso di strumentalità sussista qualoral’attività non commerciale svolta nell’immobile concesso in comodato sialegata alle finalità e alle attività istituzionali del concedente e risulticoerente e funzionale rispetto agli scopi dello stesso ente concedente».….In definitiva, si può dire che: a) il “collegamento funzionale” presupponeuna relazione sinergica di collaborazione o cooperazione tra enti autonomiche trova titolo in una convenzione indipendente dal contratto dicomodato sull’immobile e che colloca l’ente comodatario in una posizioneausiliaria (attraverso l’esercizio di attività accessorie o sussidiarie) rispettoalle attività istituzionali dell’ente comodante; pertanto, in tale cornice, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,consolidare, rinsaldare o incentivare la partnership tra gli enti; b) il“collegamento strutturale” presuppone l’inserimento di una pluralità di enticon ruoli diversificati in una più ampia organizzazione di tipo orizzontale overticale, che colloca uno o più enti (tra cui il comodante) in posizione didominio, controllo, direzione o coordinamento e gli altri enti (tra cui ilcomodatario) in posizione di subordinazione o dipendenza, creando unasservimento poliforme di funzioni e finalità istituzionali degli uni rispettoagli altri, in modo che l’ente comodatario sia vincolato ad agire comelonga manus dell’ente comodante; pertanto, in tale contesto, laconcessione in comodato dell’immobile si pone come mezzo per realizzare,incentivare, agevolare o facilitare le attività istituzionali svolte dall’enteNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026comodatario per conto e nell’interesse dell’ente comodante.”(Cass. n.33584/2025).Alla luce della suddetta ricostruzione, presupposto per l’estensionedell’esenzione all’utilizzazione indiretta del bene rimane la necessarianatura non economica anche dell’ente comodante.A tal proposito, va evidenziato che l’art. 1, comma 759, lettera g) dellalegge 160/2019, come autenticamente interpretato dall’art. 1, comma 71,della legge 213/2023, nello stabilire che gli immobili si intendonoposseduti “anche” nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggettodi cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte suiredditi, prevede una ipotesi aggiuntiva a quella, rimasta inalterata, in cuigli immobili sono “posseduti e utilizzati” direttamente dai soggetti di cuialla lettera i) del comma 1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992 e quindidirettamente dagli “enti pubblici e privati diversi dalle società”, ossial’ipotesi, ulteriore ed eventuale, in cui siano posseduti da questi ultimi, invia mediata, mediante concessione del bene in comodato ad altro entenon commerciale. In sostanza l’art. 1, comma 759, lettera g) della legge160/2019, come autenticamente interpretato, riguarda comunque gliimmobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cui alla lettera i) del comma1 dell’articolo 7 del d.lgs. n. 504/1992, i quali possono “anche” concederliin comodato ad enti del pari non commerciali, senza che ciò autorizzi aritenere che, in tale seconda ipotesi, la norma preveda che il comodantepossa essere un soggetto diverso da quelli di cui al citato comma 1dell’articolo 7.La necessaria natura non economica (anche) del comodante è inoltredel tutto congruente con la previsione del necessario collegamentostrutturale e funzionale tra il concedente e l’utilizzatore, che deveappartenere del pari ai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c),del d.P.R. n. 917/1986 (enti non economici) ed utilizzare gli immobili persvolgere le attività non commerciali di cui all'articolo 7, comma 1, letteraNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026i), del d.lgs. n. 504 del 1992, proprie del concedente, di cui il comodatarioè una longa manus.Orbene, nel caso di specie la concedente è una s.r.l. ed ha pertantouna natura giuridica incompatibile con quella di ente non commerciale,qualifica evidentemente non attribuibile ad una società di capitali, che èespressamente esclusa dal novero dei soggetti di cui all’art. 73, comma 1,lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi e che non cessa diessere tale solo perché eventualmente inattiva (nemmeno essendovielementi, tra i quali il divieto statutario di distribuzione degli utili, perritenere che si tratti di una società commerciale avente i requisitinormativamente previsti dal d.lgs. n. 112/2017 per poter esserequalificata impresa sociale) e la cui natura commerciale nemmeno puòessere incisa, trattandosi di soggetto dotato di una autonoma personalitàgiuridica, dalla natura giuridica dei soggetti detentori delle quote delcapitale sociale, che, peraltro, nel caso di specie è incontestatamentedetenuto comunque da un’altra società di capitali (cooperativa a r.l.).Pertanto, essendo la contribuente una società di capitali, va senz’altroritenuto insussistente in capo alla stessa il requisito soggettivo per poterbeneficiare dell’esenzione dall’imposta, il quale deve coesistere con quellooggettivo, da accertarsi in concreto, inerente al tipo di attività espletatadall’utilizzatore dell’immobile e alla modalità di espletamento della stessa.Neppure può rilevare nel caso di specie la facoltà riconosciuta aicomuni dall’art. 1, comma 777 della legge 160/2019, di applicarel’esenzione dall’imposta dell’immobile dato in comodato gratuito ad unente non economico per l’esercizio di scopi istituzionali di assistenza ostatutari, atteso che il nuovo Regolamento comunale di Favignana, che harecepito detta previsione, è successivo all’anno di imposta cui si riferisce iltributo in questione e che comunque la legge n. 160/2019 ha carattereinnovativo e non di interpretazione autentica e pertanto non è applicabileNumero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026retroattivamente, come chiarito da questa Corte (vedi Cass. 33757/24,Cass. 33760/24).Nel caso di specie, inoltre, non solo è del tutto assente, qualenecessario presupposto del collegamento funzionale tra enti, “unaconvenzione indipendente dal contratto di comodato sull’immobile e checolloca l’ente comodatario in una posizione ausiliaria”, ma, secondo lastessa prospettazione della contribuente, sarebbe ilpossessore/comodante a ricoprire, nel caso in esame, un ruolostrumentale al perseguimento degli obiettivi dell’associazione (enteutilizzatore) e quindi a rivestire una posizione ausiliaria rispettoall’utilizzatore. Del pari è del tutto assente, quale necessario presuppostodel collegamento strutturale, una posizione di “dominio, controllo,direzione o coordinamento” della concedente rispetto alla comodataria,la totalità delle quote della S.r.l., a trovarsi in una posizione disovraordinazione e controllo rispetto alla concedente.Pertanto il ricorso va rigettato, con conseguente condanna dellacontribuente al pagamento delle spese del giudizio. P.Q.Mrigetta il ricorso;condanna l’[OSCURATO:SOCIETA]. al pagamento delle spese del giudiziodi legittimità, che liquida in 4.500,00 euro per compensi professionali e in200,00 euro per esborsi, oltre spese generali ed accessori di legge;ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 25/03/2026 .Numero registro generale 20259/2023Numero sezionale 2702/2026Numero di raccolta generale 16971/2026Data pubblicazione 30/05/2026Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 16971/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris