Cassazione n. 21599/2025

25 PU ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 13373/2024 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] N. 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA]'EMILIA, VIA P. BORSELLINO, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che lo rappresenta e difende -controricorrente- nonché contro AGENZIA DELLE ENTRATE-RISCOSSIONE -intimata- avverso la SENTENZA di [OSCURATO:PERSONA] LOMBARDIA n. 999/19/24 depositata il 05/04/2024. Udita la relazione svolta nella PUBBLICA UDIENZA del 15/01/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Udita la requisitoria del P.G., in persona del sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l’accoglimento del primo motivo di ricorso. Sentiti l’avv. [OSCURATO:PERSONA] per la ricorrente e l’avv. [OSCURATO:PERSONA] per il controricorrente. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con la sentenza n. 999/19/24 del 05/04/2024, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (di seguito CGT2) rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 19/15/23 della Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano (di seguito CGT1), che aveva accolto il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] avverso le cartelle di pagamento emesse nei suoi confronti quale coobbligato di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s. 1.1.Come emerge dalla sentenza impugnata, le cartelle di pagamento erano state emesse a titolo di riscossione provvisoria, per euro 61.687,00, in pendenza del giudizio di primo grado, che aveva visto soccombere il contribuente, in ragione della sua qualità di socio e della partecipazione all'attività fraudolenta delle menzionate società, posta in essere a mezzo dell'emissione di fatture per operazioni inesistenti. 1.2.La CTR rigettava l’appello di AE evidenziando, per quanto interessa in questa sede, che: a) la riscossione era avvenuta «ai sensi dell'art. 15 del DPR 602[/]73 per le imposte dirette e dell'art. 23 del D. Lgs. 46/99 per l'IVA» e che trattavasi «di riscossione a titolo provvisorio o, meglio, di riscossione del tributo nella fase amministrativa, (…) e non già della riscossione a titolo frazionato di cui all'art. 68 del D.Lgs. 546/92, contrariamente a quanto affermato dall'ufficio»; b) diversamente da quanto previsto per la riscossione frazionata, la riscossione provvisoria consegu[iva] dall’accertamento e [era] intrinsecamente connessa con la pretesa contenuta nell’avviso. Assume[va] rilievo, in questa prospettiva, l’esito del procedimento penale instaurato a carico del contribuente, presso il Tribunale Ordinario di Firenze innanzi al GUP del Procedimento, R.G.N.R. n° 14543/19, quale legale rappresentante delle società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s. (dal [OSCURATO:DATA_NASCITA] al 9.8.2016) e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s. (dal [OSCURATO:DATA_NASCITA] al 10.5.2016) per il reato di emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti negli anni di imposta 2015 e 2016, coincidenti dunque con le condotte contestata dall’ufficio con gli avvisi impugnati»; c) il predetto procedimento si era concluso con l’assoluzione di [OSCURATO:PERSONA] perché il fatto non costituiva reato e le conclusioni «a cui è pervenuto il giudice penale preclud[eva]no che le presunzioni dell’ufficio [potessero] avere fondamento». 2.AE impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati da memoria exart. 378 cod. proc. civ. 3.[OSCURATO:PERSONA] resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ. 4.L’Agenzia delle entrate - Riscossione (di seguito AER) restava, invece, intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1.Va pregiudizialmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso formulata da [OSCURATO:PERSONA], secondo il quale la ricorrente non avrebbe impugnato una delle due rationes decidendi espresse dalla CGT2, vale a dire quella concernente l’autonomia patrimoniale delle società amministrate dal contribuente. 1.1.In realtà, a parte la difficoltà di configurare nella specie un’autonoma ratio decidendi , la censura dell’Amministrazione finanziaria riguarda, in generale, l’impossibilità di far valere, in sede di impugnazione della cartella di pagamento, le eccezioni di merito concernenti l’atto prodromico (l’avviso di accertamento) regolarmente notificato al contribuente. 1.2.Tale rilievo si rivela assorbente di ogni ulteriore affermazione di merito formulata dal giudice di appello. 2.Il ricorso di AE è affidato a due motivi, di seguito riassunti. 2.1.Con il primo motivo di ricorso si deduce violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15, co. 1, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA), dell'art. 23 del d.lgs. 26 febbraio 1999, n. 46 e degli artt. 19, comma 3, e 68 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CGT2 accolto rilievi che avrebbero potuto essere proposti solo avverso l’avviso di accertamento notificato al contribuente, distinguendo erroneamente tra iscrizione a titolo provvisorio e riscossione frazionata. 2.2.Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 20 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, dell’art.2729 cod. civ. e dell’art. 116 cod. proc. civ., per avere la CGT2 deciso la controversia trasponendo pedissequamente, in sede tributaria, le risultanze del giudizio penale, senza tenere in debito conto l’autonomia dei due giudizi. 3.Il primo motivo di ricorso è fondato con assorbimento del secondo motivo. 3.1.Come emerge dalla sentenza impugnata, la responsabilità del ricorrente è fondata su due avvisi di accertamento allo stesso notificati quale socio delle società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.s., a seguito dei quali erano state notificate le cartelle di pagamento a titolo di riscossione provvisoria (e non già a titolo di riscossione frazionata come ritenuto dall’Ufficio). 3.2.La CGT2 ritiene che «la riscossione provvisoria consegue dall’accertamento e è intrinsecamente connessa con la pretesa contenuta nell’avviso» (pag. 4), il che legittimerebbe (sembra di capire) l’esame del merito della pretesa. 3.3.In realtà, come correttamente evidenziato dalla difesa erariale, il contribuente – al fine di contestare la propria responsabilità quale amministratore e/o socio delle menzionate società – avrebbe dovuto impugnare gli atti impositivi allo stesso regolarmente notificati e non rivolgere le proprie istanze nei confronti delle cartelle di pagamento che su detti avvisi di accertamento si fondano e che, pertanto, non hanno natura (anche) di atto impositivo. 3.4.La circostanza, poi, che dette cartelle di pagamento siano state emesse a titolo provvisorio e non già a titolo di riscossione frazionata non ha alcun rilievo, trattandosi, comunque, in entrambi i casi, di atti contenenti intimazioni di pagamento, avverso i quali possono essere fatte valere in sede di impugnazione solo eccezioni concernenti gli atti medesimi (cd. vizi propri) e non anche eccezioni riguardanti il merito della pretesa, da proporre avverso gli atti impositivi (cfr. Cass. n. 25995 del 31/10/2017; Cass. n. 8704 del 10/04/2013). 3.5.L’accoglimento del primo motivo rende del tutto superfluo l’esame del secondo motivo, anch’esso riguardante il merito della pretesa. 4.In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; la sentenza impugnata va cassata con riferimento al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente procedimento. P.Q.M La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo