Cassazione n. 08389/2023

C ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.18581/2017 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] -intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA PUGLIA - SEZ.DIST.LECCEn. 128/2017 depositata i l 13/01/2017 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/02/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1.MARANGIO Antonio, titolare di omonima impresa agricola individuale, con riferimento al 2006, annualità per la quale non risultava aver presentato dichiarazione ai fini di II.DD., IRAP ed IVA, era attinto (a seguito di PVC della GDF redatto in esito a verifica fiscale, condotta nei suoi confronti per gli anni di imposta dal 2006 al 2012, ed all’acquisizione dei dati comunicati dai clienti e fornitori, risultanti dagli appositi elenchi trasmessi ai sensi dell'art. 8-bis, comma 4-bis, DPR n. 322 del 1998) da avviso di accertamento n. TVH01A20I586/2012, notificato in data 21 dicembre 2012, con il quale venivano accertati un reddito di impresa ex artt. 55 e 56 tuir e relativo valore della produzione netta quanto all’IRAP pari ad € 747.121,00 e veniva ripresa un’IVA dovuta pari a € 43.705,00, calcolata ad aliquota del 4% e del 10%, su un imponibile di € 919.032,00. Analogamente, con riferimento al 2007, annualità pure per la quale il predetto non risultava aver presentato dichiarazione ai fini di II.DD., IRAP ed IVA, il medesimo era attinto da avviso di accertamento n. TVHOIA201611/2012, notificato parimenti in data 21 dicembre 2012, con il quale venivano accertati un reddito di impresa ex artt. 55 e 56 tuir e relativo valore della produzione netta quanto all’IRAP pari ad € 716.265,00 e veniva ripresa un’IVA dovuta pari a € 39.333,61, calcolata ad aliquota del 4% e del 10%, su un imponibile di € 790.382,00. 2. Avverso entrambi gli avvisi, il contribuente presentava distinti ricorsi, contestando la legittimità del metodo utilizzato in verifica e sostenendo la natura agricola della sua attività. 3. La CTP di Brindisi, con sentenze del 3 ottobre 2013, nn. 223/04/2013 e 222/04/2013, accoglieva, parzialmente, i ricorsi, riconoscendo, a favore del contribuente, la natura agricola dell’attività svolta, la deducibilità dei relativi costi e l’applicazione delle corrispondenti sanzioni. 4. Appellava l’Ufficio. 5. La CTR, con la sentenza emarginata, rigettava gli appelli riuniti. 5.1. Osservava: - “ il contribuente, con il proprio ricorso, pur riconoscendo la mancata presentazione delle dichiarazioni, faceva presente che la propria attività è di natura esclusivamente agricola e pertanto non può essere considerata e trattata come una impresa commerciale, ma rientra in quelle previste dall'art. 32 del T.U.I.R. L'Ufficio in proposito sostiene che l'assunto del contribuente è tutto da dimostrare e l'onere di ciò compete al ricorrente. È quindi sul punto della dimostrazione dell'attività agricola, piuttosto che commerciale, che si incentra il presente contenzioso”; - il contribuente ha prodotto “ copiosa documentazione a sostegno della propria difesa, [riguardante] in particolare: --disponibilità di terreni. Il contribuente ha avuto nella propria disponibilità terreni in affitto per totali ha 46; tali terreni per lo più erano destinati a seminativo; vengono allegati in atti tutti i contratti di fitto; -- utilizzo di mano d'opera. Dalla produzione del mod.770 trasmesso con regolare ricevuta, risultano n. 87 lavoratori dipendenti assunti con le procedure del settore agricolo; [è] allegata dichiarazione mod. 770 che riporta i nominativi e le giornate dei dipendenti utilizzati; -- costi. I costi determinatisi per la gestione dell'azienda sono essenzialmente da ricondursi a queste due voci, oltre evidentemente ai costi vari della produzione agricola”; - “ gli accertatori, nel ricostruire i redditi da imputare al contribuente, esaminano e riconoscono tra i ricavi numerose fatture di vendita, che, esaminate da questa Commissione, indicano esclusivamente prodotti agricoli in quantità notevole, confermando la tesi del contribuente”; -“da quanto sopra indicato, questa Commissione riconosce che il contribuente si è affannato nel dimostrare la reale esistenza dell'azienda agricola, indicando i parametri essenziali richiamati per la determinazione del reddito come previsto dal citato art. 32. Forse, come sostiene l'Ufficio, non tutto quello che ha dimostrato il ricorrente è perfettamente sufficientemente [“recte”, sufficiente] e calibrato rispetto ai rilievi dei militari, ma sicuramente pone in evidenza numerosi elementi che si possono ritenere sufficienti a riconoscere un'azienda agricola con produzione di redditi agrari”; - “ l'Ufficio rivede le argomentazi oni e la documentazione del ricorrente sostenendo che comunque essa non è ritenuta sufficiente a provare la tesi difensiva sostenuta. [OSCURATO:PERSONA], che pure condivide l'assunto originario dell'obbligo di dimostrazione da parte del contribuente, non può accettare le contestazioni generiche presentate dall'Ufficio, sulle argomentazioni prodotte, basate su proprie convinzioni assolutamente non dimostrate. A fronte delle prove fomite a difesa, l'Ufficio doveva sostenere, con elementi evidenti e concreti, l'esistenza di un'attività commerciale, magari attingendo alle fatture emesse o d'acquisto, ai dipendenti che magari non sono collegati con attività agricole, ma sulle contestazioni dell’Agenzia si rilevano solo doglianze generiche e richieste di ulteriori prove indeterminate ed indefinite”. 6. Propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate con due motivi. Il contribuente resta intimato. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Entrambi i motivi di ricorso possono essere enunciati e trattati congiuntamente per comunanza di censure. 2. Con il primo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 32 tuir e degli artt. 2135 e 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. 2.1. La CTR ha erroneamente ritenuto che il contribuen te avesse dato prova della natura agricola dell'attività esercitata. In sentenza, non vi è stata un'analisi circostanziata dei documenti prodotti dal contribuente: essa, ove rettamente effettuata, avrebbe condotto ad escludere che le attività di conservazione, commercializzazione e valorizzazione dei prodotti agricoli (previste dall'art. 32 tuir) avessero ad oggetto esclusivamente prodotti propri, ossia ottenuti dall'esercizio dell'attività agricola principale, anziché prodotti acquistati. Invero, la CTR ha considerato quali prove sufficienti tanto la disponibilità "contrattuale" di terreni potenzialmente utilizzabili quanto i dati dell’Inps in ordine ai lavoratori che avrebbero goduto di retribuzione. Invece, la disponibilità solo "contrattuale" di terreni non è sinonimo di loro sfruttamento agricolo e le videate dell’Inps non possono costituire prova del reale impiego dei lavoratori, soprattutto alla luce della circostanza che, per gli anni in esame, il contribuente aveva presentato le dichiarazioni Mod. 770 per un numero di lavoratori impiegati notevolmente inferiore a quello (di 202 unità) indicato in ricorso, senza versare i contributi agli enti previdenziali. Ulteriormente, la CTR non ha adeguatamente valutato la circostanza della mancata contestazione, da parte del ricorrente, dei valori relativi ai componenti positivi e negativi. Relativamente agli adempimenti contabili, gli imprenditori agricoli sono generalmente soggetti agli stessi adempimenti previsti per le altre categorie di imprese, eccezion fatta per gli imprenditori con volume d'affari non superiore a € 7.000,00. Nella fattispecie è stata contestata, dalla GDF, l'omessa tenuta dei registri contabili, compresi quelli obbligatori in ogni caso ai fini dell’IVA. Ciò, unitamente alle omesse dichiarazioni, ha permesso all’Ufficio di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, prescindendo in tutto o in parte dalle scritture contabili, ai sensi dell’art. 41 DPR n. 600 del 1973. Le attività di conservazione, commercializzazione e valorizzazione, qualora non siano esercitate congiuntamente ad un processo di coltivazione, manipolazione o trasformazione, venendo a mancare ogni connessione con l'attività agricola principale, producono redditi da determinarsi analiticamente secondo le ordinarie disposizioni in tema di redditi d'impresa di cui all’art. 56 tuir. Dal testo della sentenza impugnata non risulta che il contribuente abbia fornito i necessari elementi di prova riguardo all'effettiva attività agricola svolta, alla tipologia, ai quantitativi ed ai valori della produzione realizzata e commercializzata. La CTR ha errato nel non considerare che, a fronte della mancata presentazione delle dichiarazioni, degli elementi rilevati in verifica e dei dati desunti dagli elenchi clienti/fornitori, era il contribuente a non aver assolto all'onere probatorio sul medesimo incombente. 3. Con il secondo motivo si denuncia nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 111 Cost., 1, 2 e 36 D.Lgs. n. 546 del 1992, 112, 132 e274 cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ. 3.1. Dall'esame dell'adottata motivazione, appare evidente l'assoluta contraddittorietà e la manifesta illogicità della stessa, tale da poter essere considerata meramente apparente e da comportare l'invalidità della sentenza stessa. Questa nulla o male argomenta sulla sufficienza della documentazione del contribuente a dimostrare la natura agricola dell’attività e nel contempo omette di valutare se i rilevanti e non contestati costi sostenuti avessero o meno natura commerciale. 4. Entrambi i motivi sono inammissibili e comunque manifestamente infondati. 4.1. Essi, che richiamano atti e documenti del procedimento e fanno riferimento a dati aziendali senza riprodurre i primi né indicare (con parimenti necessarie riproduzioni) donde risultino i secondi, sotto le spoglie formali di denunce di nullità della sentenza impugnata per sostanziale inesistenza della motivazione (secondo motivo) e di violazioni di legge anche con riguardo al criterio di riparto degli oneri probatori (primo motivo), in realtà, sollecitano a questa Suprema Corte una più favorevole riedizione del giudizio di merito, in distonia rispetto a natura e limiti del giudizio di cassazione come momento di controllo della sola legittimità degli atti impugnati. 4.2. Più particolarmente, principiando del secondo motivo, che assume priorità logica, da una semplice lettura dei brani della sentenza impugnata innanzi riprodotti appare evidente che la stessa esibisce un'effettiva motivazione, non soltanto dal punto di vista grafico, ma anche dal punto di vista concettuale. Invero –così trascorrendosi anche al primo motivo – la CTR, con incedere logico e pertinente sviluppo argomentativo, dopo aver “expressis verbis” affermato (con conseguente esclusione di alcuna violazione dell’art.2697 cod. civ.) di condividere l’assunto di partenza dell’Agenzia delle entrate circa l’incombenza al contribuente dell’onere di dimostrare la natura agricola dell’attività della sua impresa (giacché, in effetti, trattasi di regime di favore rispetto all’attività commerciale e quindi derogatorio dell’ordinario), afferma che, mentre il contribuente ha adempiuto all’onere stesso allegando la disponibilità di terreni agricoli, per vero non solo “contrattuale”, ma fattuale, siccome “per lo più […] destinati a seminativo”, l’impiego di manodopera ed il sostenimento di costi, l’Agenzia s’è limitata a contestazioni generiche, senza riuscire ad addurre elementi di giudizio atti a supportare l’assunto dell’esistenza di un’attività (anche non esclusivamente) commerciale. 4.3. La motivazione della sentenza impugnata, pertanto, non solo è pertinente ed adeguata, per ciò solo dovendosene escludere la pur denunciata apparenza, ma finanche completa, in specie ove sottolinea, - quanto al contribuente, che, pur qualora si opinasse, con l’Ufficio, che non tutto quanto dal medesimo “dimostrato” sia “perfettamente [sufficiente] e calibrato rispetto ai rilievi dei militari”, tuttavia il giudizio sulla natura agricola dell’attività deve essere necessariamente complessivo, alla luce cioè di tutti gli elementi forniti, che, “sufficienti a riconoscere un'azienda agricola con produzione di redditi agrari”, trovano altresì un riscontro di coerenza con i prodotti agricoli oggetto delle fatture di vendita poste a base dei ricavi contestati; -quanto all’Agenzia delle entrate, che la mancanza di evidenza e concretezza dei suoi assunti in contrario rispetto alle allegazioni e produzioni del contribuente si risolve, non solo nella mancanza di semplici verifiche, relativamente, ad esempio, alle causali delle fatture attive e passive o all’eventuale collegamento di alcuni dei “dipendenti” ad attività non agricole, ma altresì, in definitiva, nella pretesa, nientemeno che dal contribuente medesimo, “di ulteriori prove indeterminate ed indefinite”. 4.4. Al cospetto di un siffattamente articolato ragionamento della CTR, l’evocazione, ancora dinanzi a questa Suprema Corte, di non meglio circostanziati “dati desunti dagli elementi rilevati in verifica” e “dagli elenchi clienti/fornitori” non scioglie, m