Cassazione n. 07038/2023

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 25/03/2022 della CORTE APPELLO di MILANOvisti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni del [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA]. Gen. conclude per l'inammissibilità del ricorso lette le conclusioni del difensore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] conclude per l'accoglimento del ricorso e l'annullamento della sentenza impugnata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con la sentenza del 25 marzo 2022 la Corte di appello di Milano ha confermato la condanna inflitta a [OSCURATO:PERSONA] dal Tribunale di Milano il 23 aprile 2021 alla pena di otto mesi di reclusione per il reato ex art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 perché, in qualità di amministratore unico della [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., al fine di evadere le imposte sul valore aggiunto, indicò nella dichiarazione annuale relativa a tale imposta elementi positivi di reddito pari a C 2.945.229, inferiori a quelli accertati pari ad C 5.792.839, con un'imposta evasa di C 1.248.783, superando la soglia di C 150.000 e risultando l'ammontare degli elementi attivi sottratti all'imposizione superiore al 10% di quelli indicati in dichiarazione (in Milano il 27 ottobre 2014). 2. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione il difensore dell'imputato. 2.1. Con il primo motivo si deduce: - l'erronea applicazione dell'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, con riferimento alla determinazione dell'imposta evasa ed al superamento della soglia di rilevanza penale e sotto il profilo della mancata e/o erronea applicazione ed interpretazione dell'art. 4 comma 1 bis d.lgs. n. 74 del 2000; - la manifesta illogicità e contraddittorietà della motivazione in ordine alla determinazione dell'imposta evasa e alla sufficienza della presunta falsa dichiarazione. 2.1.1. Si premette che la Corte di appello avrebbe ritenuto che le questioni dedotte con i motivi di appello sarebbero state già esaminate e decise dalla sentenza di primo grado e avrebbe affermato che la condanna si fonda non sull'accertamento induttivo ma su prove documentali, su 15 fatture relative al 2013, unici documenti relativi a tale anno di imposta rinvenuti. 2.1.2. Secondo la tesi difensiva, esposta nelle pagine da 3 a 10) si sarebbe contestato che la determinazione della imposta evasa e il superamento della soglia di punibilità sarebbe avvenuta mediante l'accertamento induttivo e mediante lo spesometro; che non sarebbero stati considerati i costi dell'attività; che l'accertamento si fondava su dati presuntivi quali i questionari inviati a 15 clienti campione; che i dati presuntivi si sarebbero riferiti a fatti avvenuti quando l'imputato non era più il legale rappresentante; che non sarebbero stati valutati gli elementi negativi del reddito, anche ai fini del superamento della soglia di punibilità; che il fatto avrebbe integrato l'ipotesi di abuso del diritto; che le condotte sarebbero state realizzate mediante il meccanismo del cd. reverse change.2.1.3. La Corte territoriale avrebbe erroneamente applicato l'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, riconducendo la responsabilità del ricorrente per dichiarazione infedele alla sola indicazione delle operazioni come sottoposte al meccanismo dell'inversione contabile in luogo della sottoposizione al regime ordinario dell'I.V.A., in assenza dell'effettiva imposta evasa. La Corte di appello avrebbe, altresì, omesso ogni considerazione in relazione alla necessaria natura fraudolenta della presunta falsa dichiarazione e al difetto di operazioni inesistenti e di indicazione di costi non sostenuti, tenuto conto dei criteri ex art. 4, comma 1-bis, d.lgs. n. 74 del 2000. Il Corte territoriale avrebbe, altresì, omesso di considerare che la condotta contestata avrebbe potuto integrare un mero abuso del diritto nell'applicazione del meccanismo di inversione contabile, privo di rilievo penale. La motivazione sarebbe, altresì, viziata laddove si limiterebbe a considerare unicamente l'asserita falsità della dichiarazione riportata nel modello I.V.A., omettendo ogni considerazione con riferimento alla necessità di determinare l'imposta evasa ai fini della pronuncia di responsabilità. 2.2. Con il secondo motivo si deducono i vizi di violazione di legge - per l'erronea applicazione ed interpretazione degli artt. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 e 42, comma 1, cod. pen., con riferimento al difetto della necessaria individuazione del dolo specifico della volontà di elusione e/o all'assenza di indici di fraudolenza - e di manifesta illogicità e contraddittorietà della motivazione sulla sussistenza del dolo specifico richiesto dalla norma incriminatrice. La Corte territoriale, al fine di affermare la sussistenza dell'elemento soggettivo, avrebbe basato la propria valutazione unicamente sul solo dato della falsità dell'indicazione delle operazioni come sottoposte al meccanismo del reverse charge, omettendo ogni considerazione degli indici contrari alla sussistenza di tale direzione di volontà del ricorrente. Nessuna motivazione sarebbe stata resa sul punto, essendo insufficiente il solo riferimento al mendacio nella dichiarazione. 2.3. Con il terzo motivo si deducono l'erronea applicazione dell'art. 12-bis d.lgs. n. 74 del 2000 con riferimento all'omessa determinazione dell'effettivo risparmio fiscale da sottoporre a confisca e la manifesta illogicità e contraddittorietà della motivazione sulla determinazione della somma da sottoporre a confisca. Si richiamano i precedenti motivi di ricorso e si evidenzia che la motivazione resa dalla sentenza con riferimento alla confisca disposta sarebbe apparente. Il difensore, avv. [OSCURATO:PERSONA], ha depositato una memoria, anche in replica alle argomentazioni del Pubblico ministero, con cui ha chiesto l'accoglimento del ricorso e l'annullamento della sentenza impugnata.[OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo è inammissibile per la mancanza del requisito della specificità estrinseca. 1.1. I motivi di ricorso per cassazione sono inammissibili quando difettino della necessaria correlazione con le ragioni, di fatto o di diritto, poste a fondamento del provvedimento impugnato (Sez. 5, n. 28011 del 15/02/2013, Sammarco, Rv. 255568). L'atto di impugnazione non può infatti ignorare le ragioni del provvedimento censurato (così in motivazione Sez. U, n. 8825 del 27/10/2016, Galtelli, Rv. 268822) in quanto la funzione tipica dell'impugnazione è quella della critica argomentata avverso il provvedimento cui si riferisce che si realizza attraverso la presentazione di motivi che, a pena di inammissibilità (artt. 581 e 591 cod. proc. pen.), debbono indicare specificamente le ragioni di diritto e gli elementi di fatto che sorreggono ogni richiesta. Contenuto essenziale dell'atto di impugnazione è, pertanto, innanzitutto e indefettibilmente il confronto puntuale (cioè con specifica indicazione delle ragioni di diritto e degli elementi di fatto che fondano il dissenso) con le argomentazioni del provvedimento il cui dispositivo si contesta. 1.2. Il ricorso ripropone i motivi di appello, sui quali effettivamente il Tribunale aveva dato una risposta corretta, senza un reale confronto con la motivazione della sentenza impugnata. 1.2.1. La Corte di appello ha chiaramente spiegato - né il ricorso dimostra il contrario, al di là di generiche affermazioni - che la condanna non si fonda su un accertamento induttivo, bensì sulla valutazione di 15 fatture, su dati documentali; tali fatture sono riferite ad operazioni con imposizione di Iva a carico dell'acquirente, dunque con versamento dell'Iva da parte degli acquirenti alla società amministrata dal ricorrente; invece, le stesse operazioni oggetto delle fatture sono state riportate in dichiarazione come assoggettate al regime dell'inversione contabile, che prevede l'emissione di fatture senza esposizione dell'Iva, e, di conseguenza, sono stati sottratti a tassazione gli importi relativi all'Iva. Dunque, non solo non si è fatto riferimento all'accertamento induttivo, ma sono del tutto irrilevanti le argomentazioni espresse nel ricorso sullo spesometro e sull'incidenza dei costi: la Corte di appello ha correttamente rilevato che la condotta concerne l'Iva e l'aver falsamente indicato come non imponibili operazioni invece imponibili. 1.2.2. Il motivo è inammissibile laddove pone la questione dell'abuso del diritto, non dedotta con l'appello.Secondo il costante orientamento della giurisprudenza, la lettura coordinata degli artt. 609 e 606 comma 3 cod. proc. pen. impedisce la proponibilità in cassazione di qualsiasi questione non prospettata in appello, quale rimedio contro il rischio concreto di un annullamento, in sede di cassazione, del provvedimento impugnato, in relazione ad un punto intenzionalmente sottratto alla cognizione del giudice di appello: in questo caso, infatti è facilmente diagnosticabile in anticipo un inevitabile difetto di motivazione della relativa sentenza con riguardo al punto dedotto con il ricorso, proprio perché mai investito della verifica giurisdizionale (in tal senso cfr. Cass. Sez. U. n. 24 del 24/11/1999, Rv. 214794, Spina). 1.2.3. In ogni caso il motivo è manifestamente infondato, avendo il ricorrente effettuato una falsa rappresentazione della realtà, come descritto dalla sentenza impugnata. Cfr. in fattispecie analoga, Sez. 3, n. 38016 del 21/04/2017, Ferrari, Rv. 270551 - 01, secondo cui, in tema di violazioni finanziarie, ricorre il reato di dichiarazione infedele in presenza di comportamenti simulatori - nella specie negozi collegati tra loro apparentemente finalizzati a cessione di partecipazione societaria - preordinati alla immutatio veri del contenuto della dichiarazione ex art. 4 del D.Lgs. n. 74 del 2000 ed integranti una falsità ideologica che connota il fatto evasivo incidendo sulla veridicità della dichiarazione per occultare in tutto o in parte la base imponibile, sicché non si applica la disciplina dell'abuso del diritto ex art. 10-bis della I. n. 212 del 2000 che ha portata solo residuale. 2. Anche il secondo motivo è manifestamente infondato. La Corte di appello ha ritenuto sussistente la prova del dolo specifico di evasione in base alle circostanze del fatto emergenti dalla condotta: la presentazione di una dichiarazione fraudolenta, in contrasto con il contenuto delle fatture, quanto all'Iva, e l'effetto concreto dell'evasione del tributo. Tale motivazione è priva di vizi logici e corretta in diritto. Secondo il costante orientamento della giurisprudenza (cfr. Sez. 6, n. 16465 del 06/04/2011, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 250007 - 01), in tema di dolo, la prova della volontà di commissione del reato è prevalentemente affidata, in mancanza di confessione, alla ricerca delle concrete circostanze che abbiano connotato l'azione e delle quali deve essere verificata la oggettiva idoneità a cagionare l'evento in base ad elementi di sicuro valore sintomatico, valutati sia singolarmente sia nella loro coordinazione. 3. Il terzo motivo è inammissibile per genericità. I giudici di merito hanno individuato la base imponibile e calcolato il profitto in relazione all'Iva evasa (pari ad C 195.456, superiore alla soglia di punibilità) in base alle prove documentali costituite dalle fatture ed al contenuto della dichiarazione fraudolenta. Rispetto a tale preciso calcolo, il ricorso si limita ad affermare che non vi sarebbe stata la concreta determinazione dell'imposta evasa. 4. Pertanto, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile. Ai sensi dell'art.616 cod. proc. pen. si condanna il ricorrente al pagamento delle spese del procedimento e della somma di euro 3.000,00, determinata in via equitativa, in favore della Cassa delle Ammende, tenuto conto della sentenza della Corte costituzionale del 13 giugno 2000, n. 186, e considerato che non vi è ragione di ritenere che il ricorso sia stato presentato senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità. P.Q.M. Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il