Cassazione n. 02131/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.9251/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in [OSCURATO:PERSONA] 10, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] che li rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO che larappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di [OSCURATO:PERSONA] PIEMONTEn. 39/2017 depositata i l 13/01/2017 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/11/2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] A seguito di verifica fiscale, venivano notificati alla società F.lli [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e ai soci Angelo, Giuseppe ed [OSCURATO:PERSONA] plurimi avvisi di accertamento relativi all’anno 2007 e un avviso di accertamento relativo all’anno 2008. Con ricorsi depositati presso la [OSCURATO:PERSONA] di Novara, la società e i soci impugnavano gli avvisi. Per l’anno 2007 l’Agenzia disconosceva componenti negativi di reddito, ritenendo inesistenti le operazioni fatturate; in quell’anno la società aveva forma di società in nome collettivo. Per l’anno 2008 venivano disconosciuti costi, recuperati a tassazione costi di carburante e rettificato il valore della produzione ai fini IRAP. In particolare, con riferimento al 2007, l’Agenzia reputava oggettivamente inesistenti le operazioni indicate nelle fatture passive emesse dalla ditta D.C. Costruzioni e Montaggio di D’[OSCURATO:PERSONA], relative a corrispettivi per noleggio di materiali e prestazioni d’opera eseguite nei cantieri di Casalbeltrame e Milano. Con riferimento al 2008, la ripresa fiscale riguardava ancora fatture passive emesse dalla medesima ditta, aventi ad oggetto il noleggio di materiali e prestazioni d’opera eseguite per conto della F.lli [OSCURATO:PERSONA] nel cantiere di Malnate. L’Ufficio contestava inoltre l’indebita deduzione di costi per carburante, in quanto non documentati in conformità al D.P.R. n. 444 del 1997. Gli avvisi si fondavano su un processo verbale di constatazione del 26 giugno 2013. I ricorrenti deducevano la violazione dell’art. 43 D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 57 D.P.R. n. 633 del 1972 per tardiva notifica dell’accertamento; la violazione dell’art. 3 L. n. 241 del 1990 e dell’art. 7 L. n. 212 del 2000 per carenza di motivazione, stante il mero richiamo al processo verbale di constatazione; la violazione e falsa applicazione degli artt. 38, 39, 42 D.P.R. n. 600 del 1973 e 19, 54, 56 D.P.R. n. 633 del 1972 per infondatezza della pretesa erariale; la violazione e falsa applicazione della disciplina del reverse charge di cui all’art. 17, comma 5, D.P.R. n. 633 del 1972; la violazione dell’art. 75 e dell’art. 109 D.P.R. n. 917 del 1986 per omessa deduzione di costi sostenuti. La CTP di Novara accoglieva i ricorsi, annullando gli accertamenti limitatamente alla parte in cui non ammettevano in deduzione i costi e in detrazione l’IVA pagata a fronte delle fatture emesse dalla D.C. Costruzioni e Montaggi di D’[OSCURATO:PERSONA]. L’Agenzia proponeva appello alla CTR del Piemonte; i contribuenti proponevano appello incidentale. La CTR riformava la sentenza di primo grado, segnatamente respingendoil ricorso dei contribuenti, nonché l’appello incidentale. Il ricorso per cassazione della F.lli [OSCURATO:PERSONA] e dei soci Angelo, Giuseppe ed [OSCURATO:PERSONA] è affidato a cinque motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 360, n. 4, c.p.c., per motivazione priva di coerenza logica, perplessa e contraddittoria, in violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c., dell’art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 111, comma 6, Cost. e dell’art. 6 CEDU. Con il secondo motivo si denuncia la violazione o falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360, n. 3, c.p.c., degli artt. 38, 39 e 42 D.P.R. n. 600 del 1973, degli artt. 19, 54, 56 D.P.R. n. 633 del 1972, degli artt. 2697, 2727 e seguenti c.c., nonché dell’art. 7 D.Lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR ritenuto legittimo il ricorso all’accertamento analitico-induttivo del reddito d’impresa sulla base di meri indizi forniti dall’amministrazione, senza esaminare le prove dell’esistenza delle operazioni e dei relativi costi offerte dai contribuenti, in violazione delle regole sul riparto dell’onere probatorio. Con il terzo motivosi lamenta la violazione o falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360, n. 3, c.p.c., degli artt. 75 e 109, commi 1 e 5, D.P.R. n. 917 del 1986, dell’art. 19 D.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 53 Cost., per avere la CTR ritenuto legittimi e fondati gli avvisi di accertamento, nonostante la mancata considerazione dei costi sostenuti dal contribuente, con conseguente violazione del principio di proporzionalità dell’imposizione alla capacità contributiva. Con il quarto motivosi denuncia la violazione o falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360, n. 3, c.p.c., dell’art. 1 D.P.R. n. 444 del 1997, per avere la CTR respinto l’appello incidentale dei contribuenti sul rilievo dell’acquisto di carburante non documentato dalle apposite schede, pur avendo i contribuenti provato in giudizio l’effettivo acquisto mediante bancomat. Con il quinto motivo si deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, ai sensi dell’art. 360, n. 5, c.p.c., costituito dalla presenza di personale dell’impresa individuale D’[OSCURATO:PERSONA] presso i cantieri della F.lli [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., cui si riferiscono le fatture contestate, rilevante ai fini dell’accertamento dell’esistenza delle operazioni e del sostenimento dei costi dedotti dal reddito d’impresa. Il primo motivoè infondato. La CTR ha evidenziato come la Guardia di Finanza abbia effettuato controlli incrociati nei confronti di fornitori di prestazioni d’opera e professionisti, allo scopo di verificare la veridicità dei rapporti intrattenuti dalla [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] tale attività di verifica emergeva che la ditta D.C. Costruzioni e Montaggi di D’[OSCURATO:PERSONA], sottoposta a verifica fiscale nel 2011 relativamente agli anni d’imposta dal 2005 al 2009, risultava essere evasore totale, completamente priva di scritture contabili e di una struttura operativa idonea allo svolgimento delle prestazioni fatturate, sia in termini di infrastrutture sia di personale dipendente. Venivano inoltre riscontrate movimentazioni finanziarie anomale, consistenti in operazioni di pari importo in entrata e in uscita sul conto corrente della ditta, effettuate nel medesimo giorno o in quelli immediatamente successivi. Si rilevava altresì il controverso ruolo dell’imprenditore, il quale, nelle annualità sottoposte a controllo, risultava prestare attività lavorativa alle dipendenze di altre imprese operanti nel settore edile. Dal processo verbale di constatazione emergeva inoltre che le fatture relative al noleggio emesse dalla D.C. Costruzioni non contenevano elementi essenziali quali il riferimento al documento di trasporto dei beni, il periodo di noleggio, la marca e il modello delle attrezzature noleggiate, elementi significativi in relazione alle norme sulla sicurezza del cantiere previste dal D.Lgs. n. 81 del 2008, che impongono la presenza in cantiere della documentazione attestante la conformità delle macchine e delle attrezzature. Sempre nel PVC, con riferimento alle fatture riguardanti il contratto di subappalto, veniva rilevato che il geometra [OSCURATO:PERSONA], coordinatore per l’esecuzione e progettazione del cantiere di Malnate e responsabile per il controllo di conformità delle macchine di cantiere, dichiarava di non aver mai riscontrato la presenza della D.C. Costruzioni in cantiere né di aver ricevuto documentazione relativa a eventuali subappalti stipulati dalla società ricorrente. Analogamente, il coordinatore per la progettazione e l’esecuzione dei lavori di carpenteria, architetto [OSCURATO:PERSONA], rappresentava che dalla documentazione in suo possesso non risultava alcun riferimento alla D.C. Costruzioni e Montaggi di D’[OSCURATO:PERSONA], che la stessa non era stata presente nemmeno in sede di controllo e che non risultava alcuna comunicazione all’ASL né successive comunicazioni relative alla presenza della ditta quale impresa subappaltatrice. Con riguardo agli obblighi contabili, il titolare della D.C. Costruzioni non era stato in grado di esibire la documentazione contabile relativa all’attività svolta, e negli anni sottoposti a controllo si riscontrava la sistematica omissione degli obblighi contabili, dichiarativi e dei versamenti tributari e contributivi. [OSCURATO:PERSONA] ha poi valutato gli elementi offerti dalla parte ricorrente a sostegno dell’effettività delle operazioni intercorse con la D.C. Costruzioni, tra cui un prospetto analitico nel quale, per ogni operazione, venivano indicati e allegati gli strumenti di pagamento utilizzati, il relativo contratto d’appalto stipulato con il committente e un prospetto dettagliato dei costi sostenuti dalla impresa [OSCURATO:PERSONA] per l’impiego degli automezzi presso i cantieri operativi nell’anno 2008. Tuttavia, la CTR ha evidenziato che la documentazione esaminata non forniva prova certa della sussistenza dei requisiti previsti dall’art. 109 TUIR ai fini della deducibilità degli oneri sostenuti, a fronte degli elementi forniti dall’Ufficio, che dimostravano come la D.C. Costruzioni fosse evasore totale, priva di scritture contabili e di struttura organizzativa, esibisse movimentazioni finanziarie anomale e come il titolare risultasse lavoratore dipendente di altre imprese, oltre alle dichiarazioni attendibili rese dai coordinatori Brustia e Lovato. La sentenza della CTR reca una trama di argomentazioni fitta e minuziosa, che lascia cogliere la ratio decidendi, tesa a rimarcare la carenza radicale dei presupposti di deducibilità dei costi asseritamente sostenuti e, in realtà, indimostrati. Questa Corte ha incisivamente affermato che “In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimocostituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art.132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogo a nullità della sentenza - di "mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un "fatto storico", che abbia formato oggetto di discussione e che appaia "decisivo" ai fini di una diversa soluzione della controversia” (Cass. n. 23940 del 2017; Cass. n. 22598 del 2018; Cass. n. 7090 del 2022). Nella specie, la soglia del “minimo costituzionale” non è infranta, tendendosi piuttosto ad una rivisitazione del merito della controversia, in relazione ad un accertamento di merito discrezionalmente già compiuto dal giudice a tal fine deputato. La CTR ha compiuto un accertamento di fatto, mettendo in risalto, nel proprio libero sindacato, gli elementi di prova che sono parsi ad essa più attendibili. Come chiarito da questa Corte spetta unicamente al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l'attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, assegnando prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché la facoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanza di una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenuto ad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritenga irrilevante (Cass., 13 giugno 2014, n. 13485; Cass., 15 luglio 2009, n. 16499). Il secondo motivoè inammissibile. [OSCURATO:PERSONA] ha preso in esame la documentazione prodotta dai contribuenti per dimostrare la reale esecuzione delle prestazioni fatturate dalla D.C. Costruzioni. Tra gli elementi indicati figuravano un prospetto analitico con l’elenco delle operazioni e i relativi strumenti di pagamento, il contratto d’appalto stipulato con il committente e un dettaglio dei costi sostenuti dalla società [OSCURATO:PERSONA] per l’impiego degli automezzi nei cantieri operativi nel 2008. Tuttavia, il giudice di appello ha ritenuto che tali allegazioni non fossero idonee a fornire prova certa della sussistenza dei presupposti richiesti dall’art. 109 TUIR per la deducibilità degli oneri, soprattutto alla luce delle risultanze istruttorie valorizzate dall’Ufficio. Quest’ultimo aveva evidenziato come la D.C. Costruzioni fosse qualificabile come evasore totale, priva di scritture contabili e di qualsiasi struttura organizzativa, oltre a presentare movimentazioni finanziarie anomale. A ciò si aggiungeva la circostanza che il titolare della ditta risultava, nelle annualità oggetto di accertamento, lavoratore dipendente di altre imprese edili, nonché le dichiarazioni ritenute attendibili rese dai coordinatori Brustia e Lovato, dalle quali emergeva l’assenza della ditta nei cantieri e la mancata trasmissione delle comunicazioni obbligatorie agli organi competenti. Come noto, la valutazione delle prove raccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un’attività riservata in via esclusiva all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito (Cass., 19 luglio 2021, n. 20553). Invero, il giudizio di merito non può essere ulteriormente revisionato in questa sede, tenuto conto del principio di diritto secondo cui «Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione» (Cass., 26 ottobre 2021, n. 30042). In sede di legittimità è possibile censurare la violazione degli artt.2727 e 2729 c.c. solo allorché ricorra il cd. vizio di sussunzione, ovvero quando il giudice di merito, dopo avere qualificato come gravi, precisi e concordanti gli indizi raccolti, li ritenga, però, inidonei a fornire laprova presuntiva oppure qualora, pur avendoli considerati non gravi, non precisi e non concordanti, li reputi, tuttavia, sufficienti a dimostrare il fatto controverso (Cass., 13 febbraio 2020, n. 3541), evenienza che, nel caso in esame, non ricorre. I ricorrenti, chiedendo che sia asseverata l'esistenza o meno di un dato fattuale presupposto dalla fattispecie, demandano a questa Corte un accertamento di fatto che è compito esclusivamente del giudice di merito operare e chiedono, perciò, una rivisitazione delle risultanze fattuali e dell'apprezzamento di esse compiutone dai giudici di secondo grado che esula dai limiti istituzionali del sindacato di legittimità, a nulla rilevando, a giustificare l'intervento correttivo di questa Corte, la veste di violazione di diritto conferita dalla ricorrente alla doglianza, giacché intanto può porsi la questione della congruenza giuridica del giudizio di fatto esperito dal giudice di merito in quanto i fatti siano certi e non richiedono, come qui si reclama, di procedere ad ulteriori accertamenti in ordine alla loro ricorrenza. Il terzo motivoè infondato. La CTR, contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente, ha esaminato i costi dedotti dalla società, ma li ha ritenuti privi di adeguato supporto probatorio e inidonei a integrare i presupposti di cui all’art. 109 TUIR ai fini della deducibilità. Come chiarito da questa Corte, in tema di imposte sui redditi e con riguardo alla determinazione del reddito d’impresa, l’inerenza delle singole spese all’attività imprenditoriale costituisce requisito imprescindibile per la loro deduzione ai sensi dell’art. 109 del D.P.R. n. 917 del 1986 (già art. 75). Tale inerenza postula una relazione tra la spesa e l’impresa, sicché il costo assume rilevanza non tanto per la sua diretta connessione con una specifica componente di reddito, quanto per la sua correlazione con un’attività potenzialmente idonea a produrre utili (Cass. n. 30030 del 2018; Cass. n. 20049 del 2017; Cass. n. 16826 del 2007). Il quarto motivoè infondato. La CTR ha evidenziato che “l’acquisto di carburante presso le stazioni di servizio deve essere documentata con scheda carburante … non con fatture”. Necessita evidenziare che non assume rilievo, ai fini della presente controversia, la modifica introdotta dal d.l. n. 70 del 2011, art. 7, comma 2, lett. p), che ha previsto la possibilità di documentare l’acquisto di carburante mediante strumenti di pagamento tracciabili, atteso che i fatti oggetto di causa sono anteriori all’entrata in vigore di tale disposizione (cfr. Cass., Sez. 5, 26 novembre 2014, n. 25122, Rv. 633703-01). Su questa premessa è d’uopo evidenziare che il giudice regionale si è posto in linea con il principio espresso da questa Corte, alla cui stregua “In tema di tributi erariali diretti e di IVA, la possibilità di dedurre le spese per i consumi dicarburante per autotrazione e di detrarre dall'imposta dovuta quella assolta per il suo acquisto è subordinata al fatto che le cosiddette "schedecarburanti", che l'addetto alla distribuzione è tenuto a rilasciare, siano complete in ogni loro parte e debitamente sottoscritte, senza che l'adempimento, a tal fine disposto, ammetta equipollente alcuno e indipendentemente dall'avvenuta contabilizzazione dell'operazione nelle scritture dell'impresa” (Cass. n. 22918 del 2018; Cass. n. 26862 del 2014). Invero, in base all'art. 4 D.P.R. 444/97 è prescritto che prima della registrazione sul registro degli acquisti dell'ammontare complessivo degli acquisti di carburanti per autotrazione, l'intestatario del mezzo di trasporto, utilizzato nell'esercizio d'impresa, annota sulla scheda il numero dei chilometri rilevabile, alla fine del mese o del trimestre, dall'apposito dispositivo esistente nel veicolo, è ferma opinione di questa Corte — a cui il collegio intende dare continuità — che la possibilità di detrarre dall'imposta dovuta quella assolta per l'acquisto di carburanti, destinati ad alimentare i mezzi impiegati per l'esercizio dell'impresa, è subordinata al fatto che le cosiddette “schede carburanti”, che l'addetto alla distribuzione è tenuto a rilasciare, rispettino i requisiti di forma e di contenuto richiesti dalla legge e, quindi, siano redatte in conformità al modello allegato al D.P.R. 10 novembre 1997, n. 444, compresa l'indicazione chilometrica (Cass. n. 5415 del 2016) e, che essendo evidente, nel delineato contesto normativo risultante dalle disposizioni il perseguimento di finalità apertamente antielusive, l'adempimento in questione e più in generale il rispetto delle altre prescrizioni formali imposte dalle citate disposizioni non ammette equipollente alcuno indipendentemente dall'avvenuta contabilizzazione dell'operazione nelle scritture dell'impresa (Cass.24409 del 2016). Ne discende perciò che nessuna contestazione può muoversi al deliberato d'appello in parte qua. Il quinto motivoè inammissibile. Il testo dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., in tema di ricorso per vizio motivazionale deve essere interpretato, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi, nel senso della riduzione al «minimo costituzionale» del sindacato di legittimità sulla motivazione; secondo la nuova formula, è denunciabile in Cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di «sufficienza» della motivazione (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass. Sez. U., 22 settembre 2014, n. 19881). Inoltre, per effetto della nuova formulazione dell'art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ., come introdotta dal decreto- legge 22 giungo 2012, n. 83, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, oggetto del vizio di cui alla citata norma è oggi esclusivamente l'omesso esame circa un «fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti». Il mancato esame, dunque, deve riguardare un vero e proprio fatto , in senso storico e normativo, ossia un fatto principale, ex art. 2697 cod. civ., cioè un ≪fatto≫ costitutivo, modificativo impeditivo o estintivo, o anche un fatto secondario, vale a dire un fatto dedotto ed affermato dalle parti in funzione di prova di un fatto principale (Cass., 8 settembre 2016, n. 17761; Cass. 13 dicembre 2017, n. 29883), e non, invece, le argomentazioni o deduzioni difensive (Cass., SU, 20 giugno 2018, n. 16303; Cass. 14 giugno 2017, n. 14802), oppure gli elementi istruttori in quanto tali, quando il fatto storico da essi rappresentato sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché questi non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie astrattamente rilevanti (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). La valutazione delle prove raccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un’attività riservata in via esclusiva all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito, le cui conclusioni in ordine alla ricostruzione della vicenda fattuale non sono sindacabili in cassazione, sicchè rimane estranea al vizio previsto dall’art. 360, comma primo, n. 5, c.p.c. qualsiasi censura volta a criticare il “convincimento” che il giudice si è formato, a norma dell’art. 116, commi 1 e 2, c.p.c., in esito all’esame del materiale istruttorio mediante la valutazione della maggiore o minore attendibilità delle fonti di prova, atteso che la deduzione del vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. non consente di censurare la complessiva valutazione delle risultanze processuali, contenuta nella sentenza impugnata, contrapponendo alla stessa una diversa interpretazione al fine di ottenere la revisione da parte del giudice di legittimità degli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito (Cass., 19 luglio 2021, n. 20553). Il ricorso va, in ultima analisi, rigettato. Le spese sono regolate dalla soccombenza. P.Q.M Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione delle spese di lite in favore dell’Agenz