Cassazione n. 32261/2025

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 18115/2021R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., in persona del rappresentante legale pro tempore,rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], –controricorrente – avverso la sentenza della COMM. TRIB. [OSCURATO:PERSONA], n.5/2021, depositata l’11 / 01 /20 21 ; Tremonti ambiente – detassazione –cumulo quarto conto energia -esclusione Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21 ottobre2025 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Ufficio, previo avviso bonario, notificava alla Ing. [OSCURATO:PERSONA].r.l. cartella, emessa ex artt. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973, con la quale intimava il pagamento di quanto dovuto in ragione del disconoscimento di un credito di imposta esposto dalla società con dichiarazione integrativa relativa all’anno di imposta 2013 ([OSCURATO:PERSONA] 2014). La società, con detta dichiarazione, aveva usufruito dei benefici della c.d. Tremonti ambiente (art. 6 legge n. 388 del 2000), in relazione ad un investimento realizzato nel 2010, dei quali non si era avvalsa in precedenza stante i dubbi interpretativi in ordine alla cumulabilità con quelli derivanti dai c.d. conti energia, poi risolti in senso favorevole così come chiarito con d.m. 5 luglio 2012. 1.1. Una volta chiarita la cumulabilità delle due forme di agevolazione, a seguito dell’entrata in vigore della norma interpretativa contenuta nell’art. 19 del d.m. 5 luglio 2012 , la Società , procuratasi una perizia estimativa della componete detassabile, seguiva l’iter delineato dalla Circ. n. 31/E/2013 della Direzione centrale dell’Agenzia delle entrate per la correzione degli errori materiali e di calcolo. Procedeva, pertanto, alla riliquidazione interna delledichiarazioni fiscali non più emendabili. 2. La contribuente impugnava l’atto impo-esattivo innanzi alla Commissione di primo grado che accoglieva il ricorso con sentenza confermata in appello. 3. Avverso detta ultima l’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione nei confronti della società contribuente che si difende a mezzo controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle entrate propone tre motivi di ricorso: Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1.1. Con il primo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., laviolazione e falsa applicazione dell’art. 24, comma 5, d.lgs. 03 marzo 2011, n. 28, del d.m. 5 maggio 2011 (c.d. IV conto energia), dell’art. 6, commi 13-19 legge 23 dicembre 2000, n. 388, dell’art. 36 d.l . 26 ottobre 2019, n. 124. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che la contribuente avesse titolo per beneficiare della detassazione di cui all’art. 6 legge n. 288 del 2000 (c.d. Tremonti ambiente) e che la spettanza o meno delle tariffe incentivanti non fosse oggetto della controversia. Osserva che, al contrario, poiché gli investimenti ambientali oggetto di giudizio avevano beneficiato delle tariffe incentivanti di cui al IV conto energiala società non poteva beneficiare anche delle agevolazioni della Tremonti ambiente stante la non cumulabilità. 1.2. Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione o falsa applicazione dell’art. 23, commi 7 e 11, d.l. 22 giugno 2012, n. 83 convertito con modificazioni dalla legge 07 agosto 2012, n. 134 e dell’art. 6, commi 13-19 legge n. 388 del 2000, cit. Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto infondata l’eccezione di decadenza sollevata in ragione dell’abrogazione della Tremonti ambiente. Osserva che alla data di presentazione della dichiarazione integrativa per l’anno 2013 il beneficio era stato già abrogato senza che la società avesse prima avviato il procedimento diretto al riconoscimento della detassazione esprimendo la volontà di avvalersi delle agevolazioni 1.3. Con il terzomotivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione o falsa applicazione dell’art. 6, commi 13-19 legge n. 399 del 2000, cit. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la sentenza impugnata per aver ritenuto sussistente il diritto alla detassazione di cui alla Tremonti ambiente sebbene quest’ultimo non spettasse alle c.d. imprese di scopo. 2. Il primo motivo è fondato – restando a ssorbiti il secondo ed il terzo– in virtù di quanto già ritenuto da questa Corte in precedenti ai quali occorre dare continuità (cfr. Cass. 08/07/2024, n. 18585 Cass.31/05/2023, n. 15451). 2.1. Va premesso che l’agevolazione di cui alla c.d. [OSCURATO:PERSONA](art. 6 legge n. 388 del 2000) consiste nell’esclusione dalla formazione del reddito imponibile, ai fini delle imposte sul reddito, degli investimenti ambientalidefiniti sulla scorta della disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per la tutela dell’ambientepubblicata nella GUCE C 37 del 3febbraio 2001 par. 37, con riferimento agli investimenti che consentono di prevenire, ridurre o riparare i danni causati all’ambiente dall’attività di impresa, calcolati secondo un approccio incrementale, in base al quale dapprima si calcola il valore medio annuo degli investimenti ambientali compiuti nel biennio precedente e quindi si provvede a dedurre tale valore medio dall’ammontare dell’investimento ambientale realizzato nell’anno. La detassazione ha quindi ad oggetto l’eccedenza del valore dell’investimento nell’anno rispetto a quello degli investimenti compiuti nel biennio precedente. 4. L’art. 5 d.m. 5 maggio 2011, c.d. quarto conto energia, stabilisce che la fruizione delle tariffe incentivanti ivi previste è cumulabile esclusivamente con i benefici tassativamente elencati nella norma tra i quali non figura la detassazione per gli investimenti ambientali prevista dall’art. 6 commi da 13a 19 della legge 388 del 2000. 2.2. Si è posto il problema, che riguarda la causa in oggetto, relativo alla possibilità di cumulo tra l’agevolazione fiscale della detassazione ambientale e l’agevolazione della c.d. tariffa incentivante introdotta dall’art. 7 d.lgs. n. 387 del 2003 per garantire un’equa Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] remunerazione dei costi di investimento e di esercizio. La questione deve tener conto del susseguirsi nel tempo di tre diversi decreti attuativi che hanno disciplinato la tariffa incentivante, con formulazioni diverse con riguardo alla cumulabilità degli incentivi. 2.3.I commi da 13 a 19 dell’art. 6 legge n. 388 del 2000 ( abrogati a decorrere dal 26 giugno 2012 dal d.l. n. 83 del 2012, convertito dalla legge n. 134 del 2012) -hanno previsto la detassazione della quota di reddito imponibile destinata agli investimenti ambientali delle piccole e medie imprese, da sterilizzare con il meccanismo della variazione in diminuzione dell’imponibile, da operare in sede di dichiarazione dei redditi. In alternativa, l’agevolazione fiscale poteva anche essere fruita presentando un’istanza di rimborso qualora l’impresa avesse omesso di effettuare la variazione in diminuzione nella dichiarazione di competenza. 2.4. Con nota del 22 novembre 2017 il GSE, Gestore dei [OSCURATO:PERSONA], in merito alla possibilità di cumulare gli incentivi in [OSCURATO:PERSONA] (agevolazioni di natura non tributaria) con le agevolazioni fiscali della Tremonti ambiente, chiariva che la detassazione fiscale non è cumulabile in alcuna misura con le tariffe incentivanti spettanti ai sensi del III, IV e V [OSCURATO:PERSONA]. Secondo il GSE, «in considerazione del previsto divieto di cumulo e della peculiarità del caso in esame, che ha richiesto una norma interpretativa si specifica che, nell’ipotesi di voler continuare a godere delle tariffe incentivanti del III, IV e V [OSCURATO:PERSONA], è necessario che il [OSCURATO:PERSONA] rinunci al beneficio fiscale goduto. A tal fine, sarà necessario manifestarne la volontà all’Agenzia delle Entrate secondo le modalità e le prassi già rese disponibili dalla stessa, entro dodici mesi successivi alla pubblicazione della presente news, dando Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] evidenza al GSE dell’avvenuta richiesta e quindi dell’effettiva rinuncia ai benefici fiscali». 2.5.In tale contesto si è inserito l’intervento del legislatore, che, per risolvere le indicate incertezze interpretative, ha definitivamente chiarito il divieto di cumulo, sancendo a livello di normazione primaria la regola della non cumulabilità dei benefici. Nella specie, l’art. 36 del d.l. 26 ottobre 2019, n. 124 recante «Disposizioni urgenti in materia fiscale e per esigenze indifferibili», convertito con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, ha disposto il divieto di cumulo degli incentivi alla produzione di energia elettrica da impianti fotovoltaici di cui al III, IV e V Conto energia con la detassazione per investimenti ambientali prevista dall'articolo 6, commi da 13 a 19, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, riconoscendo ai produttori incorsi nel predetto divieto la facoltà di continuare a godere delle più vantaggiose tariffe incentivanti (cfr. Corte conti, sez. centr. contr., delib. 2 agosto 2021, n. 13/2021/G; Cons. Di Stato, ord. ord. n. 6861 del 2022) 2.6. A conferma della non cumulabilità dei due benefici l’art. 36 d.l. n. 124 del 2019 ha stabilito che i soggetti che sono decaduti dalla possibilità di rinunciare alla detassazione prevista dalla Tremonti ambientale mediante dichiarazione integrativa (al fine di poter mantenere il beneficio delle tariffe incentivanti previste dal III, IV e V conto energia), possono ugualmente conservare il beneficio previsto dagli incentivi del conto energia, mediante il pagamento di una somma corrispondente alla aliquota di imposta applicabile alla variazione in diminuzione effettuata nella dichiarazione con la quale si sono avvalsi della Tremonti ambientale. 2.7. La normadi cui all’art. 36 d.l. n. 124 del 2019, subordina tale facoltà alla condizione che, entro il termine del 30 giugno 2020, i produttori rinuncino espressamente, con comunicazione all’Agenzia delle Entrate, al beneficio della c.d. [OSCURATO:PERSONA], Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] contestualmente rimettendo all’Agenzia medesima il compito di definire le modalità di presentazione e il contenuto di siffatta comunicazione. La Legge 11 settembre 2020 n. 120, che ha convertito con modificazioni il Decreto-Legge 16 luglio 2020 n. 76, cd. Decreto Semplificazioni, ha poi differito dal 30 giugno 2020 al 31 dicembre 2020 il termine per operare la rinuncia, su base volontaria, delle agevolazioni fiscali previste dalla [OSCURATO:PERSONA] da parte degli operatori che intendono mantenere il diritto a beneficiare delle tariffe incentivanti previste dal III, IV e V [OSCURATO:PERSONA]). 2.8. Conclusivamente, con riferimento al terzo, quarto e quinto conto energia, il decreto fiscale 2020, collegato alla legge di Bilancio, chiarisce che il cumulo tra le due misure non è possibile. Le imprese che hanno usufruito del cumulo devono sanare la propria posizione provvedendo al C pagamento dell’imposta non pagata a suo tempo, per poter mantenere il beneficio riconosciuto dal Gestore dei [OSCURATO:PERSONA]. Comunicazione che nella fattispecie non risulta essere stata effettuata. 3. Il ricorso, per quanto esposto,va accoltocon riferimento al primo motivo, assorbiti gli ulteriorie la sentenza impugnata va cassata; non residuando ulteriori accertamenti in fatto, il giudizio può essere definito ex art. 384 cod. proc. civ. con rigetto del ricorso introduttivo della contribuente. Le spese dei gradi di merito vanno compensate in ragione della incertezza sula questione controversa al momento della proposizione del ricorso. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.M La Corte accoglie ilprimo motivo di ricorso, assorbiti il secondo ed il terzo,cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito e x art.384 cod. proc. civ., rigetta l’originarioricorso introduttivo della società Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] contribuente;condanna la controricorrente a c