Cassazione n. 03771/2022

a seguente SENTENZA sui ricorsi proposti da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 09/04/2021 della CORTE APPELLO di MILANOudita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; udito il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA]. Gen. conclude per l'inammissibilità del ricorso.[OSCURATO:PERSONA] 1. Con la sentenza del 9 aprile 2021 la Corte di Appello di Milano ha confermato la condanna inflitta a [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] il 14 luglio 2020 dal Tribunale di Milano alla pena di un anno e 4 mesi di reclusione per il reato di indebita compensazione ex art. 10-quater, comma 2, del d.lgs. 74/2000 perché, in concorso tra loro, [OSCURATO:PERSONA], amministratore unico dal 27/04/2016 al 24/06/2016, e [OSCURATO:PERSONA], amministratore unico dal 16/06/2015 al 27/04/2016 della CO.GE.B., non versarono le somme dovute, utilizzando nell'anno 2016, in compensazione ex art. 17 d.lgs. 9 luglio 1997 n. 241, crediti inesistenti per l'importo complessivo di euro 605.000,00. I difensori hanno proposto due distinti ricorsi. 2. Tre i motivi di ricorso proposti dal difensore di [OSCURATO:PERSONA]. 2.1 Con il primo motivo si deduce il vizio della motivazione sulla sussistenza del reato e sul superamento della soglia di punibilità. La Corte di Appello avrebbe erroneamente determinato l'ammontare dei crediti inesistenti portati in compensazione non tenendo conto delle detrazioni da applicare all'importo a debito di cui ai valori contenuti nella colonna «importi a' credito versati». Le compensazioni rilevanti ai fini dell'integrazione del reato, diversamente da quanto ricostruito dalla Corte di Appello, non potrebbero che essere quelle utilizzate per il pagamento di imposte dirette e IVA in quanto le contestazioni mosse all'imputato riguardano l'omesso versamento di tale tributo. 2.2. Con il secondo motivo si deduce il vizio della motivazione sull'effettivo svolgimento della carica di amministratore e sull'erronea applicazione dell'istituto del concorso di persone nel reato. La Corte di Appello non avrebbe correttamente considerato il limitato periodo di tempo, di due mesi, in cui l'imputato ha rivestito la carica di amministratore che non permetterebbe di ritenere sussistente il concorso di persone nel reato. 2.3. Con il terzo motivo si deduce il vizio della motivazione sul trattamento sanzionatorio. La Corte dì Appello non avrebbe valorizzato, ai fini della concessione delle attenuanti generiche, l'incensuratezza e la limitata durata della carica di legale rappresentante dell'imputato. 3. Due i motivi di ricorso proposti dal difensore di [OSCURATO:PERSONA]. 3.1. Con il primo motivo si deduce il vizio della motivazione sulla sussistenza del reato e sul superamento della soglia di punibilità. La Corte di Appello ha ritenuto che il reato ex art. 10-quater d.lgs. 74/2000 sussiste nel caso di c4/ inserimento nel modello F24 di qualsiasi somma dovuta, incluse quelle relative ai contributi previdenziali e assistenziali. Tale ricostruzione non sarebbe coerente con la collocazione sistematica del reato nel d.lgs. 74/2000, la cui ratio sarebbe quella di sanzionare le violazioni in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto; dovrebbero essere prese in considerazione sul lato passivo solo tali tipologie di tributi. Rafforzerebbe tale lettura il tenore letterale dell'art. 13 del d.lgs. 74/2000, che si applica agli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater, che prevede come speciale causa di non punibilità il pagamento delle imposte dirette e IVA. L'art. 10-quater punirebbe esclusivamente le condotte di evasione delle imposte dirette e IVA. 3.2 Con il secondo motivo si deducono i vizi di violazione di legge e della motivazione sul mancato riconoscimento delle attenuanti generiche; la motivazione del rigetto sarebbe generica, non avrebbe individuato le specifiche ragioni del diniego; avrebbe considerato solo la condotta precedente al reato e non quella successiva. Il difensore ha poi depositato le conclusioni scritte riportandosi ai motivi di ricorso di cui ha chiesto l'accoglimento. [OSCURATO:PERSONA] 1. I ricorsi sono manifestamente infondati nella parte in cui deducono l'errata applicazione dell'art. 10-quater d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74. 1.1. La Corte di appello ha correttamente applicato il principio per cui la compensazione di cui al reato ex art. 10-quater d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, ricomprende sia quella c.d. verticale, riguardante crediti e debiti per tributi di natura omogenea, sia quella c.d. orizzontale, concernente crediti e debiti di imposta di natura diversa, anche non afferenti alle imposte dirette od all'IVA. Cfr. in tal senso Sez. 3, n. 13149 del 03/03/2020, Bonelli, Rv. 279118-01: in motivazione, la Corte ha precisato che Part.10-quater del d.lgs. n.74 del 2000, richiamando espressamente l'art. 17, d.lgs. 9 luglio 1997, n.241, risulta applicabile anche alle ipotesi di indebita compensazione tra crediti risultanti da dichiarazioni fiscali ed altre imposte, contributi previdenziali ed assistenziali, premi Inail ed altre somme dovute allo Stato, alle Regioni, agli enti locali od altri enti. 1.2. Dalla sentenza di appello risulta che i crediti inesistenti portati in compensazione con 10 modelli F24, di cui 2 presentati da [OSCURATO:PERSONA], per un importo totale di C 606.000, concernono l'Irap, imposta richiamata dagli artt. 17 e 28 del d.lgs. n. 241/1997 (cfr. sul punto la sentenza Bonelli). 2. Il primo motivo del ricorso di [OSCURATO:PERSONA], con cui si deduce il vizio della motivazione sul superamento della soglia di punibilità, è manifestamente n infondato nella parte in cui calcola tale superamento mediante un meccanismo di detrazione. 2.1. La tesi del ricorrente è contraria all'orientamento della giurisprudenza per cui la soglia di rilevanza penale di cui all'art. 10-quater del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, pari a cinquantamila euro annui, va riferita all'ammontare dei crediti non spettanti utilizzati per le compensazioni indebite, e non alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto non versate, con la conseguenza che, per accertare il superamento della soglia, occorre procedere alla somma algebrica degli importi dei crediti inesistenti o non spettanti portati in compensazione (Sez. 3, n. 14763 del 19/02/2020, Cercel, Rv. 279119-01). 2.2. Il secondo motivo, con cui si deduce il vizio della motivazione sull'effettivo svolgimento della qualità di amministratore e sull'erronea applicazione del concorso di persone nel reato, è inammissibile per il difetto del requisito della specificità estrinseca, poiché non si confronta con la motivazione della sentenza impugnata. Contenuto essenziale dell'atto di impugnazione è, indefettibilmente, il confronto puntuale (cioè con specifica indicazione delle ragioni di diritto e degli elementi di fatto che fondano il dissenso) con le argomentazioni del provvedimento il cui dispositivo si contesta. 2.2.1. Il delitto di indebita compensazione di cui all'art. 10-quater del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, si consuma al momento della presentazione dell'ultimo modello F24 relativo all'anno interessato e non in quello della successiva dichiarazione dei redditi, in quanto, con l'utilizzo del modello indicato, si perfeziona la condotta decettiva del contribuente, realizzandosi il mancato versamento per effetto dell'indebita compensazione di crediti in realtà non spettanti in base alla normativa fiscale; non rilevano, pertanto, l'eventuale mancato computo della compensazione da parte dello Stato ed il conseguente non aggiornamento del c.d. cassetto fiscale, in quanto tali operazioni, successive alla presentazione del modello indicato, sono soltanto ricognitive del rapporto obbligatorio tra Amministrazione e contribuente, senza alcun effetto costitutivo o modificativo (Sez. 3, n. 23027 del 23/06/2020, Mangieri, Rv. 279755 - 01). 2.2.2. Risulta dalla sentenza impugnata che alcuni F24 riportanti i crediti inesistenti in compensazione, gli atti ideologicamente falsi, sono stati presentati dal ricorrente, il quale era il legale rappresentante della società, cioè l'unico soggetto legittimato alla loro presentazione. Il ricorrente è stato dunque l'autore della condotta tipica. Con tale motivazione il ricorso non si confronta, limitandosi a riproporre la tesi dell'appello sulla breve durata nella carica di amministratore, irrilevante rispetto al compimento della condotta tipica costituita dalla presentazione dei modelli F24, é 3. I ricorsi, quanto al rigetto della richiesta di applicazione delle circostanze attenuanti generiche, sono manifestamente infondati. 3.1. Sull'applicazione delle circostanze attenuanti generiche il giudice del merito esprime un giudizio di fatto la cui motivazione è insindacabile in sede di legittimità purché non sia contraddittoria e dia conto, anche richiamandoli, degli elementi, tra quelli indicati nell'art. 133 cod. pen., considerati preponderanti ai fini della concessione o dell'esclusione, senza che occorra la contestazione o la invalidazione degli elementi sui quali la richiesta difensiva si fonda. Per effetto della modifica dell'art. 62-bis cod. pen., disposta con il D.L. 23 maggio 2008, n. 92, convertito con modifiche dalla legge 24 luglio 2008, n. 125, l'assenza di precedenti condanne per altri reati non può, da sola, fondare la concessione delle circostanze attenuanti generiche, dovendo essere presi in considerazione anche gli altri indici desumibili dall'art. 133 cod. pen. 3.2. Il rigetto dell'applicazione delle circostanze attenuanti generiche è avvenuto richiamando uno dei parametri dell'art. 133 cod. pen., la gravità indiziarla, correttamente calcolata in base alla complessiva entità dell'imposta evasa e quindi del danno cagionato all'erario. Tale motivazione, secondo la giurisprudenza prima richiamata, è del tutto sufficiente a rigettare la richiesta di applicazione delle circostanze attenuanti generiche, non dovendo essere analizzati gli elementi addotti dalle difese. 4. Pertanto, i ricorsi devono essere dichiarati inammissibili. Ai sensi dell'art.616 cod. proc. pen. si condannano i ricorrenti al pagamento delle spese del procedimento e della somma di euro 3.000,00, determinata in via equitativa, in favore della Cassa delle Ammende, considerato che non vi è ragione di ritenere che i ricorsi siano stati presentati senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità. P.Q.M. Dichiara inammissibili i ricorsi e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese processuali e del