Cassazione n. 34808/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso 2197-2021 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] 06363391001, in persona del Direttore pro temporc, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA], presso la CORTE DI CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 4979/7/2020 della [OSCURATO:PERSONA] della CAMPANIA, depositata il 23/10/2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/10/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2021 n. 02197 sez. MT - ud. 12-10-2022 -2- R. g. n. 2197/2021 Agenzia delle entrate C/ [OSCURATO:PERSONA] che: L'Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza della CTR della Campania, che ha accolto l'appello di [OSCURATO:PERSONA] in controversia su impugnazione da parte del contribuente, già dipendente del Servizio elettrico nazionale spa, del silenzio rifiuto sulla istanza di rimborso per Irpef anno 2011, richiesta nella misura del 50% di quanto indebitamente pagato in relazione alla somma ricevuta per incentivo all'esodo, tassato nella misura del 23% ex art. 17 e 19 TUIR, invece che nelle minor misura di cui all'art. 19 comma IV bis Tuir. La CTP aveva respinto il ricorso mancando la prova dei presupposti cui è subordinata l'ultrattività della disciplina di favore invocata dal ricorrente. La CTR, preso atto dell'accordo aziendale volto alla riduzione del personale e pur essendo cessato il rapporto di lavoro nel 2011 "può ritenersi che le somme corrisposte in relazione al relativo rapporto di lavoro siano state erogate in attuazione di atti o accordi aventi data certa anteriori al 4 luglio 2016". [OSCURATO:PERSONA] si costituisce con controricorso e deposita successiva memoria. Considerato che: 1.Va preliminarmente respinta l'eccezione di inammissibilità del ricorso, che contrariamente a quanto sostenuto è sufficientemente autonomo e specifico, indicando le parti della sentenza impugnata della quale si chiede la cassazione e le ragioni poste a fondamento del motivo di ricorso, che contiene tutti gli elementi necessari a porre la Corte in grado di avere piena cognizione della controversia e non involge un accertamento in fatto riservato al giudice di merito. 2.Con l'unico motivo si deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 36 comma 23 dl. 223/2006 conv. in I. 248/2006 in relazione all'art. 19 comma 4 bis dpr 917/86 ex art. 360 n. 3 c.p.c. 3.11 motivo, relativo al regime fiscale applicabile alla prestazione erogata da fondo integrativo erogato dal datore di lavoro ai dipendenti in occasione della cessazione del rapporto di lavoro, è fondato. 3.1.Questa Corte ha già avuto modo di chiarire che «in tema di imposte sui redditi, l'art. 19 (già art. 17), comma 4 bis, del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, i che ha introdotto per i contributi d'incentivo all'esodo dei lavoratori dipendenti un'aliquota dimezzata rispetto a quella per il trattamento di fine rapporto, è applicabile a tutti i lavoratori i quali abbiano superato una determinata età anagrafica, anche se non in possesso dei requisiti minimi per l'età pensionabile, in considerazione dell'obiettivo del legislatore di razionalizzare le risorse aziendali e creare nuove opportunità di lavoro» e che «ai fini del riconoscimento dell'agevolazione, le aziende non sono tenute a prevedere piani ed incentivi generalizzati o indirizzati ad una pluralità di destinatari» (Cass., 17/09/2014, n. 19626. Nello stesso senso Cass. 07/03/2005, n. 4910; Cass., 02/05/2005, n. 9049; Cass., 20/04/2006, n. 9334; Cass. 28/12/2018, n. 33628 e, con riferimento alla non necessità che il lavoratore incentivato integri i requisiti per l'età minima pensionabile, Cass., 29/11/2016, n. 24313). 3.2. Lo stesso art. 19, comma 4 bis, del d.P.R. n. 917 del 1986, è stato reso ultrattivo, nonostante l'abrogazione, dall'art. 36, comma 23 della I. n. 248 del 2006 di conversione del d.l. n. 223 del 2006, in due ipotesi, che non integrano condizioni concorrenti ma restano alternative, ossia con riferimento alle somme corrisposte per rapporti di lavoro cessati entro il 3 luglio 2006 (ovvero prima dell'entrata in vigore del decreto legge), oppure, con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro, cessati dopo tale data, in attuazione di atti o di accordi aventi data certa, anteriore al 4 luglio 2006 (sulla relazione di alternativa, e non di concorrenza, tra le due ipotesi, cfr. Cass., 23/12/2015 , n. 25953). 3.3. Tanto gli «accordi», quanto gli «atti», al fine della protrazione dell'applicazione dell'agevolazione tributaria abrogata, debbono avere «data certa» anteriore all'entrata in vigore del d.l. n. 223 del 2006 (4 luglio 2006). In difetto di specifica disposizione, la certezza della data va accertata ai sensi degli articoli 2702 -2704 cod. civ., in materia di scritture private. L'onere della prova della sussistenza, nel caso concreto, di tutti i presupposti necessari per l'applicazione, anche ultrattiva, del trattamento fiscale agevolato di cui all'art. 19, comma 4 bis, del d.P.R. n. 917 del 1986, arava sul contribuente (Cass.07/09/2018, n A.) . . r.g.n. 4566/2015 5 Corte di Cassazione - copia non ufficiale n. 21770), che nel caso di specie agisce per il rimborso dell'imposta che assume pagata in eccedenza. 3.4. Con riferimento all' ipotesi, che è quella oggetto del caso sub iudice, delle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati dopo il 4 luglio 2006, quindi successivamente all'entrata in vigore della norma, la necessità di interpretare la formula testuale «atti o accordi», aventi data certa, anteriori al 4 luglio 2006, in attuazione dei quali, ai fini dell'applicazione della disciplina previgente, sia intervenuta, dopo tale data, la cessazione del rapporto di lavoro. In particolare, è necessario accertare se, al fine del riconoscimento ultrattivo dell'agevolazione abrogata, debba, o meno, essere intervenuta prima del 4 luglio 2006 anche l'adesione individuale del singolo lavoratore al piano d'incentivo già proposto dal datore di lavoro o oggetto di un accordo sindacale; o se sia invece sufficiente che prima dei 4 luglio 2006 siano intervenuti quegli accordi sindacali o quegli atti unilaterali del datore di lavoro (delibere, piani aziendali o altre forme equivalenti) che contengano le condizioni per la cessazione anticipata del rapporto di lavoro e l'invito al personale interessato a presentare la propria adesione entro un dato termine temporale (anche successivo al 4 luglio 2006), durante il quale il datore di lavoro resta impegnato (Cass. da 12933 Anno 2019). 3.5. Interpretando, la norma transitoria in questione, questa Corte (Cass., 27/12/2018, n. 3345) - dopo aver premesso che l'esegesi letterale non risolve il problema, derivante dall'ambiguità testuale della norma transitoria in questione, e che pertanto occorre procedere con criteri sistematici e teleologici- ha preso le mosse dalla considerazione che quando l'esodo è avvenuto a procedura progressiva, con un atto generale e collettivo di proposta dell'incentivo, cui ha fatto seguito l'accettazione da parte del dipendente, è a quest'ultima che occorre far riferimento per individuare la volontà del dipendente„ frutto di autonoma valutazione sulla somma offertagli, anche relativamente al regime fiscale cui essa è sottoposta, che non è determinabile dall'accordo collettivo, ma solo dal legislatore, cosicché su di esso non può ingenerarsi alcun affidamento meritevole di tutela, salvi i limiti costituzionali incomprimibili (cfr. Corte cost. n. 70/2015). Tanto meno esigenze di tutela dell' affidamento si pongono nei confronti del contribuente che, dopo circa tre anni dalla novella legislativa de qua, in sede di negoziazione dell'accordo individuale o comunque di adesione all'accordo sindacale o all'offerta aziendale, era nelle condizioni di poter verificare il regime fiscale effettivamente applicabile alla somma incentivante , al fine di esprimere la propria libera volontà di adesione o meno alla relativa proposta. Invece, «la norma transitoria, deve intendersi posta a tutela di coloro che abbiano già operato una scelta irreversibile prima della novella legislativa e che tale scelta sia avvenuta su di un certo trattamento fiscale agevolato, repentinamente travolto con decreto legge a promulgazione ed efficacia immediata, ancorché su conosciuta spinta comunitaria; [...] in tali ultimi casi si pone il problema della tutela dell'affidamento di cui si fa carico la norma transitoria qui all'esame: ed infatti un accordo stipulato prima, una volontà cristallizzata in cui siasi pattuita la corresponsione differita di una certa somma merita di seguire le condizioni fiscali del momento della stipula; [...] pertanto, lo scopo della norma transitoria è far salva l'esecuzione di accordi definiti e definitivi, di incontri di volontà irretrattabili, di negozi stipulati e fissati, di atti concordati e perfezionati prima dell'abrogazione del trattamento fiscale agevolato» (Cass., 27/12/2018, n. 33456, in motivazione; Cass. ). 4.Tanto premesso, nel caso concreto sub iudice, era onere del contribuente, al fine di ottenere l'applicazione della controversa agevolazione, allegare e provare non meramente l'esistenza di un progetto aziendale di risoluzione anticipata del rapporto emesso dall'[OSCURATO:SOCIETA]., comunicato dalla società al personale dipendente e successivamente prorogato, ma la sua tempestiva adesione individuale alla relativa proposta collettiva. Infatti, la prova di tale adesione individuale, e della sua data, era indispensabile innanzitutto al fine di dimostrare che la cessazione del rapporto di lavoro del contribuente, titolo dell'erogazione oggetto del trattamento fiscale controverso, fosse effettivamente avvenuta in attuazione dell'incentivo all'esodo di cui all' art. 19 (già 17), comma 4 -bis, de; d.P.R. n. 917 del 1986. Inoltre, essendo la cessazione del rapporto di lavoro intervenuta successivamente al 4 luglio 2006, la prova dell' adesione individuale del contribuente, e della sua data, erano altresì indispensabili al fine di accertare che prima dell'abrogazione del trattamento fiscale agevolato si fosse già perfezionata quella manifestazione di volontà irretrattabile dello stesso contribuente che potrebbe giustificarne l'applicazione ultrattiva ai sensi dell'art. 36, comma 23, della I. n. 248 del 2006, interpretata nel senso già chiarito. 5.11 ricorso va conseguentemente accolto e la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della C