Cassazione n. 10323/2026

[OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA], dottore commercialista, impugnava, dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di Bari, l’avviso di accertamento n.TVF011003296/2013, con il quale l'Agenzia delle entrate, in relazioneall’anno d’imposta 2008, aveva determinato, ai sensi dell’art. 41-bis deld.P.R. n. 600/1973, un reddito di lavoro autonomo di euro 110.879,00 (afronte di un reddito dichiarato di euro 86.107,00), in ragione del recuperoa tassazione, per indeducibilità ex art. 54 t.u.i.r., dell’importo di euroNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/202624.772,00 inerente alle spese chilometriche per trasferte con auto privata,così calcolando maggiori imposte a titolo di Irpef (euro 10.652,00),addizionale regionale e comunale (rispettivamente euro 347,00 ed euro124,00) ed Irap (euro 1.194,00), oltre interessi e sanzioni.Il contribuente, a sostegno del ricorso, deduceva, per quanto ancorainteressa in questa sede, la violazione dell’art. 54 t.u.i.r., che prevede alcomma 1 la deducibilità delle spese sostenute nell’esercizio dellaprofessione, nonché la violazione del giudicato esterno di cui alla sentenzadella CTP di Bari n. 525/2/07, depositata il 29/10/2007, che, nel giudiziotra le stesse parti, aveva riconosciuto la deducibilità del costo perindennità chilometrica in riferimento al periodo d’imposta 2003.La CTP rigettava il ricorso.2. Il contribuente proponeva appello dinanzi alla Commissionetributaria regionale della Puglia, riproponendo le medesime eccezioni giàsollevate in primo grado.La CTR rigettava il gravame, ritenendo inapplicabili tanto l’art. 51,comma 6, t.u.i.r., in quanto riferito ai soli lavoratori dipendenti tenuti percontratto ad espletare l’attività lavorativa in luoghi diversi, quanto l’art. 33d.l. n. 41/1995, inerente, invece, alla deducibilità dal reddito d’impresadelle spese per trasferte di dipendenti o di titolari di rapporti dicollaborazione coordinata e continuativa autorizzati a servirsi diun’autovettura propria o noleggiata.3. Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, affidandosi atre motivi.L’Agenzia delle entrate ha depositato atto con il quale ha chiesto dipoter partecipare all’eventuale udienza pubblica di discussione della causa.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazionedegli artt. 51 e 54 t.u.i.r. e dell’art. 33 del d.l. n. 41/1995, conv. dallaNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/2026legge n. 85/1995, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., peraver la CTR escluso che le spese di trasferta possano essere dedotte dalreddito del lavoratore autonomo, senza considerare che il comma 1 delpredetto art. 54 prevede che il reddito di lavoro autonomo si calcoladeducendo «le spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’arte odella professione».In particolare, i giudici d’appello, per pervenire alla predettaconclusione, si sono soffermati sull’analisi dell’art. 51 t.u.i.r. e dell’art. 33del d.l. n. 41/1995, ritenendo non applicabili in via analogica ai lavoratoriautonomi le predette norme dettate in relazione al reddito di lavorodipendente ed al reddito d’impresa, ma hanno del tutto tralasciato l’esamedell’art. 54 t.u.i.r., che disciplina espressamente la determinazione delreddito di lavoro autonomo e, anche nei commi successivi al primo, noncontiene alcuna disposizione che induca ad escludere la deducibilità dellespese di trasferta.2. Con il secondo motivo si deduce la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, c.p.c., per aver la CTR pronunciato oltre i limiti del thema decidendumnel momento in cui ha ritenuto legittima la ripresa a tassazione anche perl’ulteriore motivo della mancanza della prova dei requisiti di certezza,oggettiva determinabilità, inerenza e competenza dei costi dedotti dalcontribuente.Tuttavia, l’Ufficio, nella motivazione dell’impugnato avviso diaccertamento, aveva fondato la pretesa erariale sulla sola indeducibilità inastratto delle spese di trasferta da parte del lavoratore autonomo,riconoscendo espressamente la correttezza della ricostruzione fornita dalcontribuente con le note spese poste a base delle trasferte lavorative. Deltutto tardiva e generica risultava la contestazione, sollevata dall’Ufficiosolo nel giudizio di primo grado, della deduzione di costi non comprovatida alcun documento, sicché la CTR avrebbe dovuto rilevareNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/2026l’inammissibilità di tale nuova motivazione addotta dall’Ufficio, anzichérimettere in discussione la veridicità delle spese sostenute per glispostamenti lavorativi del contribuente, così contraddicendo il contenutodello stesso avviso di accertamento.3. Con il terzo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazionedell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., pernon essersi la CTR pronunciata su uno specifico motivo di appelloconsistente nell’eccezione di giudicato maturato a seguito della sentenzadella CTP di Bari n. 525/2/07, depositata il 29/10/2007, che, nel giudiziotra le stesse parti, aveva riconosciuto la deducibilità del costo perindennità chilometrica in riferimento al periodo d’imposta 2003.4. Il terzo motivo, che va esaminato in via preliminare atteso il suocarattere potenzialmente dirimente, è infondato.4.1 È pur vero che la CTR ha del tutto omesso di pronunciarsisull’eccezione di giudicato esterno riproposta dal contribuente con l’atto diappello, ma, come reiteratamente sostenuto da questa Corte, nel giudiziodi legittimità, alla luce dei principi di economia processuale e dellaragionevole durata del processo di cui all'art. 111 Cost., nonché di unalettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 c.p.c., una voltaverificata l'omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte dicassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnatae decidere la causa nel merito sempre che si tratti di questione di dirittoche non richiede ulteriori accertamenti di fatto (Cass. 16/06/2023, n.17416; Cass. 28/06/2017, n. 16171; Cass. 28/10/2015, n. 21968).4.2 Nella specie, la violazione del giudicato esterno non sussiste.La richiamata sentenza della CTP di Bari, divenuta definitiva peromessa impugnazione come si evince dall’attestazione del [OSCURATO:DATA_NASCITA]apposta sulla stessa, ha ritenuto deducibili, in relazione all’anno d’imposta2003, le spese per trasferte lavorative sostenute dal contribuente,limitandosi a ridurre l’importo di tali spese in relazione a quelle cheNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/2026risultavano giustificate in base ai parametri di certezza, inerenza,oggettiva determinabilità e competenza. L’accoglimento, sia pur parziale,dell’impugnazione dell’avviso di accertamento relativo alla predettaannualità presupponeva l’implicito riconoscimento della deducibilità dellespese di trasferta da parte del lavoratore autonomo. Tuttavia, tale ultimaquestione ha natura prettamente giuridica e non può, quindi, costituireoggetto di giudicato.Questa Corte ha, in proposito, statuito che, in materia tributaria,l'effetto vincolante del giudicato esterno opera nel caso di giudizi identici -per soggetti, causa petendi e petitum - ma nei soli limiti dell'accertamentodelle questioni di fatto e non anche in relazione alle conseguenzegiuridiche (Cass. 11/03/2025, n. 6405; Cass. 07/04/2022, n. 11328;Cass. 09/10/2015, n. 20257): nel caso di specie, quello che viene ritenutocome punto comune alle due cause, ossia la deducibilità delle spese ditrasferta da parte del lavoratore autonomo, si risolve in una questione didiritto che involge l'attività interpretativa delle norme demandata algiudice e che nell'ordinamento processuale non può incontrare vincoli, inquanto l’attività di "interpretazione giuridica" della norma tributaria,compiuta dal giudice e consustanziale allo stesso esercizio della funzionegiurisdizionale, non può mai costituire un limite all'esegesi esercitata daaltro giudice, né è suscettibile di passare in giudicato autonomamentedalla domanda e dal capo di essa cui si riferisce, assolvendo ad unafunzione meramente strumentale rispetto alla decisione (Cass.11/03/2015, n. 4832; Cass. 21/10/2013, n. 23723), ragion per cui lastatuizione definitiva invocata dal ricorrente, inerente al diverso annod’imposta 2003, non assume rilevanza vincolante nel presente giudizio.5. Il primo motivo ed il secondo motivo, che possono essereesaminati congiuntamente stante la connessione tra gli stessi, sonofondati.Numero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/20265.1 La CTR ha escluso la deducibilità delle spese chilometriche ditrasferta sostenute dal contribuente, con la sua auto, quale lavoratoreautonomo, assumendo, da un lato, la non applicabilità degli artt. 51t.u.i.r. e 33 del d.l. n. 41/1995, perché riferiti rispettivamente al reddito dilavoro dipendente ed al reddito d’impresa, e affermando, dall’altro, cherisultava «corretta l’osservazione dell’Ufficio, laddove ha evidenziato che ilcontribuente ha arbitrariamente deciso di quantificare e dedurre costi noncomprovati da alcun documento che consenta all’Ufficio e a questaCommissione di apprezzare la effettiva sussistenza dei requisiti previstidalla normativa della certezza, della oggettiva determinabilità, dellainerenza e della competenza».5.2 Entrambe le rationes decidendi sono errate.5.2.1 In ordine alla mancata dimostrazione, sotto il profilo dell’an edel quantum, dei costi sostenuti e della “inerenza” degli stessi, trattasi diquestione che l’Ufficio non aveva posto a fondamento della ripresa atassazione nell’ambito dell’avviso di accertamento – nel quale, anzi, comeevidenziato nel ricorso per cassazione, l’Amministrazione finanziariaassumeva di non voler «minimamente porre in dubbio la ricostruzione deivari spostamenti eseguiti dal professionista nell’anno 2008 per poterottemperare ai propri impegni lavorativi» - essendo stata la pretesa fiscalebasata sulla mera non applicabilità ai lavoratori autonomi degli artt. 51t.u.i.r. e 33 del d.l. n. 41/1995.La CTR, prendendo in considerazione il profilo di contestazioneinerente alla certezza ed inerenza dei costi, sollevato per la prima voltadall’Ufficio nel giudizio di primo grado, ha violato il costante orientamentodi questa Corte secondo cui, in sede di impugnazione dell’avviso diaccertamento, non è consentito all'Amministrazione finanziaria resistenteprospettare argomentazioni giuridiche ulteriori rispetto a quelle espressein sede amministrativa nella motivazione dell’atto impositivo, posto che lamateria del contendere resta circoscritta alla pretesa effettivamenteNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/2026avanzata con l'atto impugnato (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 6103; Cass.01/12/2004, n. 22567; Cass. 14/07/2004, n. 13056).5.2.2 Nell’escludere, invece, la deducibilità dei costi per spesechilometriche, la CTR non ha considerato il disposto, ratione temporisvigente, dell’art. 164 t.u.i.r., rubricato «Limiti di deduzione delle spese edegli altri componenti negativi relativi a taluni mezzi di trasporto amotore, utilizzati nell’esercizio di imprese, arti e professioni», checostituisce una norma speciale rispetto al criterio di deducibilità generaledelle spese, dettato dall’art. 54 t.u.i.r. (in tal senso, Cass. 05/07/2025, n.18364 e Cass. 18/02/2025, n. 4226), norma invocata dal contribuente.In particolare, il predetto art. 164, al comma 1, lett. b), prevede ladeducibilità, entro certi limiti anche percentuali, delle spese relative agliautoveicoli. Trattasi di una presunzione legale assoluta sull'ammontare deicosti deducibili relativi all'utilizzo di autoveicoli per l'esercizio dellaprofessione, sia in forma individuale che associata, con una percentuale dideducibilità espressamente indicata (Cass. 31/01/2022, n. 2831; Cass.30/11/2018, n. 31031).Invero, con la norma in esame il legislatore ha inteso tener contodell’uso anche promiscuo del bene intestato all’imprenditore od alprofessionista (o ad altro titolo dallo stesso utilizzato in via strumentaleall’esercizio della professione, dell’arte o dell’impresa), e così ha previstouna limitazione della deduzione al 40% (nella formulazione rationetemporis vigente), senza peraltro alcuna indagine sulla finalità del singolotrasporto e includente anche le spese di acquisto e manutenzione e ingenerale tutte le componenti negative riconducibili ai mezzi di trasporto inproprietà (in tal senso, le citate Cass. n. 4226/2025 e n. 18364/2025).Di tale disposizione la CTR non ha tenuto conto nel rigettare l’appellodel contribuente.6. In definitiva, vanno accolti il primo ed il secondo motivo diricorso, rigettato il terzo, e la sentenza impugnata va cassata in relazioneNumero registro generale 14013/2017Numero sezionale 2593/2026Numero di raccolta generale 10323/2026Data pubblicazione 20/04/2026ai motivi accolti con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia, in diversa composizione, alla quale si demanda anchela liquidazione delle spese di legittimità. P.Q.Maccoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso, rigettato il terzo, cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione,anche per la liquidazione delle spese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 19/03/2026.Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]