Cassazione n. 21935/2024

seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. R.G. 34983 /20 19 proposto da : [OSCURATO:PERSONA] rappresentat o e difes o in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’[OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del l a Campanian. 3332 / 0 6 / 1 9 depositata i n data 15 / 0 4 /20 1 9 ; Oggetto:responsabilità ex art.7d.L. n. 269/2003 Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata tenutasi in data 2 4 / 0 4 /202 4 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]Succio; Rilevatoche: -[OSCURATO:PERSONA] impugnava l'avviso di accertamento notificatogli perl'anno di imposta 2009 che aveva per oggetto gli esiti del controllo svoltodall'Ufficio in capo alla società [OSCURATO:PERSONA] tutto - mare s.r.l. e che lo identificava quale autore della violazione ai sensi degli artt. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 e 2495 c.c.; tale atto era notificato anche a CaruzzoFrancesco quale legale rappresentante della società; -la CTP di Napoli accoglieva il ricorso; -appellava l'Ufficio; - con la sentenza oggetto di ricorso di fronte a questa Corte, la CTR campana, dopo aver ritenuto tempestivo l'appello, lo ha accolto ritenendo il Mastrangelo responsabile sostanziale delle violazioni derivantidall’ aver compiuto le operazioni ritenute inesistenti; -ricorre a questa Corte il contribuente con atto affidato a sei motivi di ricorsoillustrati da memoria nella quale si chiede anche la discussione dellacausa in pubblica udienza; -l'Agenzia delle entrate resiste con controricorso; Consideratoche: - va preliminarmente disattesa l’istanza di discussione della causa in pubblicaudienza; - questa Corte ritiene (tra molte, Cass. Sez.6 - 5 , Ordinanza n. 31679 del 26/10/2022 ) che n el giudizio dicassazione, il collegio giudicante può escludere, nell'esercizio della propriadiscrezionalità, la rimessione di una causa alla pubblica udienza, inragione del carattere consolidato del principio di diritto da applicare e quandonon si verta in ipotesi di decisioni aventi rilevanza nomofilattica; ne consegue che la sede dell'adunanza camerale è compatibile con la trattazione di questioni nuove, soprattutto se non oggettivamente Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 inedite;e nel presente caso, anche a ritenerle nuove, le questioni poste inricorso non risultano inedite; - il primo motivo censura la pronuncia impugnata per violazione falsa applicazionedell’art. 57 del d. Lgs. N. 546 del 1992 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4, per avere la CTR erroneamente ritenuto ammissibile l'appello dell'Agenzia delle entrate benché versasse su fatto diverso rispettoa quello prospettato in primo grado; -il motivo è privo di fondamento; -è costante e ferma la giurisprudenza di questa Corte nel ritenere (Cass. Sez.5, Ordinanza n. 2413 del 03/02/2021) che nel processo tributario il divieto di ultrapetizione e quello di proporre inappello nuove eccezioni (non rilevabili d'ufficio) posto dall'art. 57, comma 2, del d. Lgs. n. 546 del 1992 riguardano eccezioni in senso tecnicoe non le mere argomentazioni difensive, tendenti ad inficiare la sentenza sotto un profilo logico ulteriore rispetto a quello esposto in primogrado, atteso che le difese, le argomentazioni e le prospettazioni con cui l'Amministrazione si difende dalle contestazioni già dedotte in giudizionon costituiscono, a loro volta, eccezioni in senso stretto; -nel presente caso, le censure proposte in appello, come si evince dalla sentenzaimpugnata che le ha prese in esame, erano riproposizione delle ragioniposte a base delle controdeduzioni svolte in sostegno dell’avviso diaccertamento, oppos te alla motivazione resa dalla CTP che ne aveva deciso l’annullamento, senza che in esse risulti quindi introdotto alcunchédi nuovo; - il secondo motivo si duole della violazione falsa applicazione dell'art. 12 c. 7 della L. n. 212 del 2000 e dell’art. 41 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea, ancora per quanto riguarda l’inammissibilitàdell’appello dell’Ufficio ex art. 100 c.p.c.; secondo parte ricorrente la mancata notifica/allegazione del PVC oltre a integrare il viziodi nullità della motivazione dell'avviso d'accertamento ha impedito l'eserciziodel diritto al contraddittorio; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 -il motivo è infondato; -questa Suprema Corte ha precisato (Cass. civ. Sez. V, 22 giugno 2018, n.16546) che l'attività di controllo dell'Amministrazione finanziaria non deve necessariamente concludersi con la redazione di un processo verbale di constatazione, essendo sufficiente un verbale attestante le operazionicompiute; si è, altresì, precisato che, in tema di violazione di normefinanziarie (nella specie, in materia di IVA), il processo verbale di constatazione,redatto dagli organi accertatori in occasione di verifiche pressoil contribuente e previsto dalla L. 7 gennaio 1929, n. 4, art. 24, non deve necessariamente contenere le contestazioni, potendo avere unamolteplicità di contenuti, valutativi o meramente ricognitivi di fatti o di dichiarazioni, che, per la libera valutazione dell'amministrazione finanziariaprima e dell'autorità giudiziaria poi, possono comunque dare luogo alla emissione di avvisi di accertamento (Cass. civ. Sez. V, 29 dicembre2017, n. 31120); - in ogni caso poi non risulta dalla sentenza impugnata e per la verità neppuredal ricorso per Cassazione, che il contribuente sia stato oggetto di attività di accesso ispezione verifica da parte dell'amministrazione finanziaria;infatti, solo in tali casi - vale a dire quando vi è il materiale ingressodel personale degli U ffici finanziari nei locali del contribuente - sorgel'obbligo di rispettare il termine di 60 giorni tra la notifica del PVC redatto al termine di tale attività e la notifica dell'avviso di accertamento; -il motivo si duole poi della mancata conoscenza in capo al contribuente del concreto contenuto delle contestazioni formulate nel PVC; tale conoscenzasarebbe in concreto stata tardiva in quanto verificatasi solo all’attodella notifica dell’avviso di accertamento; -anche tale profilo della censura risulta infondat o ; - invero, la CTR ha accertato come, con riguardo all’emissione delle fattureoggetto di rilievo, in quanto relative a operazioni oggettivamente inesistenti, che le stesse “erano state effettuate principalmente dal Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 Mastrangelo,il quale veniva pertanto denunciato per violazione dell’art. 8 del D. Lgs. N. 74/2000” e che “…la ricostruzione di tali eventi, contenutanel PVC non consegnato al Mastrangelo, risulta tuttavia con chiarezza alle pagine 3 e 4 dell'avviso di accertamento, nel quale sono state ricostruite le fasi dell'accertamento della Guardia di finanza, le ragioni della contestazione, il deferimento all’A.G. [OSCURATO:PERSONA], l'attribuzione al Mastrangelo della responsabilità sostanziale delle violazioniper aver compiuto le operazioni ritenute inesistenti…”; - orbene, il tenore dell'art. 7 della 1. n. 212 del 2000 è stato in parte attenuato dall'art. 1 del d. L gs. n. 32 del 2001, con il quale ormai da tempo si è stabilito che " se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente questo deve essere allegatoall'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale". Quando si fa riferimento al " contenuto essenziale" dell'atto richiamato che può sostituire l'obbligo di allegazione, è evidente che tale contenuto deve consentire al contribuente l'esatta comprensione della ragione del prelievo fiscale, atteso che l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo deve assicurare il controllo della legittimità dell'imposizione, delimitando chiaramente l'oggettodel processo tributario. Per chiara esplicazione dell'iter logico —giuridico seguito nella formazione dell'atto, si intende un testo che ha ilfine di esplicitare il ragionamento dell'Ufficio, e quindi di consentire al contribuentedi decidere se difendersi o meno azionando un giudizio; -in sostanza, nel regime introdotto dall'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n.212, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche"per relationem", ovverosia mediante il riferimento ad elementi difatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all'atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 provvedimentoadottato, e la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuarei luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento(tra molte, Cass. 23923/2016); - poiché nel presente caso gli elementi essenziali erano presenti nell’avviso di accertamento, come la CTR ha accertato in fatto, non sussisteil vizio di cui si duole il contribuente; -il terzo motivo si incentra poi sulla violazione e falsa applicazione degli artt.2727 e 2729 c.c., dell’art. 369 c.p.p. e denuncia extra petizione ex art. 112 c.p.c. per avere la sentenza di appello presunto in maniera apodittica che Mastrangelo avesse avuto conoscenza del PVC in sede penale; -il motivo è inammissibile, in quanto disconnesso dalla ratio decidendi dellasentenza impugnata; - esso, infatti, censura l’affermazione di cui si è detto, contenuta effettivamente nella sentenza ma costituente mero obiter dictum – quindi affermazione resa al solo fine di più efficacemente illustrare le ragionidella decisione - e non ratio decidendi , vale a dire regola giuridica posta a base della sentenza costituente giustificazione espressa nella decisione alla luce della disamina del fatto e dell’interpretazione del diritto; - come è noto ( in argomento si veda Cass. Sez.6 - 5 , Ordinanza n. 14444 del 05/06/2018) l vizio di extra petizione ricorre soltanto ove il giudice modifichi, a prescindere dalla richiestadelle parti, il petitum e/o la causa petendi , sicché lo stesso non sussistein presenza di un obiter dictum , in quanto inidoneo ad incidere sutali elementi costitutivi della domanda giudiziale; - nel presente caso la CTR scrive , quanto alla conoscenza del PVC in forzadelle vicende penali da parte del Mastrangelo : “indipendentemente da tale osservazione, quanto al contenuto della pretesa…”; è dunque Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 chiaroche tale rilievo va qualificato quale obiter dictum , non essendo correlato ad una pronuncia né espressa né tacita di accoglimento dell’appello, che invece è stato oggetto di condivisione da parte del giudice nel merito , per autonome e distinte ragioni che sono state debitamenteillustrate in fatto a pag. 6 secondo e terzo capoverso dalla sentenzaimpugnata; -va pertanto qui ribadito che «in sede di legittimità sono inammissibili, per difetto di interesse, le censure rivolte avverso argomentazioni contenute nella motivazione della sentenza impugnata e svolte ad abundantiamo costituenti obiter dicta , poiché esse, in quanto prive di effetti giuridici, non determinano alcuna influenza sul dispositivo della decisione»(tra le molte, v. Cass. n. 22380 del 22/10/2014); -il quarto motivo censura la pronuncia oggetto di ricorso per violazione dell’art.112 c.p.c. per omessa pronuncia sui motivi di merito contenuti nell’appelloincidentale del contribuente in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4c.p.c.; -il motivo è infondato; -in realtà, la sentenza impugnata ha dato conto analiticamente al punto n.2 delle eccezioni proposte da Mastrangelo in primo grado; quindi, nel riassumere le medesime eccezioni riproposte quali motivi di appello incidentale,ha rinviato alle doglianze e difese svolte di fronte alla CTP; nel concreto ha poi esaminato puntualmente tali questioni, non sottraendosiall’esame di nessuna di queste come si evince in particolare dalpunto 6.3 della sentenza gravata; -il quinto motivo deduce ex art. 360 c.1 n. 4 c.p.c. la violazione dell’art. 36c. 2 n. 4 del d. Lgs. n. 546 del 1992 e vizio di ultrapetizione ex art.112 c.p.c. per non avere la CTR illustrato le ragioni per le quali ha ritenutolegittimo l’avviso di accertamento che ha attinto il contribuente ritenendoloautore materiale delle violazioni ; -tale motivo può esaminarsi unitamente al sesto motivo di ricorso, che censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 dell’art. 2495 c.c. e del principio di diritto secondo il quale la notificazione di atti giuridici effettuata da un soggetto estinto “è giuridicamenteinesistente posto che la capacità giuridica si acquista al momento della nascita e si estingue con la morte” (Cass. N. 14360/2013)e violazione e falsa applicazione dell'art. 7 del d. Lgs. n. 269del 2003 ex art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la sentenza di appello erroneamente ritenuto responsabile il Mastrangelo, sprovvisto della qualificadi legale rappresentante della società stessa è destinatario di un atto di accertamento privo di effetti perché notificato a soggetto estinto; -tali motivi sono fondat i ; - comeè noto, secondo questa Corte - la motivazione è solo apparente, ela sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudiceper la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture(Cass. Sez. U. 19/06/2018, n.16159 [p. 7.2.], che menziona Cass. Sez. U. 03/11/2016, n. 22232; conf.: Cass. Sez. U. nn. 22229, 22230,22231, del 2016. I medesimi concetti giuridici sono espressi da Cass.Sez. U. 24/03/2017, n. 766; Cass. Sez. U. 09/06/2017, n. 14430 [p. 2.4.]; Cass. Sez. U., 18/04/2018, n. 9557 [p. 3.5.] Cass 2021 n. 36510); -sul punto, la CTR scrive che “ indagine ha consentito di accertare che le fatt ure emesse dalla « South S e as e T uttomare s.r.l. » a favore della «[OSCURATO:SOCIETA]. » e rano afferenti a operazioni soggettivamente inesistenti ed erano state effettuate principalmente dal Mastrangelo il qualeveniva pertanto denunciato per violazione dell'art . 8 del D. Lgs. n. 74/2000”;ancora essa precisa che da tale circostanza (l’emissione delle fatture da parte del Mastrangelo di cui si è appena detto) derivava Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9 “l’attribuzione al Mastrangelo della responsabilità sostanziale delle violazioniper aver compiuto le operazioni ritenute inesistenti ”; - orbene, tali affermazioni non consentono di ritenere espressa alcuna motivazione da parte della CTR in ordine alle ragioni per le quali il contribuente Mastrangelo, non più legale rappresentante della società cessata, è stato ritenuto responsabile per le sanzioni irrogate , non esponendosiin sentenza alcun ragionamento o argomentazione in forza del quale lo stesso è stato identificato come autore delle violazioni contestate; - pertanto, in a