Cassazione n. 14520/2024

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma ; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore , nonché [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], tutti rappresentati e difesi, giusta procura speciale allegata al controricorso, dall’ Avv.to [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Bari, che ha indicato recapito PEC, avendo i ricorrenti dichiarato di eleggere domicilio presso lo studio del difensore, alla via Alberico II n. 33 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 2445, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 1°.12.2014; O GGETTO : Ires, Iva ed Irap 2003/2005 - Società e soci - Contestate operazioni oggettivamente inesistenti - Oneri probatori -Adesione dei soci a definizione agevolata, art. 6 Dl 119/18. ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. A seguito di indagini svolte nei confronti della società dalla Guardia di Finanza, concluse con [OSCURATO:PERSONA] di Costatazione, l’Agenzia delle Entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA], esercente impresa di costruzioni edili ed avente ristretta base partecipativa, l’avviso di accertamento n. 885030401417/2008 relativo all’anno 2003, e l’avviso di accertamento n. 885030401733/2008 relativo all’anno 2005. Entrambi gli atti impositivi, emessi ai fini Ires, Iva ed Irap, erano fondati sulla indeducibilità di alcuni costi, che sarebbero stati sostenuti in relazione ad operazioni commerciali ritenute inesistenti, per effetto di contratti di subappalto di lavori edili stipulati con tre ditte individuali valutate inidonee a fornire le prestazioni lavorative pattuite. Seguivano gli atti impositivi emessi nei confronti dei soci, in relazione al reddito di partecipazione ritenuto conseguito ai fini Irpef. A [OSCURATO:PERSONA], titolare del 100% delle quote sociali nel 2003, e del 65% nel 2005, erano notificati gli avvisi di accertamento n. 885010401425/2008 (con riferimento all’anno 2003), e n. 885010401778/2008 (in relazione all’anno 2005). A [OSCURATO:PERSONA], titolare del 35% delle quote sociali nel 2005, era notificato l’avviso di accertamento n. 885010401777/2008 (con riferimento all’anno 2005). 2. Società e soci impugnavano gli atti impositivi innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Bari, proponendo plurime contestazioni e, per quanto ancora d’interesse, censurando in primo luogo l’erroneità delle valutazioni espresse dall’Amministrazione finanziaria circa la partecipazione della società ad operazioni commerciali inesistenti. La CTP riuniva i ricorsi e, ritenute fondate le difese proposte dai contribuenti, annullava gli avvisi di accertamento. 3. L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole conseguita dai primi giudici, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia, rinnovando i propri rilievi. La CTR confermava la pronuncia della CTP. 4. Ha proposto ricorso per cassazione l’Amministrazione finanziaria, affidandosi a due motivi di impugnazione. Resistono mediante controricorso i contribuenti. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] hanno pure depositato documentazione relativa alla loro adesione a normativa di definizione agevolata delle controversie tributarie. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate contesta la nullità della decisione impugnata, in conseguenza della violazione dell’art. 132 cod. proc. civ. e dell’art. 36 del D.Lgs n. 546 del 1992, per essersi il giudice dell’appello espresso proponendo una motivazione soltanto apparente, omettendo “di analizzare i molteplici elementi indiziari forniti dall’Ufficio”, ed affermando invece acriticamente che “il Contribuente abbia fornito sufficienti elementi di prova … senza dire in che modo e perché” (ric., p. 14). 2. Mediante il secondo strumento d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria censura la violazione dell’art. 2697 cod. civ., dell’art. 39 del Dpr n. 600 del 1973 e dell’art. 109 del Tuir, per avere il giudice del gravame “violato la normativa in tema di onere probatorio … con specifico riferimento alle operazioni oggettivamente inesistenti” (ric., p. 18). 3. I due strumenti di impugnazione proposti dall’Agenzia delle Entrate presentano elementi di connessione e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di chiarezza e di sintesi espositiva. 3.1. L’Ente impositore con il primo motivo di ricorso critica la nullità della sentenza impugnata per essersi la CTR espressa con motivazione meramente apparente, neppure esaminando gli elementi di prova offerti dall’Amministrazione finanziaria e ritenendo che la prova fosse stata invece assicurata dai contribuenti, ma senza chiarire in che modo. Non può trascurarsi, nella tesi della ricorrente, che le tre ditte individuali le quali sarebbero state i partners commerciali della [OSCURATO:PERSONA] “non avevano una struttura logistica, organizzativa e commerciale in relazione all’attività dichiarata e disattendevano costantemente ai propri obblighi fiscali” (ric., p. 5), non avendo neppure presentato la dichiarazione dei redditi. 3.2. Con il secondo strumento di impugnazione la ricorrente afferma che il giudice del gravame è incorso nella violazione di legge, per aver errato nella ripartizione dell’onere della prova in materia di operazioni commerciali oggettivamente inesistenti. A fronte delle “presunzioni gravi, precise e concordanti” che “hanno pieno valore probatorio” (ric., p. 19), dell’incapacità di operare delle tre ditte individuali subappaltatrici dei lavori commissionati loro dalla [OSCURATO:PERSONA], la CTR ha invece inteso valorizzare pochi e scarni elementi addotti dai contribuenti, trascurando che su di essi gravava l’obbligo di provare in modo rigoroso l’effettività delle transazioni commerciali contestate, mentre essi non hanno “fornito alcuna prova convincente ed idonea a dimostrare l’effettività delle operazioni e la realtà dei costi contabilizzati” (ric., p. 21). 3.3. La CTR indica gli elementi presuntivi allegati dall’Amministrazione finanziaria, “le due imprese subappaltatrici non avevano presentato dichiarazioni di redditi negli anni 2003 e 2005, né avevano dichiarato personale alle proprie dipendenze, né possedevano le strutture idonee all’esecuzione dei lavori di stonacatura ed intonacatura. A fronte di tali elementi, però, la società ha provato che le prestazioni alle ditte subappaltatrici sono state pagate con strumenti tracciabili”. Neppure può trascurarsi, osserva ancora il giudice dell’appello, “la regolare tenuta della contabilità; le dichiarazioni a mezzo atto notorio delle società subappaltatrici che i lavori di cui alle fatture contestate sono stati regolarmente eseguiti; l’archiviazione del processo penale aperto nei confronti dell’amministratore della società per fatture riferite ad operazioni inesistenti con decreto del 27.12.2011 … tale provvedimento ha accertato che non sono risultati elementi fattuali, dai quali presumere la fittizietà delle operazioni contabilizzate dagli imputati … tale provvedimento … non rappresenta un giudicato, ma solo un ulteriore elemento di prova indiziaria da valutare, ma è pur vero che tale provvedimento, sopravvenuto alla sentenza di 1° grado, rappresenta un forte elemento probatorio a favore della società; infine la società ha depositato perizia giurata che attesta che i lavori indicati nelle fatture sono stati regolarmente eseguiti” (sent. CTR, p. 5). La perizia giurata del tecnico, che è stata allegata in copia al controricorso, può osservarsi per inciso, risulta analitica nel descrivere ciascuno dei lavori commissionati alle ditte individuali dalla società Mondial. 3.3.1. Conclude la CTR scrivendo che “la società appellata non risponde delle evasioni fiscali delle società subappaltatrici, quanto invece al possesso di mezzi idonei per la esecuzione dei lavori è da dire che le ditte subappaltatrici eseguivano lavori di intonaci, per i quali notoriamente non sono necessari[e] particolari attrezzature, essendo la esecuzione degli stessi … legata più ai materiali di consumo. Per riassumere a fronte delle prove addotte dalla società … non sono state offerte dall’Ufficio prove che superassero il quadro probatorio addotto dalla società” (sent. CTR, p. 6). 3.4. La motivazione della decisione assunta dalla CTR non è pertanto meramente apparente, ma è presente ed anche chiaramente intellegibile. Il giudice dell’appello ha esaminato con sufficiente dettaglio gli elementi indiziari assicurati da entrambe le parti, singolarmente e complessivamente. Quindi ha posto a confronto gli elementi presuntivi da loro proposti e, esprimendo il giudizio sul fatto che le competeva, la CTR ha ritenuto che gli elementi probatori offerti dai contribuenti siano fondati su una pluralità di dati, anche oggettivi, chiaramente preponderanti rispetto agli scarni elementi assicurati dall’Amministrazione finanziaria, proponendo una motivazione priva di vizi logici o di giudizio. Deve ancora rilevarsi, con riferimento al secondo motivo di ricorso, che non sussiste la dedotta violazione del riparto dell’onere della prova, avendo questa Corte di legittimità già avuto occasione di precisare che “in tema di ricorso per cassazione, la violazione dell'art. 2697 c.c. si configura soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni mentre, per dedurre la violazione dell'art.115 c.p.c., occorre denunziare che il giudice, contraddicendo espressamente o implicitamente la regola posta da tale disposizione, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli, non anche che il medesimo, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività consentita dall'art. 116 c.p.c.”, Cass. sez. VI-III, 23.10.2018, n. 26769. Peraltro mediante lo strumento di impugnazione la ricorrente, pur dichiarando di censurare una affermata violazione di legge, domanda di fatto a questa Corte di legittimità di procedere alla rivalutazione nel merito delle risultanze istruttorie, il che non è consentito. Tanto premesso, l’Agenzia delle Entrate insiste nel riproporre i propri argomenti, ma non contrasta efficacemente la decisione assunta dai giudici di secondo grado, non evidenzia quali elementi abbiano trascurato, non dimostra in quale valutazione abbiano errato. 3.4.1. Merita ancora di essere rilevato come l’Amministrazione finanziaria abbia criticato pure che la CTR non dedichi alcuna attenzione alle posizioni soggettive dei soci della [OSCURATO:PERSONA], anch’essi destinatari di atti impositivi impugnati. La censura non coglie nel segno perché, se la società non è responsabile delle contestazioni che le sono state mosse, non risulta provato neppure che i soci abbiano conseguito un reddito di partecipazione non dichiarato. Del resto l’Amministrazione finanziaria non chiarisce perché, in questo giudizio, dovessero essere operate valutazioni differenti tra la posizione della società e quella dei soci. In definitiva il ricorso introdotto dall’Amministrazione finanziaria nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] risulta infondato e deve essere respinto. 4. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioni affrontate e del valore della controversia. 4.1. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1 quater del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. 5. In relazione al giudizio introdotto nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA] occorre rilevare che la contribuente ha depositato documentazione, avendo provveduto a domandare la definizione agevolata della controversia ai sensi dell’art. 6 del Dl. n. 119 del 2018, come conv. dalla l. n. 136/2018. 5.1. L’istanza è stata ricevuta dall’Amministrazione finanziaria il 22.5.2019, prot. AGE.AGEV-ST1, [OSCURATO:PERSONA] 084891.[OSCURATO:DATA_NASCITA]-I. La contribuente ha prodotto documentazione relativa al versamento integrale delle somme dovute, intervenuto in data 3.5.2019. 5.2. Entro il termine fissato dalla legge, il 31 luglio 2020 (art. 6, comma 12, d.l. n. 119 del 2018), l’Agenzia delle Entrate non ha notificato il diniego della definizione, ed entro il termine del 31 dicembre 2020 (art. 6, comma 13, prima parte, d.l. n. 119 del 2018) non è stata presentata alcuna istanza di trattazione del giudizio. 5.3. Il processo deve pertanto essere dichiarato estinto, ai sensi dell’art. 6, comma 13, del d.l. n. 119 del 2018, come conv., e dell’art. 46 del d.lgs. n. 546 del 1992, e deve pure dichiararsi l’intervenuta cessazione della materia del contendere. 5.4. Le spese del giudizio restano a carico della parte che le ha anticipate, ai sensi dell’art. 6, comma 13, ult. periodo, del d.l. n. 119 del 2018, come conv.dalla citata legge n. 136/2018. 6. Con riferimento al giudizio introdotto nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA], quindi, occorre rilevare che la contribuente ha depositato documentazione, avendo provveduto anche lei a domandare la definizione agevolata della controversia ai sensi dell’art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, come convertito dalla l. n. 136/2018. 6.1. L’istanza relativa all’anno d’imposta 2005 è stata ricevuta dall’Amministrazione finanziaria il 22.5.2019, prot. AGE.AGEV-ST1, [OSCURATO:PERSONA] 084857.[OSCURATO:DATA_NASCITA]-I. La definizione agevolata prevede il pagamento rateale e la contribuente ha prodotto documentazione relativa al versamento di alcune rate. 6.2. L’istanza relativa all’anno d’imposta 2003 è stata ricevuta dall’Amministrazione finanziaria il 22.5.2019, prot. AGE.AGEV-ST1, [OSCURATO:PERSONA] 0848886.[OSCURATO:DATA_NASCITA]-I. La definizione agevolata prevede il pagamento rateale e la contribuente ha prodotto documentazione relativa al versamento di alcune rate. 6.3. Entro il termine fissato dalla legge, il 31 luglio 2020 (art. 6, comma 12, d.l. n. 119 del 2018), l’Agenzia delle Entrate non ha notificato il diniego della definizione, ed entro il termine del 31 dicembre 2020 (art. 6, comma 13, prima parte, d.l. n. 119 del 2018) non è stata presentata alcuna istanza di trattazione del giudizio. 6.4. Il processo deve pertanto essere dichiarato estinto, ai sensi dell’art. 6, comma 13, del d.l. n. 119 del 2018, come conv. dalla l. n. 136/2018, e dell’art. 46 del d.lgs. n. 546 del 1992. 6.5. Le spese del giudizio restano a carico della parte che le ha anticipate, ai sensi dell’art. 6, comma 13, ult. periodo, del d.l. n. 119 del 2018, come convertito dalla citata l. n. 136/2018. La Corte di Cassazione, P.Q.M. rigetta il ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore, e condanna la ricorrente al pagamento in favore della costituita controricorrente delle spese di lite, che liquida in complessivi Euro 8.000,00 per