Cassazione n. 09438/2024

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Bologna, che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA], alla via F. Siacci n. 38 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 2087, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagna il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 28.11.2014; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa Oggetto:[OSCURATO:PERSONA] 2006 - Maggior reddito societario - Vendita di immobili -Stima del valore imponibile. 1. L’Agenzia delle Entrate notificava alla [OSCURATO:SOCIETA], l’avviso di accertamento n. THB03BA03896/2011, avente ad oggetto la rettifica della dichiarazione dei redditi, ai fini Ires, Iva ed Irap per l’anno 2006, oltre accessori e sanzioni, per un totale di Euro 1.726.112,00. Alla società è stato contestato di avere venduto 93 immobili, appartamenti e pertinenze, ad un prezzo superiore a quello dichiarato, oltre alla indeducibilità di alcuni costi. 2. La società impugnava l’atto impositivo innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Bologna, proponendo plurime censure. La CTP reputava infondate le difese proposte dalla ricorrente, e rigettava la sua impugnazione. 3. Avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio la contribuente spiegava appello innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA], rinnovando le proprie critiche. La CTR rigettava il ricorso della società. 4. La [OSCURATO:SOCIETA] ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione della CTR, affidandosi a cinque strumenti d’impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Amministrazione finanziaria. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, indicato come proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., la società contesta la “nullità” della sentenza impugnata in conseguenza della violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), del Dpr n. 600 del 1973, dell’art. 54, comma 2, del Dpr n. 633 del 1972, dell’art. 2696 cod. civ. e dell’art. 115 cod. proc. civ., per avere il giudice del gravame ritenuto sufficiente per provare i maggiori redditi conseguiti la sola discordanza dei prezzi di vendita degli immobili dichiarati con i valori indicati dall’Osservatorio del [OSCURATO:PERSONA] (OMI). 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente censura la nullità della decisione impugnata in conseguenza della violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d) del Dpr n. 600 del 1973, dell’art. 54, comma 2, del Dpr n. 633 del 1972, nonché degli artt. 2697 e ss. cod. civ., e degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., in cui è incorsa la CTR proponendo una motivazione puramente apparente, senza esporre valutazioni proprie, limitandosi ad aderire a quanto affermato dall’Amministrazione finanziaria e condiviso dai giudici di primo grado. 3. Con il terzo motivo di ricorso, indicato come proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società critica la “nullità” della sentenza impugnata in conseguenza della violazione degli artt. 112, 115 e 132 cod. proc. civ., e dell’art. 39, comma 1, lett. d), del Dpr n. 600 del 1973, nonché dell’art. 54, comma 2, del Dpr n. 633 del 1972 e degli artt. 2697 e ss. cod. civ., per avere il giudice dell’appello omesso l’esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, con particolare riferimento agli 85 appartamenti in relazione ai quali non sono stati effettuati accertamenti bancari, avendo il giudice del gravame ritenuto sufficiente per provare i maggiori redditi conseguiti la sola discordanza dei prezzi di vendita degli immobili dichiarati con i valori indicati dall’Osservatorio del [OSCURATO:PERSONA] (OMI). 4. Mediante il quarto mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., degli artt. 36 e 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992, la contribuente lamenta la nullità della sentenza della CTR in conseguenza della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., e degli artt. 36 e 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992, per avere il giudice del gravame del tutto omesso di pronunciare sulle contestazioni proposte in relazione alla pretesa indeducibilità di alcuni costi. 5. Con il quinto motivo di ricorso, indicato come proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società contesta la “nullità” della sentenza pronunciata dal giudice di secondo grado, in conseguenza della violazione degli artt. 112, 115 e 132 cod. proc. civ., dell’art. 35 del D.Lgs. n. 546 del 1992, nonché degli artt. 109 e 193 del Tuir, per avere il giudice dell’appello omesso l’esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, con riferimento alle contestazioni proposte in relazione alla pretesa indeducibilità di alcuni costi, anche in conseguenza del censurato errore di “duplicazione d’imposta” (ric., p. 57). 6. Mediante i suoi primi tre strumenti di impugnazione la ricorrente censura la nullità della sentenza, la violazione di legge ed il vizio di motivazione, in cui ritiene essere incorsa la CTR non esaminando tutti i fatti di causa e proponendo una motivazione meramente apparente e pure poco comprensibile. I motivi di ricorso presentano elementi di connessione e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni di chiarezza e sintesi espositiva. Alla ricorrente è stato contestato dall’Amministrazione finanziaria di aver conseguito maggiori redditi non dichiarati dalla vendita di 93 appartamenti di recente realizzazione. Sono stati attivati alcuni controlli bancari, ed è emerso che in relazione ad otto compravendite erano stati concessi agli acquirenti mutui di importo superiore o pari al valore di compravendita dichiarato. Inoltre, il valore di vendita dichiarato risultava inferiore ai valori OMI, e tanto dipendeva essenzialmente dalla modalità di calcolo delle dimensioni delle pertinenze utilizzate dalla società, che le aveva stimate in misura inferiore al dovuto. 6.1. La CTR ha ritenuto che “l’accertamento fiscale è fondato su presunzioni caratterizzate dai requisiti della gravità precisione e concordanza. In particolare, per le vendite per le quali è stata rinvenuta documentazione bancaria relativa ai mutui stipulati dagli acquirenti, da cui risulta che il valore delle perizie e, quindi, i mutui concessi sono superiori al valore di compravendita. Per altre vendite vi è discordanza dei prezzi dai valori OMI; oppure i prezzi indicati dalla società contribuente pur essendo in linea con i valori OMI, risultano più bassi perché vengono indicate superfici in metri quadri inferiori a quelli catastali” (sent. CTR, p. 3). Quindi il giudice dell’appello esamina alcuni campioni di compravendita per spiegare i concetti proposti. Aggiunge il giudice del gravame che “le superfici catastali, utilizzate dall’Ufficio per l’accertamento, risultano confermate dalle perizie bancarie effettuate in relazione ai mutui richiesti. Per quanto riguarda i valori OMI, si rileva, in particolare per il territorio del Comune di Sant’Agostino, che essi sono ulteriormente confermati dall’ ‘atto unilaterale d’obbligo’ sottoscritto dalla società COGEFER con il Comune di Sant’Agostino”, dove insistono la maggior parte dei fabbricati, “con il quale la società stabilisce il prezzo medio di vendita. Infine le stesse perizie di parte prodotte confermano la consistenza delle superfici considerate dall’Ufficio, ma pervengono a valori di vendita allineati a quelli praticati dalla società, utilizzando prezzi molti bassi per metro quadro, addirittura inferiori a quelli previsti nell’atto di convenzione” (sent. CTR, p. 3 s.). Pertanto la motivazione proposta dalla CTR, pur succinta, non è apparente, e risulta chiara nell’indicazione degli elementi valorizzati per esprimere il suo giudizio. 6.2. La ricorrente ripropone i suoi argomenti con insistenza, ma non si confronta con la decisione dei giudici dell’appello. Risulta in astratto condivisibile l’argomento della contribuente secondo cui il maggior prezzo di compravendita di un immobile non può essere accertato operando “esclusivo” riferimento ai valori OMI. Questa Corte ha avuto invero occasione di chiarire che “nell'ipotesi di contestazione di maggiori ricavi derivanti dalla cessione di beni immobili, la reintroduzione, con effetto retroattivo, della presunzione semplice, ai sensi dell'art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009 (legge comunitaria 2008), che ha modificato l'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e l'art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, sopprimendo la presunzione legale (relativa) di corrispondenza del prezzo della compravendita al valore normale del bene, introdotta dall'art. 35 del d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, non impedisce al giudice tributario di fondare il proprio convincimento su di un unico elemento, purché dotato dei requisiti di precisione e di gravità, elemento che non può, tuttavia, essere costituito dai soli valori OMI, che devono essere corroborati da ulteriori indizi, onde non incorrere nel divieto di presumptio de presumpto", Cass. sez. V, 25.1.2018, n. 2155. Tuttavia, nel caso di specie, non risulta fondata la più volte ripetuta critica della “nullità” della sentenza della CTR per essere stata basata esclusivamente sui valori OMI. In realtà la decisione è fondata su una pluralità di elementi. 6.2.1. Vengono in rilievo, al proposito, gli accertamenti bancari, effettuati a campione solo in relazione alla compravendita di otto appartamenti (ric., p. 47), che hanno però offerto un risultato gravemente indiziario. I mutui sono stati erogati agli acquirenti per un valore pari ed anche superiore all’intero prezzo di vendita dichiarato dalla società, mentre è ben nota la prudenza degli Istituti bancari nell’erogazione dei mutui finalizzati ad investimenti immobiliari. Inoltre, la documentazione bancaria acquisita ha confermato che la stima delle superfici degli immobili effettuata dall’Amministrazione finanziaria è risultata sempre attendibile. In ordine alle ulteriori compravendite si riscontra l’indicazione da parte della società negli atti di vendita di superfici ridotte attraverso un calcolo della incidenza delle pertinenze che, in assenza di specifiche spiegazioni e dimostrazioni da parte della contribuente, deve valutarsi arbitraria. La conseguenza è che i valori OMI, apparentemente rispettati in relazione alle superfici dichiarate, non risultano invece rispettati in considerazione delle reali superfici degli appartamenti venduti. In proposito la ricorrente propone considerazioni generiche e comunque indimostrate, affermando, ad esempio, che “è agevole dimostrare come le metrature indicate dall’UFFICIO e utilizzate dallo stesso per la rideterminazione dei prezzi dichiarate siano erronee” (ric., p. 27), ma la contribuente neppure illustra come avrebbe provato le allegate circostanze. Le ragioni invocate dalla contribuente rimangono indimostrate, ed i suoi primi tre motivi di ricorso risultano perciò infondati e devono essere respinti. 7. Mediante il quarto ed il quinto strumento di impugnazione la contribuente, invocando la nullità della sentenza della CTR per omessa pronuncia, e comunque il vizio di motivazione, critica il giudice dell’appello per non aver affatto esaminato le contestazioni proposte in materia e comunque per aver omesso l’esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, con riferimento alle censure proposte in relazione alla pretesa indeducibilità di alcuni costi, anche in conseguenza del già ricordato errore di “duplicazione d’imposta” in cui sarebbe incorsa l’Amministrazione finanziaria. 7.1. Deve in proposito rilevarsi che, in questo caso, la ricorrente indica specificamente in quali atti avesse proposto le proprie censure, e provvede anche a sintetizzarle, le contestazioni sono pertanto ammissibili. Si tratta, per vero, di censure di particolare genericità, riportando la contribuente di aver criticato, nell’atto di appello, che “le contestazioni effettuate nell’accertamento derivano da un ingiustificato disconoscimento della deducibilità delle poste passive, la cui inerenza non può essere negata, anche alla luce della documentazione fornita in sede di verifica. Ci si riferisce alle varie spese di pubblicità e promozione. L’UFFICIO in proposito argomenta in modo negativo prendendo a spunto le modalità di erogazione del servizio pubblicitario. È difficile convenire su tale assunto, per concludere sulla non inerenza del costo. In fine, si richiama su quanto contestato alla lettera “d”, alla pagina 18 dell’AVVISO: il costo è espunto perché la fattura emessa dal [OSCURATO:PERSONA] di Cento nei confronti dell’APPELLANTE non recherebbe il codice fiscale. Una tale contestazione è ulteriore prova, se mai ve ne fosse bisogno, dell’animus avuto da CONTRO[OSCURATO:PERSONA]” (ric., p. 55 s.)”. 7.2. Sulle evidenziate questioni la CTP, la cui decisione il giudice dell’appello dichiara espressamente di voler confermare, aveva scritto che “l’eccezione relativa al recupero dei costi per spese di pubblicità e trasferte non ha trovato alcuna motivazione né documentazione probatoria da parte della ricorrente, anch’essa non può quindi essere accolta” (sent. CTP, p. 4, riportata in ric., p. 54). La genericità delle contestazioni proposte induce a ritenere la correttezza della valutazione implicita di infondatezza delle censure espressa dal giudice del gravame. 7.3. La ricorrente (ri)propone poi una contestazione che ha invece la caratteristica della specificità liddove critica che in relazione ai “costi per aeromobile indeducibile” per Euro 10.900,00, l’importo è stato ripreso a tassazione “una prima volta sub punto 2) a pag. 16 dell’accertamento e nuovamente il medesimo fu conteggiato anche nei “Costi non inerenti” per euro 26.450,00 sub punto 3) della stessa pagina” (ric., p. 57). 7.4. Come si è ricordato la ricorrente ha evidenziato come avesse riproposto le proprie censure sul punto nel ricorso in appello ma, effettivamente, il giudice del gravame è incorso nell’omessa pronuncia in proposito. Nei limiti esposti, con riferimento all’indicata duplicazione, il quarto ed il quinto strumento d’impugnazione devono pertanto essere accolti. 8. In definitiva, devono essere accolti il quarto ed il quinto motivo di ricorso introdotti dalla contribuente, nei limiti segnalati, rigettati gli ulteriori, e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA] perché proceda a nuovo giudizio. La Corte di Cassazione, P.Q.M. Accoglie, negli indicati limiti di ragione, il quarto ed il quinto motivo di ricorso proposti da [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore , rigettati gli ulteriori, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia innanzi alla Corte di g