Cassazione n. 37069/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 27830/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliate a Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 18, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentate e difese dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) - ricorrenti - contro Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a Roma, Via dei Portoghesi, n. 12 - intimata - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia-Sezione Distaccata di Messina n. 3209/02/2014 depositata il 23/10/2014; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 ottobre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. A seguito di verifica e correlato pvc in data 23 luglio 1998 della Guardia di Finanza di [OSCURATO:PERSONA] di Camastra, l'Ufficio di Sant'Agata di Militello dell'Agenzia delle entrate emetteva, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] Vincenzo, esercente l'attività di commercio di generi alimentari al minuto, in relazione all'anno di imposta 1997, avviso di accertamento n. R31-11000996, con cui recuperava maggiori ricavi, a fini dell'Irpef, dell'Ilor e dei contributi previdenziali. 2. Impugnato l'avviso dal [OSCURATO:PERSONA], la CTP di Messina, con sentenza n. 406/12/06 depositata il 9 novembre 2006, accoglieva il ricorso. 3. L'Ufficio adiva in appello la CTR della Sicilia, che, con la sentenza epigrafata, in accoglimento dello stesso, confermava l'atto impositivo, rilevando che: - l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem"; - la motivazione dell'atto impositivo con rinvio alle conclusioni contenute nel pvc non è illegittima; - "l'avviso di accertamento, che risulta prodotto parzialmente in giudizio, soddisfa pienamente i canoni suddetti"; - "spetta" alla medesima CTR "esaminare gli altri motivi formulati con ricorso di primo grado, assorbiti e riproposti in appello"; - a proposito di essi, l'accertamento induttivo è legittimo anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette; - nella specie, le merci esaminate rappresentano un campione non irrilevante, e non acriticamente limitato, di quello oggetto di vendita; - corretta è la determinazione della percentuale di ricarico; - "nulla è detto dal contribuente sulla scheda carburante incompleta".4. Avverso la sentenza della CTR, propongono ricorso per cassazione COCILOVO [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], "nella loro qualità di eredi di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] (ME) il [OSCURATO:DATA_NASCITA], deceduto a Cefalù (PA) il 6.11.2009", affidandosi a cinque motivi. L'Agenzia delle entrate resta intimata. Con memoria 10 settembre 2022, illustrano brevemente le ricorrenti i motivi di ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si denuncia "eccezione pregiudiziale di giudicato esterno". L'eccezione trova fonte nel passaggio in giudicato delle sentenze della CTR, di cui agli allegati 3 5 e 7 al ricorso per cassazione, rese nei diversi giudizi "inter partes" a valere sul medesimo pvc della Guardia di finanza. L'invocato giudicato esterno non incontra ostacoli alla estensione anche alle obbligazioni e/o ai rapporti giuridici relativi ad anni precedenti o successivi all'anno di imposta oggetto di accertamento, stante l'invarianza nel tempo - come sottolineato dalla giurisprudenza di legittimità - di elementi costitutivi della fattispecie comuni ai diversi giudizi. 2. Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt. 53, comma 1, D.Lgs. n. 546 del 1992 e 342, comma 1, cod. proc. civ. L'Ufficio ha fatto valere esclusivamente in appello la violazione e falsa applicazione dell'art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all'illegittimità della sentenza di primo grado che aveva annullato l'avviso per mancata allegazione allo stesso del pvc, deducendo che questo era noto al contribuente e che l'avviso ha natura di "provocatio ad opponendum", mentre, "per quanto riguarda[va] gli altri motivi del ricorso, non presi in esame dalla sentenza", si è limitato a fare "riferimento a quanto già dedotto dall'Ufficio in sede di costituzione in giudizio avverso il prodotto ricorso". In ragione di ciò l'appello è aspecifico.3. Con il terzo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt.56 e 112 cod. proc. civ. È censurabile l'affermazione della CTR nella parte in cui, affermata la legittimità formale dell'avviso, ha ritenuto di esaminare gli altri motivi formulati con il ricorso di primo grado. Ad avviso delle ricorrenti, "è 'ictu oculi' evidente come il pronunciamento sia sostanzialmente irrituale in quanto assunto, non sulla omessa specificità delle censure dell'appellante, bensì sui motivi lamentati dal contribuente nel precedente grado di giudizio". 4. Con il quarto motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. e 2697 cod. civ., nonché degli artt. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 633 del 1973, e 2727 e 2729 cod. civ. In primo luogo, l'Ufficio non ha depositato nella sua interezza il pvc con gli allegati, eccezion fatta che per il deposito in primo grado dei fogli 11, 12 e 13 e degli allegati 9, 10, 11 e 12: pertanto la CTR ha giudicato senza poter verificare la fondatezza nel merito dell'avviso, ponendo a confronto le argomentazioni dei verificatori con le deduzioni del contribuente; anzi, essa ha assunto a base del proprio convincimento l'inconferente allegato 14, riguardante la determinazione della percentuale di ricarico del 1998 e non del 1997. In secondo luogo, sulla base delle prove e delle argomentazioni offerte dal contribuente nel corso dell'intero giudizio di primo e secondo grado, "è 'ictu oculi' evidente che il procedimento e/o metodo di calcolo per la determinazione induttiva dei ricavi [...] non soddisfa i requisiti di legge della gravità, precisione e concordanza, in quanto basato su una percentuale di ricarico non conforme, negli addendi impiegati, a quelli propri di una media aritmetica ponderata". 5. Con il quinto motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, nn. 4 e 5, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt.36, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992, 132, n. 4, cod. proc. civ. e 118 disp att. cod. proc. civ. Alla stregua delle disposizioni di legge indicate in rubrica, la sentenza deve indicare i fatti storici e giuridici che assumono rilevanza ai fini della decisione, mentre, invece, la sentenza impugnata risulta sostanzialmente priva dell'esposizione dello svolgimento del processo, dei fatti di causa e delle giustificazioni idonee a fare individuare l'"iter" logico-giuridico. 6. Preliminarmente deve rilevarsi che, resa la sentenza impugnata nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], le ricorrenti, che si affermano eredi del predetto, siccome deceduto nelle more del giudizio d'appello, comprovano documentalmente tale loro qualità, benché non ne diano espressamente atto in ricorso. 6.1. Invero, alla stregua di una verifica compiuta d'ufficio da questa Suprema Corte, vertendosi in tema di accertamento del requisito, in capo alle ricorrenti, della legittimazione ad agire, consta avere le stesse allegato al fascicolo di parte la denuncia di successione. Sotto il profilo della legittimazione ad agire delle ricorrenti, dunque, il ricorso è ammissibile. 7. Esso, nondimeno, è comunque inammissibile in ragione dell'inammissibilità e comunque manifesta infondatezza di tutti i motivi in cui si articola. 8. Il primo motivo, relativo allmeccezione pregiudiziale di giudicato esterno", è inammissibile, atteso che, fondando l'eccezione su pronunce passate in giudicato prima dell'emissione della sentenza impugnata, le ricorrenti non allegano e non dimostrano di averla sollevata già dinanzi alla CTR. 9. Il secondo motivo, volto a denunciare l'aspecificatà dell'appello dell'Agenzia delle entrate, è a sua volta aspecifico, perché non trascrive il relativo atto. Sotto altro profilo, poiché il merito della pretesa impositiva è rassegnato nell'avviso di accertamento, a misura che l'Ufficio ha chiesto confermarsi la legittimità di questo per l'erroneità dell'affermazione della CTP secondo cui ad esso avrebbe dovuto essere necessariamente allegato il pvc, non incombeva al medesimo, viepiù anticipatamente rispetto alla costituzione del contribuente, specificamente reiterare le controdeduzioni alle difese dal contribuente svolte in primo grado: infatti, a sostenere la legittimità nel merito della pretesa impositiva, era sufficiente il richiamo alle controdeduzioni in primo grado e, in definitiva, all'avviso. 10. Il terzo motivo, a termini del quale la CTR non avrebbe potuto pronunciare nel merito dei motivi proposti dal contribuente nel ricorso introduttivo del giudizio, è manifestamente destituito di fondamento, sol che si consideri come, a termini della ricostruzione in fatto contenuta nella sentenza impugnata, lo stesso contribuente si era costituito innanzi alla CTR "ripropone[ndo] [...] i motivi fatti valere col ricorso di primo grado e non esaminati": talché la CTR, affermata, in accoglimento dell'Ufficio, la legittimità formale dell'avviso, non avrebbe finanche potuto esimersi dalla disamina (in effetti doverosa) dei profili di merito "riproposti" dal contribuente, incorrendo, diversamente, in omessa pronuncia. 11. Il quarto motivo è manifestamente infondato: - lo è nella prima parte, laddove sostiene avere la CTR deciso senza il supporto documentale dell'intero pvc e di tutti gli allegati. Sono le stesse ricorrenti, da un lato, a render conto (nel pur breve stralcio della motivazione dell'avviso di accertamento di cui alla citazione a p. 2 del ricorso, che, proprio a cagione di ciò, di per sé non assolve, inammissibilmente, all'onere dell'autosufficienza) della riproduzione nell'avviso degli esiti dell'attività degli accertatori e, dall'altro lato, a dar atto della produzione, da parte dell'Ufficio, di alcuni fogli e di alcuni allegati del pvc. A fronte di ciò, non allegano le ricorrenti che l'integrale produzione del pvc e degli allegati, riguardante, per loro stessa ammissione, plurimi anni di imposta, si rendesse necessaria alla CTR - che ha cura, nella sentenza impugnata, di rimarcare la produzione parziale dell'uno e degli altri, evidentemente reputandola sufficiente - per decidere su quello oggetto di giudizio. In aggiunta, per mera completezza, mette soltanto conto di aggiungere che l'avere la CTR citato, al terzo foglio della sentenza impugnata, "l'allegato n. 14 della verificazione, prodotto in giudizio", onde sostenere che esso "dà atto della determinazione della percentuale di ricarico media netta ponderata costituisce evidente mero errore materiale (come tra l'altro emerge dal raffronto con la sentenza "gemella" n. 3209/02/14, contestualmente deliberata e depositata, oggetto del ricorso per cassazione n. 27826/2015 R.G., chiamato dinanzi a questa Suprema Corte alla medesima udienza), pacifico essendo, per averlo dichiarato le stesse ricorrenti, che le produzioni dell'Ufficio hanno avuto riguardo agli allegati 9, 10, 11 e 12, i primi due dei quali constano evocati nell'avviso - cfr. p. 2 del ricorso - a dimostrazione della ridetta percentuale; - lo è nella seconda parte, giacché la censura secondo cui il procedimento di determinazione induttiva dei ricavi non soddisferebbe i requisiti di gravità, precisione e concordanza, in quanto la percentuale di ricarico, di per sé assunta a fondamento dell'accertamento, non sarebbe conforme agli addendi "propri di una media aritmetica ponderata", da un lato, pretermette completamente l'accertata, e non contestata, irregolare tenuta della contabilità, che, come correttamente rilevato dalla CTR, legittima l'accertamento induttivo, dall'altro, introduce questioni tipicamente di merito, in violazione dei canoni del giudizio di cassazione quale momento di mero controllo della legittimità degli atti impugnati. 12. Il quinto motivo, volto a denunciare l'assenza, nella sentenza impugnata, sia dello svolgimento del processo che delle ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento della decisione, si scontra con l'esauriente esposizione dello svolgimento del processo svolta nel secondo foglio e la parimenti esauriente esposizione delle suddette ragioni svolta nel paragrafo finale di detto foglio e nei due fogli successivi (esposizione che, rendendo conto delle originarie doglianze mosse all'avviso al fine di confutarle, come dianzi osservato, resiste, per completezza, pertinenza e logicità, alle censure di cui ai precedenti motivi di ricorso). 13. In conseguenza di quanto precede, il ricorso va integralmente rigettato. Sussistono i presupposti affinché le ricorrenti siano dichiarate tenute al pagamento del doppio contributo unificato, ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002. Nulla è a statuirsi sulle spese, stante la mancata costituzione dell'Agenzia delle entrate. P.Q.M. Rigetta il ricorso. D