Cassazione n. 33354/2023

nciato la seguente SENTENZA Sul ricorso iscritto al numero n.5382del ruolo generale dell’anno 2018, proposto da Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -ricorrenteprincipale- [OSCURATO:PERSONA] rappresentata e difesa, giusta procura speciale su foglio allegato al ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], Oggetto: [OSCURATO:PERSONA] e Iva 2008 elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv.to Francesco d’[OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 43; -controricorrentee ricorrente incidentale condizionato – per la cassazione della sentenza della Commissionetributaria di secondo grado di Trento, n. 17/02/2017, depositata in data 9 febbraio 2017, non notificata; Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 23 novembre 2023 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. udito il P.M. in persona del [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto il rigetto del ricorso principale, assorbito il ricorso incidentale condizionato; udita, per l’Agenzia delle entrate l’Avv.to dello StatoFabrizio [OSCURATO:PERSONA] e per il controricorrente l’Avv.to [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1.I fatti di causa –incontestati per come emerge dalla stessa sentenza impugnata -sono i seguenti: 1) in data 30.7.2004, [OSCURATO:SOCIETA]. (poi [OSCURATO:SOCIETA].) acquistava il ramo d’azienda, comprensivo di terreno e magazzino che, in data 28.6.2005, vendeva alla neo costituita Tessiture di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., riservando per sé la proprietà immobiliare; 2) a seguito di dette operazioni, [OSCURATO:SOCIETA]. era destinataria di un avviso di rettifica, ai fini dell’imposta di registro,relativo al prezzo di cessione del ramo d’azienda e di un avviso di accertamento ai fini Ires e Irap; 3)in data 24.9.2007, veniva costituita la [OSCURATO:SOCIETA]. con compagine sociale formata da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], ciascuno con il 50% delle quote; 4) in data 28.2.2008- previo preliminare del 30.9.2007-[OSCURATO:SOCIETA]. cedeva a [OSCURATO:SOCIETA]. il terr eno al prezzo di euro 6.200.000,00 oltre Iva; 5) in data 6.5.2008 veniva costituita [OSCURATO:SOCIETA].; 6)in data 1° agosto 2008 - previ due contratti preliminari del 13.5.2008 e del 22.7.2008- [OSCURATO:SOCIETA]. cedeva a [OSCURATO:SOCIETA] l’immob ile in questione al prezzo dichiarato di euro 6.200.000,00; 7)in data 31.8.2008, [OSCURATO:SOCIETA]. emetteva nota di credito n. 1/08 nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. per euro 200.000,00 e in data 1.12.2008 [OSCURATO:SOCIETA]. emetteva nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. nota di credito n. 1/08 per lo stesso importo; 8) in data 23.12.2010 [OSCURATO:SOCIETA]. si poneva in liquidazione volontaria e [OSCURATO:PERSONA] assumeva l’incarico di liquidatore; 9) in data 14.7.2011 Immobilias.r.l. cessava la sua attività; 10) a seguito di p.v.c. della Guardia di Finanza del 6.7.2011, l’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Trento,emetteva nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. avviso di accertamento con cui rettificava la dichiarazione dei redditi, ai fini Ires e Irap, della società riprendendo a tassazione ricavi non dichiarati per euro 450.000,00 derivanti dalla differenza tra il costo di acquistodell’immobile da [OSCURATO:SOCIETA]. (euro 6.000.000,00) e il prezzo di vendita dello stesso a [OSCURATO:SOCIETA]. (euro 6.450.000,00 in considerazione del prezzo dichiarato nel rogito pari a euro 6.200.000,00 e del valore della partecipazione in [OSCURATO:SOCIETA] nella misura del 25% ottenuta da [OSCURATO:PERSONA] tramite il prestanome [OSCURATO:PERSONA], pari a euro 250.000,00) nonché costi per euro 20 0.000,00 ritenuti privi del requisito di certezza; contestualmente l’Ufficio emetteva nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. altro avviso di accertamentocon il quale accertava, ai fini Iva , un corrispettivo non dichiarato di euro 250.000,00, pari all’assunto valore della partecipazione ottenuta dalVidi nella [OSCURATO:SOCIETA]. in cambio della riduzione del prezzo di vendita dell’immobile, ritenendo il liquidatore responsabile solidale per il pagamento dei debiti sociali; 11) avverso i due avvisi di accertamento [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorsidinanzi alla Commissione tributaria di primo grado di Trento che, previa riunione,con sentenza n. 97/02/2014, li accoglieva ritenendo, in sostanza, che il terreno fosse stato effettivamente ceduto a euro 6.000.000,00 e non a euro 6.200.000,00 come ritenuto dall’Ufficio e che non fosse attribuibile alla partecipazione ottenuta da Vidi nella [OSCURATO:SOCIETA] il presunto valore di euro 250.000,00; 12) l’appello dell’Ufficio avverso la sentenza di primo grado veniva rigettato dalla Commissione tributaria di secondo grado di Trento con sentenza n. 17/02/2017, depositata il 9 febbraio 2017. 2.Avverso la suddetta sentenza l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi. 3.[OSCURATO:PERSONA] con controricorso spiegando ricorso incidentale condizionato articolato in cinque motivi.4. Il contribuente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo del ricorso principale, si denuncia in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 85 TUIR per avere il giudice di appello individuato il valore del bene immobile controverso in euro 6.000.000,00 facendo riferimento alla perizia redatta in sede penale (che valutava il terreno in euro 5.888.575,00)e non già al prezzo indicato nel rogito notarile concordato dalle parti; con ciò, ad avviso della ricorrente, la Commissioneavrebbe violato l’art. 85 TUIR secondo cui i ricavi concorrono a formare il reddito di impresa in misura pari ai corrispettivi (delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi)e non già in base al valore normale. 2.In disparte il profilo di inammissibilità del mezzo di ricorso per non avere l’Agenzia, in spregio al principio di autosufficienza e specificità, riprodotto in ricorso, nelle parti rilevanti,né allegato ad esso, gli avvisi di accertamento e il richiamatop.v.c. della G.f.d. del 6.7.2011, il motivo non coglie la ratio decidendi atteso che – a fronte della contestazione da parte dell’Ufficio nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. di maggiori ricavi non dichiarati per euro 450.000,00 asseritamentederivanti dalla differenza tra il costo di acquisto dell’immobile in questione da [OSCURATO:SOCIETA]. (euro 6.000.000,00) e il prezzo di vendita dell o stessoa [OSCURATO:SOCIETA]. (euro 6.450.000,00 in considerazione del prezzo dichiarato nel rogito pari a euro 6.200.000,00 e del valore della partecipazione in [OSCURATO:SOCIETA] nella misura del 25% ottenuta da [OSCURATO:PERSONA], tramite il prestanome , pari a euro 250.000,00) - il giudice di appello, lungi dall’individuare in euro 6.000.000,00,il valore del bene soltanto sulla base della perizia redatta in sede penale (che aveva stimato il terreno in euro 5.888.575,00) e,dunque, dall’ avere fatto coincidere il prezzo del bene con il valore normale di quest’ultimo – ha stimato, in ossequio alla previsione dell’art. 85, comma 1, del TUIR - con un apprezzamento di merito non sindacabile in questa sede – il corrispettivo definitivo effettivo pattuitoper il bene in questione in euro 6.000.000,00, oltre che facendo riferimento alla consulenza redatta dal geom. Rosa nominato dal Gip presso il Tribunale di Rovereto, nell’ambito dell’instaurato procedimento penale, anchesulla base di altri elementi presuntivi quali: 1) le dichiarazioni del sig. [OSCURATO:PERSONA], legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]. in sommarie informazioni rese alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di Rovereto (… “il Vidi, nonostante la sua contrarietà decide di venirci incontro per non perdere l’affare, stabilendo il prezzo effettivo in euro 6.000.000,00”..) riconfermate, in data 22.6.2011, al Nucleo di Polizia Tributaria di Trento della G.d.F; 2) la sentenza irrevocabile della Corte di Appello di Trento-sezione penale di assoluzione del Vidi da ogni addebito in quanto il “fatto non sussiste” (nella quale si leggeva “l’Agenzia delle entrate aveva proceduto ad una stima che si era rilevata del tutto ingiustificata per eccesso, come aveva sottolineato il perito nominato dal Gip nella sua stima e nella integrazione della relazione depositata”). Inoltre , la doglianza tende,in ogni caso, ad una inammissibile rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di meritoavendo quest’ultimo, con una valutazione in fatto non sindacabile dinanzi al giudice di legittimità, ritenuto costituire indici presuntivi, gravi, precisi e concordanti dell’effettivo corrispettivodel terreno in questionenell’ammontare di euro 6.000.000,00 (che, tra l’altro, come dedotto dallo stesso Ufficio, sarebbe risultato da una scrittura integrativa sottoscritta dalle parti a margine dello stesso rogito, v. sentenza impugnata e ricorso)oltre alle risultanze della perizia redatta in sede penale anche le dichiarazioni rese dal legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]., dapprima alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di Rovereto e poi confermate al Nucleo di Polizia tributaria della GdF, nonchéla sentenza penale irrevocabile di assoluzione del Vidi da ogni addebito con formula piena. Va, al riguardo, ribadito l’orientamento di questa Corte secondo cui “È inammissibile il ricorso per cassazione con cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di legge mirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito” (Cass. Sez. 6 - 3, Ordinanza n. 8758 del 04/04/2017; Cass.Sez. 5 - , Ordinanza n. 18721 del 13/07/2018; Cass., sez. 5, 26 novembre 2020, n. 26961). 3. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 26 del d.P.R. n. 633/72 e 101 TUIR per non avere la Commissione tributaria di II grado considerato l’illegittimità della variazione dell’imponibile in forza della nota di credito n. 1/2008 del 31.8.2008 per euro 200.000,00 a riduzione del corrispettivo concordato dell’immobile (da euro 6.200.000 a euro 6.000.000) laddove tale pretesa variazione non era conseguita al rilevamento di inesattezze, errori di calcolo o accordi sopravvenuti al rogito maera deriva ta , in violazione dell’art. 26 cit., da un accordo sul prezzo preesistente al rogito e all’emissione della fattura di saldo, e risultava da una scrittura privata integrativa tra le parti redatta a margine dello stesso rogito. 4.Il motivo è inammissibile in quanto non aderente al decisum avendo la Commissione,nell’accertare il corrispettivo effettivamente pattuito tra [OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:SOCIETA] per la vendita dell’immobile in questione nell’ammontare di euro 6.000.000,00, sostanzialmente assorbito il motivo di appello dell’Ufficio circa l’assunta violazione dell’art. 26 cit. con riguardo all’emissione della nota di credito n. 1/2008 del 31.8.2008 per euro 200.000,00 a riduzione del corrispettivo dell’immobile indicato nel rogito. Peraltro,la Commissione ha anche aggiunto che “vuoi che il prezzo[corrisposto da [OSCURATO:SOCIETA].] sia stato di euro 6.000.000,00 di acquisto[da [OSCURATO:SOCIETA].] e di euro 6.000.000,00 di vendita [a [OSCURATO:SOCIETA].], vuoi che sia stato di euro 6.200.000,00 di acquisto e di 6.200.000,00 di vendita [e , dunque , senza considerare l e not e di credito pacificamente emesse sia da [OSCURATO:SOCIETA] nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA] che da [OSCURATO:SOCIETA] nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]], in ogni caso, da ciò non sarebbe emerso alcun maggior imponibile”. 5.Con il primo motivo del ricorso incidentale condizionato si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt.36 del d.P.R. n. 602/73 e 2495, comma 2, c.c. per avere la Commissioneimplicitamente rigettato la questione della non configurabilità, in capo al liquidatore, di una responsabilità in mancanza di “imposte dovute” a carico della società. 6.Con il secondo motivo si denuncia, in subordine, la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del d.P.R. n. 602/73 anche in combinato disposto con l’art. 19 del d.lgs. n. 46/99 attesa non ascrivibilità al liquidatore di addebiti diversi dalle imposte sui redditi. 7.Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 1 c.p.c., la violazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 546/92 per avere la C ommissione implicitamente rigettato l’eccezione didifetto di giurisdizione tributaria in ordine all’asserita violazione dell’art. 2495 c.c. che riguarda, invece, una fattispecie civilistica di risarcimento danni per responsabilità aquiliana sul modello dell’art.2043 c.c. con attrazione della relativa controversia al giudice ordinario. 8.Con il quarto motivo si denuncia, in subordine, in rapporto all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2495 c.c. per avere la Commissioneimplicitamente rigettato la questione posta nei gradi di merito circa la non configurabilità di una responsabilità del liquidatore ex art. 2495 c.c. nei confronti dei “creditori sociali” in difetto di un previo accertamento giudiziale del credito tributario verso la società. 9.Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione dell’art. 15 del d.lgs. n. 546/92 nella parte in cui il giudice di appello ha compensato le spese di giudizio in difetto dei relativi presupposti legali. 10.Il rigetto del ricorso principale comporta l’assorbimento di quello incidentale condizionato. 11.In conclusione, va rigettato il ricorso principale, assorbito quello incidentale condizionato. 12.Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo. 13.Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass., Sez. 6 - L, Ordinanza n. 1778 del 29/01/2016, Rv. 638714). P.Q. M.[OSCURATO:PERSONA] il ricorso principale, assorbito quello incidentale condizionato; condanna l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, al pagamento delle spese processuali che liquida in euro 14.000,00per compensi, euro 200,00 per esborsi, oltre 15% per spese generali ed accessori di legge. Così deciso in Roma il 23 novembre 2023 Il Consigliere est. [OSCURATO:PERSONA] Presidente [OSCURATO:PERSONA] di N