Cassazione n. 05152/2024

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 7749/2016R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], con l’avv. [OSCURATO:PERSONA] e con domicilio eletto presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 244; –ricorrente – contro Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio ex legein Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12; -resistente- Oggetto: tributi - accertamenti bancari 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale del Lazio, Roma, n. 4870/37/15 pronunciata il 2 5 maggio 2015 e depositata il 17 settembre 2015,non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 febbraio 2024 dal Co: Marcello M. Fracanzani; RILEVATO 1.Il contribuente, libero professionista, era attinto da un avviso di accertamento emesso ai fini Iperf, Irap e IVA per l’anno d’imposta 2004. L’Ufficio fondava invero la sua pretesa fiscale sui prelevamenti e versamenti operati sui conti correnti bancari nel corso dell’annualità oggetto di verifica, con conseguente maggior reddito accertato e non dichiarato per euro 747.260,00. 2.Adito il giudice di prossimità, il contribuente svolgeva plurime censure tra cui l’illegittima applicazione retroattiva dell’art. 32 d.P.R. n. 600/1973 nella parte in cui, a seguito dell’art. 1, co. 402, L. n. 311/2004 (legge finanziaria per l’anno 2005) aveva aggiunto alla parola “ricavi”, riferibile al reddito d’impresa, anche la parola “compensi”, relativo invece al reddito da lavoro autonomo. La CTP accoglieva il ricorso ritenendo illegittima l’applicazione retroattiva della norma in commento operata dall’Ufficio. 3.L’Amministrazione finanziaria insorgeva così con ricorso in appello, precisando di aver abbandonato il recupero delle somme contestate al contribuente a titolo di prelevamenti alla luce della pronuncia n. 228/2014 della Corte costituzionale, ritenendo invece valido l’accertamento per il resto, ossia per i versamenti. 4.Costituitosi il contribuente, la CTR accoglieva l’appello erariale ritenendo che la CTP avesse illegittimamente esteso l’irretroattività della norma, relativa ai prelevamenti, anche ai versamenti, ritenendo invero che questi ultimi ben potessero essere posti alla base di un accertamento, con onere a carico del contribuente di fornire la prova che dette somme erano già state incluse nel reddito soggetto ad imposta o che fossero irrilevanti per la sua 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF determinazione. Rideterminava poi il reddito accertato e dovuto in euro 178.925,00. 5.Ricorre per la cassazione della sentenza il contribuente che svolge due motivi di ricorso. Resiste l’Avvocatura generale dello Stato, costituitasi al fine di prendere parte all’udienza di discussione della causa ex art. 370, co. 1, c.p.c. CONSIDERATO 1.Con il primo motivo la parte ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione di legge ex art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. per violazione dell’art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 11 delle preleggi del Codice civile, criticando la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto applicabile l’art. 32 d.P.R. n. 600/1973, come modificato dall’art. 1, co. 402, legge n. 311/2004, ai versamenti. Afferma invero che la dichiarata irretroattività doveva riguardare tanto i prelevamenti quanto i versamenti, anche alla luce della sentenza n. 228/2014. 2. Il motivo è infondato. 2.1 Occorre premettere quanto stabilito dal Giudice delle leggi, secondo cui «Anche se le figure dell’imprenditore e del lavoratore autonomo sono per molti versi affini nel diritto interno come nel diritto comunitario, esistono specificità di quest’ultima categoria che inducono a ritenere arbitraria l’omogeneità di trattamento prevista dalla disposizione censurata, alla cui stregua anche per essa il prelevamentodal conto bancario corrisponderebbe ad un costo a sua volta produttivo di un ricavo. Secondo tale doppia correlazione, in assenza di giustificazione deve ritenersi che la somma prelevata sia stata utilizzata per l’acquisizione, non contabilizzata o non fatturata, di fattori produttivi e che tali fattori abbiano prodotto beni o servizi venduti a loro volta senza essere contabilizzati o fatturati. Il fondamento economico-contabile di tale meccanismo è stato ritenuto da questa Corte (sentenza n. 225 del 2005) congruente con il fisiologico andamento dell’attività imprenditoriale, il quale è 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF caratterizzato dalla necessità di continui investimenti in beni e servizi in vista di futuri ricavi. L’attività svolta dai lavoratori autonomi, al contrario, si caratterizza per la preminenza dell’apporto del lavoro proprio e la marginalità dell’apparato organizzativo. Tale marginalità assume poi differenti gradazioni a seconda della tipologia di lavoratori autonomi, sino a divenire quasi assenza nei casi in cui è più accentuata la natura intellettuale dell’attività svolta, come per le professioni liberali.4.1.– Si aggiunga che la non ragionevolezza della presunzione è avvalorata dal fatto che gli eventuali prelevamenti (che peraltro dovrebbero essere anomali rispetto al tenore di vita secondo gli indirizzi dell’Agenzia delle entrate) vengono ad inserirsi in un sistema di contabilità semplificata di cui generalmente e legittimamente si avvale la categoria; assetto contabile da cui deriva la fisiologica promiscuità delle entrate e delle spese professionali e personali…[…]… 5.– Pertanto nel caso di specie la presunzione è lesiva del principio di ragionevolezza nonché della capacità contributiva, essendo arbitrario ipotizzareche i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito.» 2.2 Preso atto della decisione adottata dalla Corte costituzionale, questo giudice di legittimità ha allora condivisibilmente osservato che «in tema d'imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta l'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38,riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti", Cass. sez. V, 16.11.2018, n. 29752.» (Cfr. Cass., V, n. 34409/2019). 2.3 Alla luce dei suindicati principi, l’applicazione retroattiva della presunzione legale di cui all’art. 32 d.P.R. n. 600/1973 è circoscritta agli imprenditori solo ove essa afferisca ai prelevamenti. Di contro essa è senz’altro operante nei confronti dei liberi professionisti per quanto attiene ai versamenti, come correttamente stabilito dalla CTR. Il motivo è dunque infondato e va respinto. 3.Con il secondo motivo la parte ricorrente denunzia l’omissione di un fatto decisivo per il giudizio ex art. 360, co. 1, n. 5 c.p.c. per aver la CTR operato la rideterminazione del reddito da 747.260,00 euro ad euro 178.925,06 senza tener conto della documentazione versata in atti dal contribuente e da cui avrebbe dovuto desumere la riduzione per ulteriori 77.66,06, per essere state le relative voci conteggiate due volte. 4. Il motivo è inammissibile sotto un duplice profilo. 4.1 È inammissibile non risultando che le relative eccezioni siano state svolte anche nel precedente grado di appello e non facendo menzione alcuna nemmeno la sentenza impugnata. Secondo gli insegnamenti di questa Corte, invero, «qualora una questione giuridica - implicante un accertamento di fatto - non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che la proponga in sede di legittimità, onde non incorrere nell’inammissibilità per novità della censura, ha l’onere non solo di allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, per consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF tale asserzione, prima di esaminare nel merito la censura stessa”)» (Cfr. Cass., V, n. 26147/2021). 4.2 È parimenti inammissibile ricordando l’orientamento di questa Corte secondo cui «L'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., riformulato dall'art. 54 sopra citato, applicabile alle sentenze pronunciate dopo l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], introduce nell'ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia). Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente deve indicare il fatto storico, il cui esame sia stato omesso, il dato, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il come e il quando tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua decisività, fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., Sez. U., 7/04/2014, n. 8053). Il fatto (Cass. 06/09/2019, n. 22397, ex plurimis) deve essere un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico- naturalistico, come tale non ricomprendente questioni o argomentazioni difensive» (Cfr. Cass., V, n. 1873/2024). Anche il secondo motivo va pertanto disatteso 5. In conclusioneva respinto il primo motivo, mentre va dichiarato inammissibile il secondo. 6. non vi è luogo a pronuncia sulle spese, in mancanza di attività difensiva sostanziale del patrono erariale. PQM La Corte rigetta il ricorso. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.P.R. 115/2002 la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento 24– 7749 - 2016 – 22/02 /2024 MMF da parte dei ricorrent