Cassazione n. 06285/2026

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.5903/2017 R.G. proposto da : Agenzia d elle Entrate in persona del Direttore generale - legale rappresentante pro tempore , rappresentat a e difes a dall'Avvocatura Generale Dello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro temporeMonica Galli anche in proprio , nonché [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] d'Uffizi -controricorrenti- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Lombardia –Sez. staccata di Brescia n.4479/2016 depositata i l 17/08/2016 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/02/2026 dal Co : [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] La società contribuente [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] C era accertata sull’anno di imposta 2007 per maggior reddito desunto dalle movimentazioni bancarie operate dalla legale rappresentate su conti correnti di cui aveva la disponibilità, riferibili a lei stessa e alla società. Nello specifico, gli accertatori individuavano nei versamenti non giustificati da coerente posta contabile gli incassi aziendali ottenuti senza l’emissione di fattura o titolo giustificativo, mentre i prelevamenti ingiustificati erano ritenuti pagamenti di fornitori in assenza di corrispondente titolo documentato, ovvero distribuzione di utili societari agli atri soci, al di fuori della contabilità aziendale. La ripresa a tassazione nei confronti della società di persone si traduceva in accertamento di maggior reddito in capo ai soci che, unitamente alla società, adivano il collegio di prossimità con distinti ricorsi, poi riuniti e respinti anche all’esito di CTU contabile. Sull’appello di parte privata, il collegio di secondo grado apprezzava diversamente le risultanze probatorie, ritenendo giustificati i versamenti di importo ricompreso nel fatturato e i prelievi come distribuzione anticipata di utili, poi tassati in capo ai singoli soci. Altresì, i prelievi ulteriori della legale rappresentante venivano ritenuti giustificati per esigenze personali. Avverso questa sentenza propone ricorso l’Agenzia delle entrate con il patrocinio dell’Avvocatura generale dello Stato, mentre la parte contribuente ha spiegato tempestivo controricorso. In prossimità dell’odierna adunanza, la parte contribuente ha prodotto memoria ad illustrazione dei propri motivi. [OSCURATO:PERSONA] Vengono proposti quattro motivi di ricorso. 1. Con il primo motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile per violazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 51 del d.P.R. n. 633/1972, nonché degli articoli 2727 e 2729 del codice civile, nella sostanza criticando la sentenza in scrutinio nella parte in cui, anche in ragione della contabilità semplificata cui era tenuta la società, ha ritenuto giustificati tutti i versamenti di importo ricompreso nel fatturato. Con il secondo motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 del codice di procedura civile per violazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 51 del d.P.R. n. 633/1972, nonché degli articoli 269, 2727 e 2729 del codice civile, nella sostanza criticando la sentenza in scrutinio nella parte in cui, anche in ragione della contabilità semplificata cui era tenuta la società, ha ritenuto giustificati i prelievi perché sostanzialmente equivalenti (essendo di poco superiori) all’utile di gestione dichiarato, donde tali prelievi sono stati imputati a distribuzione anticipata di utili. 2. I due motivi possono essere trattati congiuntamente, lamentando la violazione delle stesse norme, in ordine - ora ai versamenti, ora ai prelevanti- dai conti correnti, la presunzione di maggior reddito che ne deriva e la prova liberatoria richiesta al contribuente per giustificare tale movimentazione bancaria come riferibile a somme non imponibili o a reddito che ha già assolto ai propri oneri fiscali. I due motivi sono fondati. 2.1. Sotto il profilo della valutazione della prova, il principio del libero convincimento, posto a fondamento degli artt. 115 e 116 c.p.c., opera interamente sul piano dell'apprezzamento di merito, insindacabile in sede di legittimità. Tuttavia, è indubbio che con riguardo alle modalità di utilizzo e valorizzazione delle prove indiziarie, di cui il ricorso denuncia sostanzialmente un malgoverno, compete alla Corte di cassazione, nell’esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della corretta applicazione dei principi contenuti nell’art. 2729 cod. civ. alla fattispecie concreta, poiché, se è devoluto al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 cod. civ., per valorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizio è soggetto al controllo di legittimità se risulti che, nel violare i criteri giuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice non abbia fatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o attribuendo valore a singoli elementi, senza una valutazione di sintesi (Cass., 26 gennaio 2007, n. 1715; 5 maggio 2017, n. 10973; 15 novembre 2021, n. 34248; cfr. anche, 13 ottobre 2005, n. 19984). Nel caso che occupa, la sentenza in scrutinio ha ben governato i principi affinati da questa Suprema Corte di legittimità in tema di movimenti bancari e di relativa presunzione di maggior reddito, ritenendo che la prova liberatoria -circostanziata-sia a carico della parte contribuente, incapace di fornirla, così come non si è avuta a seguito della CTU, cui il collegio di primo grado aveva illegittimamente affidato in supplenza tale compito, ottenendo peraltro la certificazione in fatto che una ricostruzione analitica della contabilità amministrativa non fosse possibile. Ed infatti, secondo il consolidato orientamento di questa Corte in tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l'accertamento effettuato dall'ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere dell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili (Cass.n. 15857 del 29/07/2016, Cass. n. 18081 del 4/8/2010; Cass. V, n. 15857/2016, nonché Cass. T., n. 2928/2024). In tema di prelevamenti e versamenti sui conti correnti bancari, gli effetti della dichiarazione di incostituzionalità dell'art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973 ad opera della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014 - che ha ritenuto irragionevole e contraria al principio di capacità contributiva la presunzione che i prelievi ingiustificati dai conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell'ambito della propria attività professionale e che questo sia a sua volta produttivo di reddito - retroagiscono e si applicano anche ai rapporti giuridici non consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato (Cass. V, n. 2240/2021). In tema d'imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, giusta l'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di redditodi impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Corte cost. n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (cfr. Cass. T. n. 9403/2024). Tale prova rigorosa non ha fornito la contribuente, donde la sentenza in scrutinio ha fatto malgoverno non dando prevalenza alla presunzione legale, ritenendo assolto il dovere probatorio con riferimento generico alla contabilità semplificata ed alla sostanziale equivalenza fra prelievi e utile dichiarato, mentre -come sopra ricordato- avrebbe dovuto scrutinare la prova non generica, ma analitica per ogni movimento bancario svolto. 3. Con il terzo motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 del codice di procedura civile per violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546/1992, nella sostanza lamentando motivazione apparente laddove la sentenza in scrutinio ha ritenuto giustificati i prelievi descritti, come documentati anche da consulenza tecnica di parte. Con il quarto motivo si prospetta censura ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 del codice di procedura civile per violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546/1992, nella sostanza lamentando motivazione apparente laddove la sentenza in scrutinio ha ritenuto estranei all’attività dell’azienda societaria i versamenti per €.36.534,17, ricavando non giustificato l’importo di €.5.645,83 che è la differenza di quella somma con i versamenti nel conto della sig.a Galli per €.42.000,00. I due motivi possono essere trattati congiuntamente, vertendo in tema di motivazione apparente e sono fondati nei termini che seguono. Per il primo verso, la sentenza in scrutinio fa riferimento a prelievi puntualmente descritti e documentati da consulenza tecnica di parte, senza argomentare a cosa si riferiscano i prelievi e sottacendo le ragioni di convincimento, criticamente valutate in rapporto alla citata consulenza tecnica di parte, della qualenon fornisce alcuna descrizione funzionale ad un apprezzamento autonomo, impendendo così di ricostruire il percorso logico giuridico in forza del quale il giudicante è pervenuto al suo convincimento. Altrettanto dicasi per il secondo verso, laddove si afferma che il c.t. di parte abbia ritenuto giustificati i versamenti sul conto corrente della sig.a [OSCURATO:PERSONA] per una certa misura, né specifica per quali ragioni si debbano ritenere estranei altri, né quali siano i fatti personali per i quali si debbano ritenere giustificati certi versamenti, richiamando la consulenza di parte, senza riportarne il contenuto analitico, né fornendone un valutazione critica che -apprezzandone un parte e non altra- scompo nga i movimenti bancari, ritenendo giustificati alcuni e ingiustificati altri. Deve premettersi che è ormai principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte l'affermazione secondo la quale (Cass. VI-5, n. 9105/2017) ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento. In tali casi la sentenza resta sprovvista in concreto del c.d. "minimo costituzionale" di cui alla nota pronuncia delle Sezioni Unite di questa Corte (Cass. S.U, n. 8053/2014, seguita da Cass. VI - 5, n. 5209/2018). In term ini si veda anche quanto stabilito in altro caso (Cass. Sez. L, Sentenza n. 161 del 08/01/2009) nel quale questa Corte ha ritenuto che la sentenza è nulla ai sensi dell'art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c., ove risulti del tutto priva dell'esposizione dei motivi sui quali la decisione si fonda ovvero la motivazione sia solo apparente, estrinsecandosi in argomentazioni non idonee a rivelare la ratio decidendi(cfr. Cass V, n. 24313/2018). Inoltre, si è affermato che, nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta "per relationem" rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purché resti "autosufficiente", riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico - giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (Cass. VI –5, n. 107/2015; n. 5209/2018; n. 17403/2018; n. 21978/2018). In assenza di vaglio critico delle fonti di prova poste a fondamento e di indicazione del percorso argomentativo che porta alla conclusione, la sentenza in scrutinio -per i profili dedotti- risulta affetta da motivazione parvente, donde il terzo ed il quarto motivo sono fondati. 5. In conclusione, il ricorso è fondato e merita accoglimento, la sentenza dev’essere cassata con rinvio al giudice di merito perché si attenga ai sopra indicati principi. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grad