Cassazione n. 38132/2022

rt. 6, decreto-legge n. 511/1988, per contrasto con la Direttiva n. 2008/118/CE, anche relativamente a parte dei periodi di imposta og- getto di causa, precedenti alla entrata in vigore della suddetta Diretti- va avvenuta il 1 gennaio 2009. 5. Instaurato il processo, a differenza del giudice di prime cure il qua- le interpretava l'art. 57, co. 3 del TUA nel senso di far decorrere il dies a quo del termine di prescrizione del diritto alla riscossione delle accise dalla data del consumo dell'energia, la CTR riteneva non matu- rata la prescrizione del diritto alla riscossione delle accise. Ciò sia in quanto i termini di prescrizione per il recupero delle accise sull'ener- gia elettrica erano considerati decorrere dalla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione annuale di cui all'art. 53 comma 8 TUA quanto all'anno di imposta 2008, sia, circa le restanti due annualità, in forza della notifica dei PVC quali atti interrruttivi uti- li. Per l'effetto, in riforma della decisione di primo grado che si era pronunciata sulla questione preliminare della prescrizione ritenuta as- sorbente, la CTR accoglieva l'appello e confermava le riprese di cui all'avviso di pagamento. 6. Avverso la decisione la società propone il ricorso iscritto all'RGN 5213/2019, affidato a sei motivi, cui resiste l'Agenzia con controricor- so. 7. Contro la medesima sentenza del giudice d'appello n.621/2/2018 depositata il 23 novembre 2018, la società proponeva ricorso per re- vocazione ex art.395 n.4 cod. proc. civ. avanti alla CTR lamentando il fatto che il giudice avrebbe omesso di esaminare i motivi inerenti il J merito e la fondatezza della pretesa fiscale richiamate nelle proprie controdeduzioni, limitandosi a pronunciarsi solo sulla preliminare que- stione relativa alla prescrizione del diritto alla riscossione, come già aveva fatto il giudice di prime cure. [OSCURATO:PERSONA]- nale della Basilicata, con sentenza n. 154/01/20 depositata in data 1 dicembre 2020, dichiarava l'inammissibilità della proposta revocazio- ne ritenendo che la fattispecie non rientrasse nell'errore revocatorio. 8. In seno al ricorso iscritto all'RGN 14302/2021 la società propone ricorso per cassazione contro la sentenza n. 154/01/20 del giudice d'appello, ricorso affidato a tre motivi, cui replica l'Agenzia delle Do- gane e dei Monopoli con controricorso. 9. In entrambi i processi la contribuente propone istanza di riunione con discussione orale e deposita memorie illustrative. Ragioni della decisione 10. Pregiudizialmente, in presenza di stretta connessione soggettiva ed oggettiva tra i processi, in accoglimento dell'istanza della contri- buente ex art.274 cod. proc. civ. dev'essere disposta la riunione della controversia più recente, iscritta all'RGN 14302/2021, a quella più ri- salente iscritta all'RGN 5213/2019. 11. Sulla base di un ordine logico, dev'essere quindi preliminarmente esaminato il ricorso per cassazione RGN 14302/2021 proposto contro la sentenza della CTR resa sul ricorso per revocazione perché, se ac- colto, inciderebbe in via pregiudiziale sul ricorso per cassazione iscrit- to all'RGN 5213/2019. 12. Con il primo motivo di ricorso iscritto all'RGN 14302/2021, in re- lazione all'art. 360, comma 1, n. 3) cod. proc. civ., viene prospettata la violazione e falsa applicazione dell'art. 395, n. 4) cod. proc. civ., perché la sentenza della CTR n. 154/01/20 avrebbe erroneamente negato la sussistenza di un errore di natura revocatoria commesso dal giudice estensore della sentenza n.621/2/2018, pur in presenza di un errore di percezione del contenuto dei propri atti processuali, nello specifico le controdeduzioni, da parte del Giudice adito. Gli ulteriori due motivi ripropongono la censura declinandola come causa di nullità della sentenza per motivazione apparente in violazio- ne dell'art. 36, co. 2, n. 4) del d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, del- l'art. 132, co. 1, n. 4) cod. proc. civ. e in coerenza con l'art. 111 Cost., in relazione all'art. 360, co. 1, n. 4) cod. proc. civ. (seconda censura), nonché di nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 35 del d.lgs. 546/1992, 276 e 277 cod. proc. civ., 18 disp. att. c.c., 395, co. 1, n.4, cod. proc. civ., in rapporto all'art. 360, co. 1, n. 4) cod. proc. civ. (terza censura) per aver la CTR mancato di rilevare che la sentenza revocanda era incorsa in errore di percezione circa il con- tenuto delle controdeduzioni in appello articolate dalla società. 13. In particolare, la società ritiene che l'affermazione contenuta a pag. 1 della sentenza della CTR n. 621/2/2018, ove si legge che: «in data 25.01.18 si costituisce in giudizio la contribuente mediante de- posito di con trodeduzioni con le quali insiste per la conferma della sentenza di primo grado», rivelerebbe la mancata percezione da par- te di tale Giudice della circostanza che la società contribuente, oltre a difendersi sul motivo di appello proposto dall'Ufficio inerente alla pre- scrizione, avesse riproposto in secondo grado anche tutte le altre ec- cezioni e richieste già formulate in primo grado, mentre la sentenza n. 621/2/2018 si pronunciava solo sulla questione della prescrizione accogliendo l'appello e, per l'effetto, confermando le riprese, benché la sentenza di primo grado, impugnata dall'Ufficio, avesse a sua volta deciso solo sulla questione inerente alla presunta prescrizione del di- ritto dell'Agenzia alla riscossione, senza pronunciarsi sugli altri motivi di ricorso dedotti dalla società, in particolare su quelli relativi al meri- to della pretesa. 14. I motivi, interconnessi, possono essere esaminati congiuntamente e sono infondati. La configurabilità dell'errore revocatorio presuppone un errore di fatto, che si configura ove la decisione sia fondata sull'af- fermazione di esistenza o inesistenza di un qualcosa che la realtà ef- fettiva, quale documentata in atti, induce ad escludere o ad afferma- re, non anche quando la decisione sia conseguenza di una pretesa er- rata valutazione od interpretazione dei motivi del ricorso (in tal senso, Cass. 28.06.2005, n. 13915). E' infatti condiviso il principio secondo il quale l'errore revocatorio im- plica il contrasto tra due diverse rappresentazioni dello stesso ogget- to, emergenti, una dalla sentenza e l'altra dai documenti ed atti pro- cessuali, con assoluta immediatezza e senza necessità di particolari indagini ermeneutiche o di argomentazioni induttive. Un errore di tal genere, pertanto, non è ravvisabile nel caso di errore che costituisca frutto dell'apprezzamento, implicito od esplicito, delle risultanze pro- cessuali, perché l'errore rilevante deve concretizzarsi nella falsa per- cezione di un atto processuale, e non nella sua omessa od errata va- lutazione (in tal senso, Cass. 24.02.2005, n. 6511). La sentenza della CTR n. 621/2/2018, come riporta lo stesso ricorso e come evidenziato dalle difese in sede di discussione orale in udienza, ha dato conto del «deposito di controdeduzioni» da parte della socie- tà, e ha preso posizione sul loro contenuto, ritenuto di «conferma del- la sentenza di primo grado». Non si tratta di un errore percettivo dunque, ma, eventualmente, di ti valutazione giudica rilevante sotto il profilo dell'omessa pronuncia cir- ca le doglianze non decise in primo grado in quanto rimaste assorbite nella decisione del giudice di prime cure ed effettivamente riproposte nelle controdeduzioni, errore peraltro denunciato nel ricorso RGN 5213/2019. Al rigetto del ricorso RGN 14302/2021 segue la compensazione delle spese di lite, tenuto conto che l'espressione non chiara usata dalla sentenza n. 621/2/2018 ha ragionevolmente imposto alla difesa della società un'ulteriore impugnazione revocatoria in via prudenziale. 15. Con il primo motivo del ricorso RGN 5213/2019 - articolato in rapporto all'art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. - viene prospet- tata la violazione dell'art.112 cod. proc. civ. in cui è incorso il giudice per omessa pronuncia, dal momento che la sentenza impugnata ha deciso unicamente sulla questione afferente alla prescrizione, omet- tendo di pronunciarsi su tutte le altre doglianze sollevate dalla società contribuente con il ricorso introduttivo e riproposte in sede di contro- deduzioni in appello e così poste all'attenzione della CTR. 16. Il motivo è fondato. Dalla lettura della sentenza impugnata appa- re evidente l'assenza di pronuncia sulle questioni rimaste assorbite in primo grado e riproposte in appello, come era facoltà della società fare in quanto integrale vincitrice in primo grado. In particolare, alle pagg. 12 e 13 del ricorso sono riprodotte le questioni sulle quali il giudice non si è pronunciato, relative a: illegittimità dell'addizionale e dell'accisa e loro non debenza a seguito dell'avvenuta abrogazione della stessa ad opera del d.I 16/2012; qualifica di soggetto "autopro- duttore "e, quindi, di "produttore unico" della società, anche nei rap- porti con i consorziati, ed conseguente esenzione da accisa e limita- zione dell'addizionale; irrilevanza della Circolare delle Dogane e dei Monopoli prot. 130439 del 13 dicembre 2013 per il caso di specie; le- gittimo affidamento riposto dalla società nella propria qualità di sog- getto unico e autoproduttore; danno ingiusto procato alla società. La CTR, dopo aver statuito differentemente dal giudice di prime cure nel senso che la pretesa impositiva non era stata tardivamente azio- nata dall'Ufficio, avrebbe poi dovuto pronunciarsi sulle questioni sud- dette, rimaste assorbite dalla decisione di primo grado la quale aveva accolto la doglianza preliminare circa la prescrizione. 17. L'accoglimento del primo determina l'assorbimento del secondo motivo, relativo alla medesima questione, in cui la prospettata nullità della sentenza ai fini dell'art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. viene declinata ai sensi della violazione dell'art.56 del d.lgs. n. 546/1992. 18. Con il terzo motivo - in relazione all'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - viene prospettata la violazione e falsa applicazione degli artt.57 del d.lgs. n.504/1995, 12 preleggi, 2935 cod. civ., per aver la sentenza impugnata nel decidere sulla questione della prescri- zione, attribuito all'art. 57 citato altro senso da quello fatto palese dal significato proprio delle parole in esso contenute, ritenendo che il dies a quo della prescrizione quinquennale in esso prevista debba essere ricondotto al momento in cui il diritto di accertamento e liquidazione delle imposte sub iudice, accise su consumi di energia elettrica e rela- tive addizionali, avrebbe potuto essere fatto valere, come postula l'art. 2935 cod. civ., nel termine per la presentazione della dichiara- zione annuale dei consumi, piuttosto che alla data in cui è avvenuto il consumo, come espressamente previsto nell'art. 57. Il quarto motivo, agli effetti dell'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ., deduce la violazione e falsa applicazione degli artt.57 del d.lgs. n.504/1995, 2935 cod. civ., perché la sentenza impugnata ha inter- pretato le suddette disposizioni nel senso che il termine quinquennale per il recupero delle accise su energia elettrica e relative addizionali decorre dal giorno "ultimo" di scadenza del termine di legge entro cui presentare la dichiarazione di consumo di energia elettrica, invece che dalla data di effettiva presentazione della dichiarazione medesima da parte del contribuente, tenuto conto che l'Ufficio è in condizione di far valere il diritto al più tardi da quest'ultima data e che la scadenza del successivo termine di legge non ha alcuna incidenza su tale con- dizione. Con il quinto motivo - agli effetti dell'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - viene censurata la decisione di appello con riferimento alle medesime previsioni di legge oggetto delle precedenti censure, nella parte in cui stabilisce che il termine quinquennale decorre dalla data di effettiva presentazione della dichiarazione annuale di consumo da parte del contribuente, data in cui l'Ufficio è condizione di far valere il diritto - e quindi nel caso di specie dal 2 marzo 2009, giorno in cui Tecnoparco ha (pacificamente) presentato detta dichiarazione -, ma poi individua quel dies a quo, pur rettamente inteso in termini astrat- ti, nel giorno "ultimo" di scadenza del termine di legge entro cui pre- sentare la dichiarazione di consumo di energia elettrica, ritenuto es- sere il 16 marzo 2009. 19. I tre motivi in disamina, strettamente interconnessi e incentrati sulla statuizione della CTR circa la prescrizione, possono essere esa- minati congiuntamente e sono fondati nei limiti che seguono, quanto all'annualità 2008. Premesso che i periodi di imposta oggetto di ripresa sono successivi alla riforma introdotta dal d.lgs 2 febbraio 2007 n.26 attuativo della direttiva che ha ristrutturato il quadro comunitario della tassazione di prodotti energetici inclusa l'elettricità, e che sulla questione oggetto di censura non è sostanzialmente mutato il quadro normativo, va rammentato che l'art.57 comma 3 TUA prevede che «il termine di prescrizione per il recupero dell'imposta è di cinque anni dalla data in cui è avvenuto il consumo. In caso di comportamenti omissivi la pre- scrizione opera dal momento della scoperta del fatto illecito». 20. Al proposito, questa Corte con sentenza 19.10.2019 n.26145 ha confermato l'orientamento preesistente della Sezione (ad es. Cass.3034/2019) secondo il quale è necessario fare riferimento alla pre- sentazione della dichiarazione annuale di cui all'art.53 comma 8 TUA e 55 comma 1 TUA per individuare il dies a quo di decorrenza del termine. Tale insegnamento va ulteriormente precisato, ai fini della soluzione del caso in esame, chiarendo che l'art.57 comma 3 TUA va interpreta- to alla luce di una chiave sistemica della disciplina sulle accise, in termini non dissimili da quanto avviene per le imposte dirette e VIVA, secondo il quale il momento dichiarativo è fondamentale per l'accer- tamento, in quanto attua il tributo. Non bisogna dunque far riferimento alla scadenza del termine per presentare la dichiarazione annuale, ma alla concreta presentazione della dichiarazione, perché è allora che si integra il momento dichiara- tivo e viene reso noto il presupposto per l'esercizio dell'azione di re- cupero dell'accisa. Questa interpretazione, in continuità ed evoluzione dell'insegnamento già saldo in Sezione, non sovrappone le modalità di computo dei termini di accertamento in materia di accise sull'energia elettrica a quelle previste in materia di imposte dirette e di imposizio- ne armonizzata, perché per quelle è rilevante la data di scadenza del termine per presentare la dichiarazione, mentre per le accise ha rile- vanza la data di effettiva presentazione della dichiarazione. Il parziale disallineamento è dovuto alle differenze testuali e sistematiche tra l'art 57 e le norme sulla decadenza dei poteri di accertamento quan- to all'IVA e alle imposte dirette. 21. Deve dunque farsi riferimento al momento dichiarativo e, in appli- cazione di tale criterio, va constato nel caso di specie che la pretesa per accise su consumi di energia elettrica e relative addizionali relati- va all'annualità 2008 è da considerarsi prescritta, tenuto conto che il PVC è stato notificato il 14 marzo 2014 allorquando il termine prescri- zionale quinquennale era già spirato, a fronte di dichiarazione di con- sumo di energia elettrica presentata dal contribuente il 2 marzo 2009, termine questo da cui decorre la prescrizione, maturatasi dunque il 2 marzo 2014. I motivi in disamina, nel resto, sono infondati, perché quanto alle an- nualità 2009 e 2010 il diverso PVC è stato notificato il 24 dicembre 2014 sulla base dell'accertamento fattuale condotto dalla CTR e dun- que prima della scadenza del quinquennio, come affermato dalla sen- tenza impugnata. Va anche dato conto del fatto che a pag.5 del ricor- so si riporta (senza riprodurre le relate di notifica) la prospettazione difensiva dell'Agenzia secondo la quale per le due annualità suddette due sarebbero i PVC notificati dall'Amministrazione finanziaria, uno in data 24 dicembre 2014, per l'anno di imposta 2009 e uno in data 16 luglio 2015, per l'anno di imposta 2010, ma ciò non cambierebbe l'esito ai fini della non maturata prescrizione per sua tempestiva in- terruzione. 22. Con il sesto motivo di ricorso - in rapporto all'art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. - si deduce anche la violazione dell'art.115 comma 1 cod. proc. civ.. Con la doglianza il ricorrente contesta la de- cisione della CTR perché ha ritenuto che la dichiarazione di consumo di energia elettrica sia stata presentata, per l'anno 2008, il 16 marzo 2009 e da tale giorno, inteso quale data di creduta presentazione del- la dichiarazione, ha fatto decorrere il termine di prescrizione quin- quennale, desumendo il mancato decorso del termine quinquennale per essere stato notificato il PVC in data 14 marzo 2014 sia incorsa in violazione dell'art. 115, comma 1, cod. proc. civ., e pertanto del prin- cipio di non contestazione. La società precisa che aveva allegato qua- le data di presentazione della dichiarazione il 2 marzo 2009 e l'Agen- zia non aveva mosso al riguardo alcuna contestazione ed anzi aveva confermato l'allegazione, risultando il 2 marzo 2009 quale data di presentazione della dichiarazione concordemente indicata dalle parti. Tale circostanza sarebbe di rilievo, ove il termine di prescrizione sia calcolato a decorrere dalla data di effettiva presentazione della dichia- razione, così che avrebbe dovuto concludersi che, a fronte di dichiara- zione presentata il 2 marzo 2009 per l'imposta del 2008, il relativo termine di prescrizione quinquennale fosse decorso alla data del 2 marzo 2014 e dunque che la notifica del PVC intervenuta il 14 marzo 2014 non fosse in grado di interrompere la prescrizione. 23. Il motivo è inammissibile per carenza di interesse, essendo già state accolte le precedenti doglianze sulla prescrizione con riferimento all'anno di imposta 2008. 24. Per effetto dell'accoglimento del ricorso N. RG 5213/2019 nei li- miti sopra indicati, la sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giu- stizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composi- zione, per ulteriore esame e per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.M. La Corte: riunisce il ricorso RGN 14302/2021 al ricorso RGN 5213/2019; rigetta il ricorso RGN 14302/2021 e compensa le spese di lite; quanto al ricorso RGN 5213/2019, accoglie il primo motivo e, nei limi- ti di cui in motivazione, i motivi terzo, quarto, quinto, assorbito il se- condo e rigettato il ricorso nel resto, cassa la sentenza della Commis- sione Tributaria Regionale della Basilicata n.621/02/18 depositata in data 23 novembre 2018 e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di se- condo grado della Basilicata, in diversa composizione, per ulteriore esame e per la liquidazione delle spese di lite; Si