Cassazione n. 11983/2024

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23079/2016 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 426 C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore. –intimata – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. CAMPANIA – [OSCURATO:PERSONA] n. 2330/04/2016, depositata in data 11 marzo 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 febbraio 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] S.r.L. riceveva notifica di una cartella di pagamento per omesso versamento IRAP, n. 012201300079903, relativa all’anno d’imposta 2009. L’Agenzia delle Entrate –direzione Cartella di pagamentoIRAP provinciale di Salerno - a seguito del controllo automatizzato effettuato ai sensi dell’art. 36 – bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e/o 54 -bis del d.P.R. 26 ottobre 1977, n. 633, accertava la debenza della società contribuente per un importo pari a € 40.943,13 entro le scadenze e ad € 42.253,78 oltre le scadenze; l’Ufficio rettificava il credito IVA dichiarato al 31 dicembre 2007 di € 19.574,00, accertandolo pari a € 9.820,00 e iscrivendo a ruolo la differenza di € 9.754,00. 2. Avverso la cartella di pagamento la società proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Avellino; si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, contestando i motivi di ricorso e chiedendo la conferma del proprio operato. 3. La C.t.p., con sentenza n. 406/05/2014, accoglieva il ricorso della società contribuente, annullando la cartella di pagamento impugnata. 4. Contro tale decisione proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t.r. della Campania; si costituiva anche la società, chiedendo il rigetto dell’appello e la conseguente conferma della sentenza di primo grado. 5. Con sentenza n. 2330/04/2016, depositata in data 11 marzo 2016, la C.t.r. adita rigettava il gravame dell’Ufficio, confermando la sentenza impugnata e condannandolo al pagamento delle spese di lite. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Campania, l’Agenzia delle Entrateha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. La società contribuenteè rimasta intimata. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 20 febbraio 2024. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione degli artt. 112 cod. proc. civ., 2 e 3 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.» l’Ufficio lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., pur in presenza di un atto impositivo posto per il recupero dell’IRAP, ha deciso della violazione del principio del contraddittorio in relazione ad un’imposta a titolo di IVA, in questo modo facendo mal governo del potere ad essi assegnato in quanto giudice del merito della pretesa fiscale, e ciò a partire dall’erronea qualificazione della domanda (pretesa) effettivamente costituente oggetto del giudizio. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 6 Legge 27 luglio 2000, n. 212, 36 – bis d.P.R. n. 600/1973, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» l’Ufficio lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto sussistente un generale obbligo di contraddittorio endo-procedimentale in tema di cc.dd. tributi non armonizzati (così ravvisando causa di nullità dell’atto impugnato), in mancanza di espressa previsione, invece, il suddetto contraddittorio essendo dovuto solo nelle ipotesi di rilevanti incertezze sulla dichiarazione; nella specie, non si discuteva di incertezza, bensì di mancato versamento dell’imposta. 2. Pregiudizialmente, va rilevata l’ammissibilità del ricorso, essendo stato lo stesso notificato ai sensi della legge 53/94 (“a mezzo pec”) in data 10 ottobre 2016 e ricevuto dall’avvocato domiciliatario e costituito innanzi alla C.t.r. in pari data laddove la sentenza della C.t.r. impugnata, e non notificata, era stata depositata in data 11 marzo 2016. 3. Il primo motivo di ricorso è fondato. Dalla lettura della parte motiva della sentenza emerge la contraddittorietà dell’iter logico seguito dai Giudici di seconde cure laddove hanno asserito, nella parte in fatto, che la questione avesse ad oggetto la cartella di pagamento dell’IRAP relativa all’anno 2009, mentre, nella parte in diritto, che (testualmente): «Invero va precisato che, nella fattispecie in esame, l'esito del controllo ha riguardato non la mera entità del tributo dovuto, dalla quale può scaturire un atto di liquidazione dell'imposta del tutto vincolato e pertanto per nulla suscettibile di mutamento per effetto dell'eventuale apporto istruttorio procedimentale della contribuente, ma ha riguardato, come la medesima Agenzia espone (pag. 6 dell'atto d'appello), l'omesso versamento IVA e recupero credito d'imposta indebitamente compensato"». La fotoriproduzione della cartella di pagamento allegata al ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate dà atto della circoscrizione del recupero fiscale alla sola IRAP non versata, e non anche all’omesso versamento IVA, cosicché si rende opportuna una nuova lettura degli atti processuali da parte della C.t.r. Campania, sezione staccata Salerno, in diversa composizione, affinché provveda a decidere nuovamente nel merito della controversia. 3. Anche il secondo motivo di ricorso, con cui l’Agenzia delle Entrate si duole della ritenuta sussistenza di un generale principio di contraddittorio endo-procedimentale in materia di IRAP, è fondato. Le Sezioni Unite di questa Corte, nella pronunzia n. 24823 del 9 dicembre 2015, hanno affermato il principio per cui, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste per l'Amministrazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endo-procedimentale per gli accertamenti ai fini IRPEG ed IRAP, assoggettati esclusivamente alla normativa nazionale, vertendosi in ambito di indagini cd. "a tavolino". Ciò̀ diversamente per quanto accade per l’IVA avendo la richiamata pronuncia affermato, per gli accertamenti compiuti senza accesso nei locali del contribuente, l'obbligo di contraddittorio preventivo con riguardo ai tributi armonizzati, nascente dalla giurisprudenza della Corte di giustizia, facendone discendere l'invalidità̀ dell'accertamento nel solo caso in cui il contribuente non abbia fornito, sempre in linea con le indicazioni provenienti dalla Corte di giustizia, la c.d. prova di resistenza, concernente gli elementi che il contribuente medesimo avrebbe potuto prospettare prima dell'accertamento emesso a suo carico e che avrebbero potuto indurre l'amministrazione ad un diverso avviso. 3.1. La C.t.r., nel ritenere la questione inerente all’omesso versamento IVA e il recupero del credito d’imposta indebitamente compensato, ha applicato, quale diretta conseguenza, un principio di diritto non inerente la materia dell’IRAP, nella quale non sussiste, come ribadito anche dalle Sezioni Unite di questa Corte, alcun obbligo di contraddittorio endo-procedimentale. Erroneamente, invero, i giudici di seconde cure hanno ritenuto che «Invero va precisato che, nella fattispecie ni esame, l'esito del controllo ha riguardato non la mera entità del tributo dovuto dalla quale può scaturire un atto di liquidazione dell'imposta del tutto vincolato e pertanto per nulla suscettibile di mutamento per effetto dell'eventuale apporto istruttorio procedimentale della contribuente, ma ha riguardato, come la medesima Agenzia espone (pag. 6 dell'atto d'appello), "l'omesso versamento IVA e recupero credito d'imposta indebitamente compensato", per cui, stante anche la mancata indicazione da parte dell'Amministrazione della ragione del recupero del credito d'imposta dichiarato, certamente il contraddittorio procedimentale, nella fattispecie, avrebbe consentito alla contribuente di esporre le ragioni del contenuto della propria dichiarazione anche con particolare riferimento al recupero del credito d'imposta, ed avrebbe arricchito di esaustività e completezza l'istruttoria nell'interesse della contribuente e del Fisco. D’altra parte, l'Agenzia, come risulta dalle affermazioni delle parti, appare aver avviato il contraddittorio in parola senza però fornire la prova di ricevuta dell'invito ad interloquire da parte della contribuente che nega di aver ricevuto il detto invito. Ne deriva che la sentenza appellata in parte qua non appare meritevole di censura. In definitiva, alla stregua delle considerazioni svolte, è infondato li motivo d'appello di erronea applicazione della norma di cui all'art. 36 bis del D.P.R. n. 600/1973 e, pertanto, l'atto di appello è infondato e va respinto con conseguente conferma della sentenza appellata, restando assorbita ogni residua censura; e le spese di giudizio seguono la soccombenza». 4. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio del giudizio al giudice a quo affinchè, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria della Campania, sezione staccata di Salerno, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivat