Cassazione n. 20189/2023

a seguente ordinanza sul ricorso iscritto al n. 3517/2016R.G. proposto da Agenzia delle E ntrate , in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] Boiler; –intimata – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del l a Lombardia– sezione staccata di Brescia n. 3 520 / 64 / 20 1 5 , depositata il 28.07.2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 dicembre 2022dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] - Con la sentenza della CTR indicata in epigrafe veniva rigettato sia l’appello proposto dalla [OSCURATO:PERSONA] Boiler (in breve ASD), sia quello proposto Oggetto: Tributi, Avvisodi accertamento dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della CTP di Brescia , con la quale era stato parzial mente acco lto i l ricorso proposto da lla predetta contribuente avverso l’avviso di accertamento, riguardante imposte dirette e IVA, relativeall’anno 2006; - dalla sentenza impugnata si evince , per quanto ancora qui interessa,che: - la pretesa riguardava l’accertamento di ricavi de sumibili da attività commerciali e da sovrafatturazione in relazione a prestazioni di sponsorizzazione, essendo statodisconosciuto nei confronti dell’ASD il regime agevolato previsto dalla l. n. 389 del 1991 , a causa de lla omessa redazione del rendiconto finanziario e della mancanza di tracciabilità di prelevamenti di conto corrente; -la CTP aveva confermato la decadenza dell’ASD dai benefici fiscali di cui alla l. n. 389 del 1991 e rideterminato l’ammontare dei ricavi accertati, riducendoli in misura pari ai prelevamenti di conto corrente non giustificati, in quanto si trattava di ricavi sovrafatturati e, dunque, non effettivi; - il ricalcolo dei ricavi era stato correttamente effettuato dal primo giudice, in quanto, essendo stata provata la sovrafatturazione relativa ad alcune sponsorizzazioni e considerata la coincidenza dell’ammontare delle prestazioni non eseguite con l’ammontare dei prelievi per contante non giustificati, pari a complessiv i euro 67.685,00, di poco successivi agli accreditamenti effettuati dalle aziende sponsorizzate, dovevano essere sottoposti a tassazione, sulla base del principio della capacità contributiva, solo i ricavi effettivamente conseguiti; - contro la suddetta decisione proponeva ricorso per cassazio ne l’Agenzia delle Entrate, affidato a duemotivi; -la contribuent e è rimasta intimata . [OSCURATO:PERSONA]- C on il primo motiv o , la ricorrente de duce , ai sensi dell’art. 360 , comma 1, n. 3 cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione degli artt. 109 TUIR e 2697 cod. civ., per avere la CTR considerato corretta la riduzione dei ricavi accertati per un importo pari all’ammontare dei prelevamenti effettuati in contanti e non giustificati, sebbene l’art. 4, comma 3, del D.M. n. 473 del 1999 preveda che i pagamenti o i versamenti di importo non inferiore a lire 100.000, eseguiti con modalità non tracciabili, per l’importo complessivo di € 67.685,00, oltre a comportare la decadenza dalle agevolazioni previste dalla l. n. 398 del 1991, concorrono in ogni caso, rispettivamente, a formare il reddito del percipiente e sono indeducibili nella determinazione del reddito del soggetto erogante; - con il secondo motivo, la ricorrente deduce , ai sensi dell’art. 360 , comma 1, n. 3 c od. pr oc. civ., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 21, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, non avendo la CTR considerato che l’abbattimento dei ricavi non poteva avere alcuna incidenza, per il principio di cartolarità, sulla ripresa ai fini dell’IVA, calcolata dall’Ufficio in complessivi euro 40.913,00, sulla base dell’importo totale delle fatture emesse dalla contribuente, pari ad euro 204.567,00; - entrambi i motivi, che vanno esaminati congiuntamente, in quanto connessi, sono fondati nei terminidi seguiti indicati; - c on riguardo alle operazioni oggettivamente inesistenti, occorre tenere conto di quanto dispone l'art. 8, comma 2, dl d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertito nella legge 26 aprile 2012, n. 44 (“Ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi. In tal caso si applica la sanzione amministrativa dal 25 al 50 per cento dell'ammontare delle spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati indicati nella dichiarazione dei redditi. In nessun caso si applicano le disposizioni di cui all'articolo 12 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e la sanzione è riducibile esclusivamente ai sensi dell'articolo 16, comma 3, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472”), costituente ius superveniens applicabile alla presente controversia in forza del successivo comma 3 ("le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 si applicano, in luogo di quanto disposto dal comma 4-bis dell'art. 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537, previgente, anche per fatti, atti o attività posti in essere prima dell'entrata in vigore degli stessi commi 1 e 2, ove più favorevoli, tenuto conto anche degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute, salvo che i provvedimenti emessi in base al citato comma 4-bis previgente non si siano resi definitivi. Resta ferma l'applicabilità delle previsioni di cui al periodo precedente ed ai commi 1 e 2 anche per la determinazione del valore della produzione netta ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive"); - in proposito, questa Corte ha avuto modo di precisare che in tema di imposte sui redditi - e con riguardo ad operazioni oggettivamente inesistenti - grava sul contribuente l'onere di provare la fittizietà di componenti positivi che, ai sensi dell'art. 8, comma 2, d.l. n. 16/12 cit., ove direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni e servizi non effettivamente scambiati o prestati, non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi (Cass. n. 25967/2013 e Cass. n. 27040/2014);- il legislatore ha, dunque, considerato solo i ricavi o i com pensi dichiarati dal contribuente, strettamente e direttamente correlati ai componenti negativi relativi a beni o servizi dallo stesso non effettivamente scambiati o prestati, operando la non imponibilità nei limiti dell’ammontare dei costi non ammessi in deduzione, mentre l’eventuale differenza dovrà continuare a considerarsi imponibile; - nel ritenere che fosse stata acquisita la prova della natura parzialmente fittizia di alcune operazioni (sotto forma di sovrafatturazione), desumendola dalla duplicazione dei contratti di sponsorizzazione, dalla mancanza di documentazione idonea a dimostrare l’effettiva esistenza di alcune prestazioni e dalla coincidenza temporale dei prelievi in contanti eseguiti dalla ASD con gli accreditamenti in conto corrente effettuati dalle aziende sponsorizzate, la CTR ha ritenuto tout court la loro inidoneità a produrre reddito effettivo, assoggettabile a tassazione; - la Commissione regionale, tuttavia, non ha fatto corretta applicazione dell’art. 8, comma 2, d.l. n. 16/2012, in quanto non ha verificato se la contribuente avesse fornito la prova della rigorosa correlazione tra i fittizi ricavi o compensi e l’ammontare dei costi non ammessi in deduzione, essendo possibile solo entro questo ristretto ambito escludere i componenti positivi di reddito; -la sentenza impugnata ha poi confermato integralmente la sentenza di primo grado, anche nella parte in cui aveva esteso l’abbattimento della base imponibile, non solo ai fini delle imposte dirette, ma anche ai fini dell’IVA, come risulta dalla relativa trascrizione riportata dall’Agenziaa p. 3 del ricorso (“… ridetermina i ricavi abbattendoli per € 67.685,00 con i relativi riflessi anche ai fini IVA e IRAP”); - detta statuizione contrasta con il principio di cartolarità , previsto dall’art. 21, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972, secondo il quale l’imposta relativa a fatture per operazioni anche parzialmente inesistenti è dovuta per l’intero ammontare indicato in fattura; - in conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, cui è demandato di procedere ad un nuovo esame in conformità ai superiori principi di diritto e di provvedere anche sulle spese del presente procedimento. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di pro