Cassazione n. 17065/2026

vocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,rappresentato e difeso dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO-controricorrente-nonché controAGENZIA [OSCURATO:PERSONA]-intimato-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaCALABRIA sez. dist. di [OSCURATO:PERSONA] n. 2700/2019 depositata il08/07/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/03/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/20261. Il presente giudizio – avente per oggetto il ricorso in cassazione propostocontro la sentenza n. 2700/2019 emessa dalla Commissione tributariaregionale della Calabria sez. dist. [OSCURATO:PERSONA] (hinc: CTR), in data[OSCURATO:DATA_NASCITA] – prende origine da un avviso di accertamento emesso neiconfronti di [OSCURATO:PERSONA] (hinc: il contribuente), con il quale l’Agenziadelle Entrate aveva recuperato la maggior IVA dovuta in relazione ad alcunecessioni di autovetture eseguite, nell’anno d’imposta 2005, dalcontribuente, cui si addebitava l’impropria applicazione della disciplina sulregime di margine.2. La CTR – nel confermare la sentenza emessa dalla Commissionetributaria di [OSCURATO:PERSONA] che aveva respinto il ricorso del contribuentecontro l’avviso di accertamento – ha ritenuto, in sintesi, che nelle fatture divendita emesse dal cedente estero non fosse apposta la dicitura “cessionesoggetta a regime di margine”, la ricorrente avesse compilato il modellointrastat 2 proprio degli acquisti intracomunitari e nella dichiarazionerelativa all’annualità in esame gli acquisti fossero inseriti nel rigo VA 31 tragli acquisti intracomunitari. Anche nei registri degli acquisti le operazionioggetto di recupero erano state registrate come acquisti intracomunitari.3. Contro la sentenza della CTR il contribuente ha proposto ricorso incassazione con tre motivi.4. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 7legge n. 212 del 2000 e dell’art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972.1.1. Con tale motivo il ricorrente censura la sentenza impugnata peraver ritenuto rilevante la mancata annotazione nelle fatture di cessionedegli autoveicoli della dicitura «cessione soggetta al regime di margine»,cioè una circostanza non contestata nell’atto impositivo impugnato, maNumero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/2026solamente nell’atto di controdeduzioni depositato dall’amministrazionefinanziaria davanti al giudice di prime cure. Lo stesso errore era stato fattodal giudice di primo grado, che aveva escluso l’applicazione del regime delmargine sulla base della circostanza mai contestata e documentatadell’avvenuta detrazione dell’IVA da parte del fornitore tedesco. In tal modoil giudice di seconde cure ha consentito un’indebita integrazione dellamotivazione dell’atto impositivo.1.2. Riproduce, quindi, pag. 6-7 del ricorso in cassazione, parte dell’attoimpositivo impugnato, per evidenziare che l’unica motivazione posta allabase della sua emissione fosse da ricondurre alla circostanza che gli acquistidegli autoveicoli, esitati con il regime di margine, fossero intracomunitari.2. Con il secondo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 112 c.p.c. – Vizio di extrapetizione e di omessa pronuncia.2.1. Con tale motivo il ricorrente rileva di aver censurato, con l’attod’appello, il fatto che il giudice di prime cure avesse posto alla base dellapropria decisione la circostanza mai contestata dall’amministrazionefinanziaria che i fornitori tedeschi avessero già detratto l’IVA, alterando, intal modo, la causa petendi. Richiama, quindi, a pag. 8-9 del ricorso incassazione, alcune parti della pronuncia del giudice di prime cure e delmotivo di appello proposto dal contribuente, per evidenziare che la sentenzadella CTR è incorsa (anche) in un vizio di omessa pronuncia, posto chel’oggetto specifico del gravame riguardava l’affermazione del giudice diprime cure, secondo cui il regime di margine non potesse trovareapplicazione, essendovi la prova – ad avviso di parte ricorrente totalmenteinesistente - che l’acquisto era avvenuto da un soggetto che aveva detrattol’IVA.3. Con il terzo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione degli artt. 2697 c.c. e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.Numero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/20263.1. Con tale motivo di ricorso viene censurato il non corretto uso daparte della CTR dei criteri di ripartizione dell’onere della prova, dal momentoche gli elementi indiziari vagamente menzionati nell’avviso di accertamentosono stati ritenuti idonei a determinare l’inversione dell’onere della prova,pur in assenza della produzione dei documenti richiamati nel PVC.4. Passando all’esame del ricorso occorre richiamare – in relazione alparametro normativo che viene in rilievo nel caso di specie, i.e. l’art. 36 d.l.n. 45 del 1991 – quanto precisato dalle Sezioni Unite di questa Corte,secondo le quali, in tema di IVA, il regime del margine - previsto dall'art.36 del d.l. n. 41 del 1995, conv. con modif. in l. n. 85 del 1995, per lecessioni da parte di rivenditori di beni d'occasione, di oggetti d'arte, dacollezione o di antiquariato - costituisce un regime speciale in favore delcontribuente, facoltativo e derogatorio rispetto al sistema normaledell'imposta, la cui disciplina deve essere interpretata restrittivamente eapplicata in termini rigorosi. Pertanto, qualora l'amministrazione contesti,in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbiaindebitamente fruito di tale regime, spetta a quest'ultimo dimostrare la suabuona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezzadi partecipare ad un'evasione fiscale, ma anche di aver usato la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto (secondo criteri di ragionevolezzae di proporzionalità rapportati al caso concreto), al fine di evitare di esserecoinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere ilsospetto. Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati,dunque, rientra nella detta condotta diligente l'individuazione dei precedentiintestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione,eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, alfine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se I'IVA sia già stata assoltaa monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel caso di esito positivodella verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve esserericonosciuto, anche quando l'amministrazione dimostri che, in realtà,Numero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/2026l'imposta è stata detratta. Nell'ipotesi, invece, in cui emerga che i precedentiproprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settoredel mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell'avvenutoesercizio del diritto alla detrazione dell'IVA, assolta a monte per l'acquistodei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell'eserciziodell'attività propria dell'impresa, con conseguente negazione deltrattamento fiscale più favorevole (Cass., Sez. U, 12/09/2017, n. 21105).5. Ciò premesso, nel caso di specie, l’atto impositivo impugnatoriprodotto a pag. 6-7 del ricorso in cassazione evidenzia come lacontestazione fosse incentrata su acquisti eseguiti da due fornitori tedeschi,come da schema riprodotto a pag. 7 del ricorso in cassazione.5.1. La contestazione sull’applicazione del regime di margine che integraun regime restrittivo e agevolativo che consente di applicare l’IVA sulla(sola) differenza del prezzo di acquisto e di quello di rivendita del bene,presuppone che il dante causa di chi invoca l’applicazione del regimefavorevole al contribuente non abbia, a sua volta, detratto l’IVA. In casocontrario si avrebbe, infatti, una perdita per l’erario, che vedrebbe detrattaper intero l’IVA sulla prima operazione (anche in caso di neutralizzazionedell’operazione attraverso l’applicazione del regime sul cd. reverse charge,dal momento che nessuna imposta viene versata) e applicata solo in parte(i.e. per la differenza tra il valore di acquisto e quello di rivendita) e non perl’intero valore del bene, l’IVA sulla seconda operazione.5.2. Questa Corte ha, infatti, precisato che l'applicazione del regimespeciale c.d. "del margine", contemplando una base imponibile ridotta inderoga al sistema generale di cui alla Direttiva 2006/112/CE, presupponeun dante causa assolvente l'IVA a monte che non ha la possibilità didetrarla, per cui, quando l'[OSCURATO:PERSONA] contesta, in base adelementi oggettivi e specifici, che il cessionario ha indebitamente fruito ditale regime, spetta a quest'ultimo dimostrare la sussistenza dei presuppostidi fatto per avvalersene, trattandosi di una eccezione alla regola generale;Numero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/2026ne consegue che il regime del margine è inapplicabile in assenza di taleprova, a prescindere dalla consapevolezza della inesistenza di talipresupposti, in quanto l'imposta va comunque assolta (Cass., 11/10/2024,n. 26597).5.3. Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, laCorte ha affermato che rientra nella condotta diligente del contribuentel'individuazione dei precedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei datirisultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altrielementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure soloin via presuntiva, se l'IVA sia già stata assolta a monte da altri senzapossibilità di detrazione. Nel caso di esito positivo della verifica, il diritto diapplicare il regime del margine deve essere riconosciuto, anche quandol'amministrazione dimostri che, in realtà, l'imposta è stata detratta.Nell'ipotesi, invece, in cui emerga che i precedenti proprietari svolgano tuttiopera la presunzione (contraria) dell'avvenuto esercizio del diritto alladetrazione dell'IVA assolta a monte per l'acquisto dei veicoli, in quanto benidestinati ad essere impiegati nell'esercizio dell'attività propria dell'impresa,con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole (Cass.,14/12/2018, n. 32402).6. Spetta, quindi, al contribuente - che nel caso di specie (secondoquanto riportato dalla controricorrente, a pag. 1 del controricorso) avevariportato, a pag. 3 del ricorso introduttivo davanti al giudice di prime cure,che le fatture emesse dal fornitore europeo non riportavano la diciturarelativa all’applicazione del regime di margine – fornire la prova, anche invia presuntiva, della presenza dei requisiti per l’applicazione del regime delmargine, con la conseguenza che non risulta alcuna violazione dei criteri diripartizione dell’onere della prova denunciati con il terzo motivo di ricorso.Nell’atto impositivo risulta solamente la registrazione delle operazioni nelregistro degli acquisti (circostanza che, di per sé, portava a ritenere cheNumero registro generale 6665/2020Numero sezionale 2889/2026Numero di raccolta generale 17065/2026Data pubblicazione 31/05/2026l’IVA potesse essere stata detratta dal fornitore tedesco, con la conseguenteinsussistenza dei requisiti per applicare il cd. regime del margine).6.1. Non sussiste, poi, l’omessa pronuncia denunciata con il secondomotivo dal momento che la CTR ha ritenuto assorbente la questione relativaall’omessa indicazione del regime fiscale adottato nelle fatture qualeelemento dirimente per poter negare il riconoscimento del regime(agevolativo) del margine.6.2. La circostanza, poi, che lo stesso contribuente avesse affermato nelricorso davanti al giudice di prime cure la questione circa la mancataindicazione del regime del margine nelle fatture emesse dal fornitoreeuropeo – secondo quanto riportato nel controricorso, pag. 1 - determinal’infondatezza delle contestazioni relative all’integrazione della motivazionedell’atto impositivo censurate con il primo motivo di ricorso in cassazione.7. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è infondato e deveessere rigettato, con la condanna della parte ricorrente al pagamento dellespese di lite in favore della controricorrente. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso;condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.900,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito;ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza deipresupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26/03/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]