Cassazione n. 18253/2022

o la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 28775 del ruolo generale dell'anno 2020, proposto [OSCURATO:SOCIETA]. in persona del legale rappresentante p.t. rappresentato e difeso, giusta procura speciale su foglio allegato al ricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato presso l'indirizzo di posta elettronica (PEC) [OSCURATO:EMAIL] ; -ricorrente - Contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; - controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 1056/13/2020, depositata in data 4 febbraio 2020. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio dell'Il maggio 2022 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:SOCIETA]. in persona del legale rappresentante p.t. propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Campania aveva accolto l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore p.t avverso la sentenza n. 2221/03/2019 della [OSCURATO:PERSONA] di Caserta di accoglimento del ricorso proposto dalla contribuente avverso avviso di accertamento con il quale l'Ufficio, previo p.v.c. della G.d.F. di Aversa, aveva recuperato a tassazione, per l'anno 2015, costi indebitamente dedotti, ai fini Ires e Irap, e detratti, ai fini Iva, in relazione a fatture emesse dalla società asseritamente cartiera [OSCURATO:SOCIETA]. afferenti a operazioni oggettivamente inesistenti; - la CTR, per quanto di interesse, ha affermato che la regolarità delle scritture contabili della società contribuente non era sufficiente ad escludere la presunzione di inesistenza oggettiva delle operazioni fatturate essendo emersi dalle risultanze del p.v.c. della G.d.F. di Aversa del 14.3.17 diversi elementi indiziari gravi e concordanti in ordine alla supposta fittizietà delle cessioni fatturate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. - quali l'inesistenza con riguardo a quest'ultima di una vera e propria struttura aziendale, di personale dipendente, di mezzi di trasporto per la consegna dei materiali edili da vendere, non riscontrati affatto in giacenza nei locali della stessa società, con conseguente inoltro di denuncia alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] e instaurazione di procedimento penale n. 20808/15; peraltro, ulteriore elemento a sospetto della frode era rappresentato dal fatto che la maggior parte della merce acquistata dalla [OSCURATO:SOCIETA] dal 2013 al 2016 era costituita da materiale informatico della [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA]; -l'Agenzia delle entrate resiste con controricorso; - sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio; -la contribuente ha depositato memoria; [OSCURATO:PERSONA] -con il primo motivo di ricorso si denuncia: 1) l'omesso esame circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio - omessa valutazione dei documenti prodotti in allegato al ricorso introduttivo - omessa valutazione della non contestazione, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. unitamente alla falsa applicazione dell'art. 115 c.p.c. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.; 2) la violazione e falsa applicazione del comma 4bis, art. 14 della legge n. 537/93, come sostituito dall'art. 8 del d.l. n. 16/2012, degli artt. 1 del d.lgs. n. 74/2000, 53 Cost. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., per avere la CTR ritenuto la oggettiva inesistenza delle operazioni contestate senza considerare che dalla documentazione contabile, già allegata al ricorso originario, e non oggetto di contestazione, si i evinceva l'effettivo ~Un'erta dei costi afferenti all'acquisto delle materie prime fatturate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. e che le operazioni in questione, effettivamente avvenute, davano luogo, semmai, ad una diversa fattispecie di "inesistenza soggettiva" in relazione alla quale non era dato disconoscere i relativi costi ai fini delle imposte dirette; - il motivo si profila inammissibile per le ragioni di seguito indicate; - in primo luogo, la ricorrente col mezzo all'esame ha cumulato censure per violazioni di legge e per vizi motivazionali senza però distinguere tra di essi nell'illustrazione del motivo: in tal modo impedendo un sicuro esercizio nomofilattico non essendo «ricompreso nel compito di nomofilichia assegnato al Giudice di legittimità anche la individuazione del vizio in base al quale poi verificare la legittimità della sentenza impugnata, come emerge dal combinato disposto degli artt. 360 e 366 co. 1 n. 4 c.p.c. che riservano in via esclusiva tale compito alla parte interessata» (cfr. Cass. n. 18242 del 2003 e n. 4610 del 2016 Cass. Sez. 2 -, Sentenza n. 26790 del 23/10/2018; Sez. 1 -, Sentenza n. 39169 del 09/12/2021); - peraltro, l'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., riformulato dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 134 del 2012, ha introdotto nell'ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti, nel cui paradigma non è inquadrabile la censura concernente la omessa valutazione di deduzioni difensive (Cass., sez. 2, 14/06/2017, n. 14802; n. 2785 del 2021). La censura formulata dalla ricorrente con la quale si assume l'omessa considerazione da parte del giudice di appello di prodotta documentazione - peraltro in ricorso genericamente richiamata - comprovante l'effettiva esistenza delle operazioni contestate non riguarda l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, ma la valutazione di deduzioni difensive svolte nel giudizio di merito concernenti l'accertata sussistenza, alla luce delle risultanze del p.v.c. della G.d.F., di elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti della contestata inesistenza oggettiva delle operazioni in questione (quali l'inesistenza di una struttura aziendale in capo alla fatturante [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., di personale dipendente e di mezzi di trasporto per la consegna dei materiali edili, il mancato rinvenimento di questi ultimi in giacenza nei locali della stessa società, il fatto che la maggior parte della merce acquistata da [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., negli anni 2013-2016, era costituita da materiale informatico) a fronte dei quali, ad avviso del giudice di appello, non poteva valere come idonea prova a contrario la riscontrata e incontestata regolarità delle scritture contabili della società contribuente; ciò in conformità all'orientamento di questa Corte secondo cui in tema di iva (ma i principi valgono per tutte le imposte accertabili mediante la contestazione della veridicità delle fatturazioni) che qualora l'Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l'indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, spetta all'Ufficio fornire la prova che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibile, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili (Cass., sent. 19352 del 2018; n. 29002 del 2017; n. 428 del 2015; n. 17977 del 2013); in particolare, questa Corte, nelle ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti, ha affermato che «ove la fattura costituisce in tutto o in parte mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, l'amministrazione ha l'onere di fornire elementi probatori, anche in forma indiziaria e presuntiva (Cass. nn. 21953/07, 9784/10, 9108/12, 15741/12, 23560/12; 27718/13, 20059/2014, 26486/14, 9363/15; nello stesso senso C. Giust. 6 luglio 2006, C-439/04; 21 febbraio 2006, C-255/02; 21 giugno 2012, C-80/11; 6 dicembre 2012, C-285/11; 31 novembre 2013, C-642/11), del fatto che l'operazione fatturata non è stata effettuata, dopo di che spetta al contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate; tale prova, tuttavia, non può consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. nn. 26790 del 2020; 11624 del 2020; 28572 del 2017; 5406 del 2016, 28683 del 2015, 428 del 2015, 12802 del 2011, 15228 del 2001); e comunque, una volta accertata l'assenza dell'operazione, è escluso che possa configurarsi la buona fede del cessionario o committente [rilevante invece nella diversa ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti], il quale ovviamente sa bene se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il prezzo o corrispettivo» (Cass. n. 18118 del 2016, in motivazione; Cass. n. 16473 del 2018); quanto alla prova di cui è onerata l'Amministrazione, e che già dal principio appena riportato si desume possa avere anche solo natura indiziaria, la Corte ha affermato che ai fini dell'accertamento tributario relativo sia all'imposizione diretta che all'IVA, la legge - rispettivamente art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dal successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica delle dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) ed art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 - dispone che l'inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false y N indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l'Ufficio fornisca prove "certe". Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio (impugnabile in cassazione non per il merito, ma esclusivamente per inadeguatezza o incongruità logica dei motivi che lo sorreggono) e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2,c.c. (Cass., ord. n. 14237 del 2017; Cass n. 11624 del 2020); -quanto alla assunta violazione dell'art. 115 c.p.c., la stessa può essere imputata al giudice del merito sotto due distinti profili: da un lato, ove, nell'esercizio del suo potere discrezionale quanto alla scelta ed alla valutazione degli elementi probatori - donde la mancanza d'uno specifico dovere d'esame di tutte le risultanze e di confutazione dettagliata delle singole argomentazioni svolte dalle parti, del che meglio in seguito - ometta tuttavia di valutare quelle risultanze delle quali la parte abbia espressamente dedotto la decisività, salvo ad escluderne la rilevanza in concreto indicando, sia pure succintamente, le ragioni del suo convincimento, il difetto della quale indicazione ridonda, peraltro, in vizio della motivazione; dall'altro, ove, in contrasto con i principi della disponibilità e del contraddittorio delle parti sulle prove, ponga a base della decisione o fatti ai quali erroneamente attribuisca il carattere della notorietà o la propria scienza personale, cosi dando ingresso a prove non fornite delle parti e relative a fatti dalle stesse non vagliati ne' discussi, ai quali non può essere riconosciuto, in legittima deroga ai richiamati principi, il carattere dell'universalità della conoscenza e, quindi, dell'autonoma sussumibilità nel materiale probatorio utilizzabile ai fini della decisione. È, dunque, solo l'esorbitanza da tali limiti ad essere suscettibile di sindacato in sede di legittimità per violazione dell'art. 115 C.P.C., sindacato che, con riferimento a tale norma, non può essere, invece, esteso all'apprezzamento espresso dal giudice del merito in esito alla valutazione delle prove ritualmente acquisite (Cass. n. 20382 del 2016); in particolare, si è precisato che in tema di ricorso per cassazione, per dedurre la violazione dell'art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall'art. 116 c.p.c. (Cass. Sez. U, Sentenza n. 20867 del 30/09/2020); - quanto poi alla assunta violazione e falsa applicazione del comma 4bis, art. 14 della legge n. 537/93, come sostituito dall'art. 8 del d.l. n. 16/2012, la censura non è attinente al decisum, avendo la CTR condiviso, alla luce delle risultanze istruttorie, la prospettazione dell'Amministrazione formulata nell'atto impugnato in termini di "inesistenza oggettiva" e non già di "inesistenza soggettiva" delle operazioni contestate; - con il secondo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell'art. 2697 c.c. per avere la CTR ritenuto la legittimità dell'avviso di accertamento in questione ancorché l'Ufficio non avesse fornito la prova della emissione delle fatture per operazioni oggettivamente inesistenti e quindi della insussistenza dei costi medesimi; -il motivo è inammissibile; -invero, la violazione del precetto di cui all'art. 2697 c.c. si configura soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne è gravata secondo le regole dettate da quella norma, e non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, il giudice abbia errato nel ritenere che la parte onerata abbia assolto tale onere, poiché in questo caso vi è soltanto un erroneo apprezzamento sull'esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360 n. 5 cod. proc. civ. (tra le altre, Cass. Sez. L - , Sentenza n. 17313 del 19/08/2020; Cass. 23518 del 2018; Cass. n. 571 del 2017; n. 19064 del 2006, n. 15107 del 2013). Nella specie, invece, proprio un'indebita valutazione la ricorrente intende sostenere senza che, tuttavia, per quanto appena ricordato, possa ritenersi violato l'art.2697 c.c.; - con il terzo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell'art. 112 c.p.c. per avere la CTR omesso di pronunciare in ordine alla questione, prospettata dalla contribuente nei gradi di merito, della configurabilità di operazioni in questione come "soggettivamente inesistenti" avuto riguardo alla dimostrata effettività degli acquisti dalla [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.; - in primo luogo, il motivo si profila inammissibile per difetto di autosufficienza atteso che, per costante giurisprudenza, «affinché possa utilmente dedursi in sede di legittimità un vizio di omessa pronuncia, è necessario, da un lato, che al giudice di merito fossero state rivolte una domanda o un'eccezione autonomamente apprezzabili, e, dall'altro, che tali domande o eccezioni siano state riportate puntualmente, nei loro esatti termini, nel ricorso per cassazione, per il principio dell'autosufficienza, con l'indicazione specifica, altresì, dell'atto difensivo o del verbale di udienza nei quali le une o le altre erano state proposte, onde consentire al giudice di verificarne, in primo luogo, la ritualità e la tempestività, e, in secondo luogo, la decisività» (Cass. S.U. n. 15781 del 28/07/2005; con?, da ultimo, Cass. n. 5344 del 04/03/2013; Cass. n. 22766 del 2019; Cass.28580-2021; v. anche, con riguardo all'onere di autosufficienza nel caso di denuncia di "error in procedendo" Cass. sez. un., n. 20181 del 2019; sez. un. n. 157 del 2020); - in ogni caso, premesso che "per integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia"(Sez. 1 - , Ordinanza n. 24155 del 13/10/2017; Sez. 5 - , Ordinanza n. 29191 del 06/12/2017;. Sez. 3 -, Sentenza n. 2151 del 29/01/2021), la CTR nell'accogliere l'appello dell'Ufficio condividendo, alla luce delle risultanze istruttorie, la contestazione dell'Amministrazione in termini di operazioni "oggettivamente inesistenti" ha evidentemente rigettato implicitamente l'eccezione della contribuente in ordine ad assunta diversa configurazione delle stesse in termini di operazioni "soggettivamente inesistenti"; -in conclusione, il ricorso va rigettato;-le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo; P.Q. M. La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 7.800,00, oltre spese prenotate a debito; Dà inoltre atto, ai sensi dell'art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo un