Cassazione n. 16923/2026

[OSCURATO:EMAIL]) e Paolo [OSCURATO:PERSONA] (pec:paolo.debenedetti@ ordineavvgenova.it);- controricorrente -Numero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026avverso la sentenza n. 169/03/2024 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della LIGURIA, depositata in data 07/03/2024;udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata delgiorno 29 aprile 2026 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA];1. L’Agenzia delle entrate, sulla scorta delle risultanze di una verificafiscale effettuata dalla G.d.F. in data 04/06/2019 presso l’unità localedella [OSCURATO:SOCIETA]., denominata [OSCURATO:PERSONA], nell’ambito della qualeil dott. [OSCURATO:PERSONA] RICCI prestava la propria attività di “prestazionisanitarie svolte da chirurghi”, emise nei confronti del predettocontribuente l’avviso di accertamento ai fini IVA per l’anno d’imposta2018 con cui, in relazione agli interventi chirurgici e trattamenti dicarattere estetico eseguiti dallo stesso, disconosceva l’esenzionedall’imposta in quanto non risultava provato lo scopo terapeutico e nonmeramente estetico delle prestazioni accertate.2. Con la sentenza in epigrafe indicata la Corte di giustizia tributariadi secondo grado (CGT2) della Liguria accoglieva l’appello delcontribuente avverso la sfavorevole sentenza di primo grado ritenendoprovata, ancorché soltanto in grado di appello, la finalità terapeutica delleprestazioni sanitarie effettuate dal contribuente con conseguenteesenzione IVA delle stesse.3. Avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate propone ricorsoper cassazione affidato a due motivi, cui replica l’intimato concontroricorso e memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c., la violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, deld.lgs. n. 546 del 1992 sostenendo che la sentenza impugnata sia affettada motivazione apparente, non avendo la CGT2 «in alcun modogiustificato la pretesa affidabilità della dichiarazione medica posta aNumero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026fondamento della decisione» e che, «Quand’anche il Giudice d’appelloavesse ritenuto di porre a base della decisione la perizia di parte, inquanto reputata attendibile, o la documentazione allegata, in quantoritenuta idonea a provare la finalità terapeutica delle prestazioni, nulla ditutto ciò emerge dalla motivazione della sentenza».2. Con il secondo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 10,comma 1, n. 18, del d.P.R. n. 633 del 1972, 21 stesso d.P.R. e 2697 c.c.2.1. Sostiene la ricorrente che «[OSCURATO:PERSONA] di secondo grado haritenuto di dare applicazione alla clausola di salvaguardia contenutanell’art. 4-quater del D.L. n. 145/23, in base alla quale “resta fermo iltrattamento fiscale applicato ai fini dell’IVA alle prestazioni sanitarie dichirurgia estetica effettuate anteriormente alla data di entrata in vigoredella legge di conversione del presente decreto”, cioè antecedenti al17.12.2023. In particolare, il Collegio ha ritenuto che la legge diconversione del predetto D.L. intenda far salvo “il trattamento piùfavorevole in precedenza operante”, ovvero quello nel quale non vigeva(ancora) alcuna espressa disposizione legislativa, in base alla quale ilchirurgo estetico può provare la finalità terapeutica delle prestazioni resie quindi fruire per esse dell’esenzione dall’IVA solo in presenza di“apposita attestazione medica”».2.2. Richiamando la sentenza CGUE del 21.03.2013, resa nella causaC-91/12 – [OSCURATO:PERSONA], la ricorrente sostiene che era orientamentogiurisprudenziale consolidato quello secondo cui, ai soli fini tributari, ilchirurgo estetico per usufruire della esenzione ai fini IVA dovevacomunque essere in grado di documentare sulla base di elementi obiettivila finalità terapeutica delle prestazioni rese in esenzione d’imposta.2.3. Pertanto, «la finalità terapeutica di un intervento chirurgico deveessere indicata in fattura o quantomeno deve esservi indicato unriferimento a specifica documentazione (diagnosi, prescrizioni mediche,Numero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026eventualmente anche cartella clinica, ecc.) dalla quale tale finalità, inquanto sottoscritta dal medico stesso, possa emergereinequivocabilmente».3. I due motivi, che possono essere esaminati congiuntamenteperché tra loro strettamente connessi, sono fondati e vanno accolti.4. In materia di prestazioni di chirurgia estetica con una non recentema mai smentita pronuncia, la Corte di giustizia UE ha affermato che l'art.132, paragrafo 1, lett. b) e c), della Direttiva emanata dal Consigliodell'Unione Europea il 28 novembre 2006 n. 2006/112/CE, relativa alsistema comune d'imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretatonel senso che: a) le prestazioni di servizi consistenti in operazioni dichirurgia estetica e in trattamenti di carattere estetico, rientrano nellenozioni di «cure mediche» o di «prestazioni mediche [alla persona]», aisensi di detto paragrafo 1, lett. b) e c), qualora tali prestazioni abbianolo scopo di diagnosticare, curare o guarire malattie o problemi di salute odi tutelare, mantenere o ristabilire la salute delle persone; b) le sempliciconvinzioni soggettive che sorgono nella mente della persona che sisottopone a un intervento di carattere estetico in merito ad esso nonsono, di per sé, determinanti ai fini della valutazione della questione setale intervento abbia scopo terapeutico; c) le circostanze che taliprestazioni siano fornite o effettuate da un appartenente al corpo medicoabilitato, oppure che lo scopo di tali prestazioni sia determinato da unprofessionista siffatto, sono idonee a influire sulla valutazione dellaquestione se interventi come quelli di cui trattasi rientrino nelle nozioni di«cure mediche» o di «prestazioni mediche [alla persona]», ai sensi,rispettivamente, dell'art. 132, paragrafo 1, lett. b) e c), della citataDirettiva n. 2006/112/CE; d) per valutare se tali prestazioni di servizisiano esenti dall'imposta sul valore aggiunto a norma dell'art. 132,paragrafo 1, lett. b) o c), della citata Direttiva n. 2006/112/CE, occorretenere conto di tutti i requisiti previsti in tale paragrafo 1, lettere b) o c),Numero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026nonché di altre disposizioni pertinenti del titolo IX, capi 1 e 2, dellamedesima Direttiva, quali, per quanto riguarda l'articolo 132, paragrafo1, lettera b), gli articoli 131, 133 e 134 della medesima Direttiva (Cortedi giustizia UE, sentenza 21 marzo 2013, in causa C-91/12).4.1. È stato, quindi, ribadito che le «operazioni di chirurgia estetica»ed i «trattamenti di carattere estetico», nei limiti in cui abbiano lo scopodi trattare o curare persone che, a seguito di una malattia, di un traumaoppure di un handicap fisico congenito, abbiamo bisogno di un interventodi natura estetica, potrebbero rientrare nelle nozioni di «cure mediche» odi «prestazioni mediche [alla persona]», ai sensi, rispettivamente,dell'art. 132, paragrafo 1, lett. b) e c), della Direttiva n. 2006/112/CE;per contro, se l'intervento risponde a scopi puramente cosmetici, nonrientra in tali nozioni (Corte di giustizia UE, sentenza cit.).5. In linea con i sopra enunciati principi unionali, la giurisprudenzadi questa Corte è consolidata nel ritenere che «In tema di IVA, leprestazioni mediche e paramediche di chirurgia estetica si distinguonodalle prestazioni a contenuto meramente cosmetico e sono esenti diimposta, ex art. 10, n. 18, del d.P.R. n. 633 del 1972, nei limiti in cui sonofinalizzate a trattare o curare persone che, a seguito di una malattia, diun trauma o di un handicap fisico congenito, subiscono disagi psico-fisicie, dunque, sono rivolte alla tutela della salute, gravando sul contribuentel'onere di provare la sussistenza dei suddetti requisiti soggettivi eoggettivi» (Cass. n. 27947/2021; conf. già Cass. n. 21272/2005 e Cass.n. 26906/2022).5.1. Come sostiene anche il controricorrente a pag. 7 della memoria,«Significativa è inoltre la recentissima Cass. Sez. V, n. 29065 del11/11/2024 – resa in controversia del tutto analoga a quella qui in esame,avente ad oggetto l’esenzione IVA per prestazioni di chirurgia estetica –nella quale questa Suprema Corte, pur cassando la sentenza di meritoper non aver verificato il requisito della finalità terapeutica, ha riaffermatoNumero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026il principio secondo cui il giudice di merito è tenuto ad esaminare il dupliceprofilo della qualificazione professionale del prestatore e della naturaterapeutica delle prestazioni».5.2. L’ordinanza appena citata precisa che «Nel concreto […] deveritenersi che una prestazione va esentata se soddisfa due condizioni, cioè,da una parte se costituisce una prestazione medica e, dall’altra, se taleprestazione viene effettuata nel contesto dell’esercizio delle professionimediche e paramediche quali definite dallo Stato membro interessato(CGUE, 5 marzo 2020, x - Gmbh, C - 48/19, punto 17; CGUE, C - 597/17,cit., punto 19 e giurisprudenza ivi citata; in termini analoghi CGUE, 4marzo 2021, Frenetikexito, C - 581/19)».6. In mancanza di specifiche indicazioni normative, la prova puòessere fornita con ogni mezzo da parte del contribuente che ne è onerato,trattandosi di beneficio fiscale (cfr. Cass. n. 23228/2017; Cass. n.26906/2022, cit., p. 1.4).6.1. Recentemente e all’evidente fine di disciplinare le modalità diprova delle prestazioni di chirurgia estetica esentate, è intervenuto il d.l.n. 145 del 2023, conv., con modif., dalla legge n. 191 del 2023, che all’art.4-quater, ha previsto, al comma 1, che, a decorrere dalla data di entratain vigore della legge di conversione del predetto decreto e, quindi senzaeffetto retroattivo, l’esenzione in esame si applica sempre «alleprestazioni sanitarie di chirurgia estetica rese alla persona volte adiagnosticare o curare malattie o problemi di salute ovvero a tutelare,mantenere o ristabilire la salute, anche psico-fisica», ma «solo acondizione che tali finalità terapeutiche risultino da apposita attestazionemedica».6.2. Il comma 2 ha, quindi, «fatti salvi i comportamenti deicontribuenti adottati in relazione alle prestazioni sanitarie di chirurgiaestetica effettuate anteriormente alla data di entrata in vigore della leggeNumero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026di conversione del presente decreto» con l’ulteriore precisazione che, inogni caso, «Non si fa luogo a rimborsi d'imposta».7. Orbene, la CGT2, nella sentenza impugnata, dopo aver precisatoche il contribuente «ha collaborato per presentare le prove adeguate»riuscendo a fornire solo in grado di appello «una documentazioneprobatoria adeguata», a causa della complessità delle ricerche dellecartelle cliniche, dovute al tempo trascorso, al numero degli istituti di curaove effettuare le ricerche e alle problematiche connesse alla normativasulla privacy, ha esaminato nello specifico la normativa sopravvenuta(ovvero il ricordato d.l. n. 145 del 2023) pervenendo alla conclusione di«applicare il trattamento più favorevole in precedenza operante», checonsentiva al professionista di dimostrare la natura terapeutica delleprestazioni estetiche non necessariamente a mezzo di «apposita7.1. Il giudice di appello ha, però, del tutto omesso di accertare inconcreto che le prestazioni contestate dall’amministrazione finanziariaavessero finalità terapeutiche sulla base della “adeguata”documentazione reperita dal contribuente e prodotta in giudizio,omettendo una qualsivoglia motivazione al riguardo, conseguente allamancanza di un effettivo accertamento condotto su ogni singolaprestazione resa in esenzione.8. Alla stregua di quanto detto, il ricorso va accolto e la causa varinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria cheriesaminerà la vicenda processuale e provvederà anche allaregolamentazione delle spese processuali del presente giudizio dilegittimità. P.Q.Maccoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversaNumero registro generale 21024/2024Numero sezionale 3640/2026Numero di raccolta generale 16923/2026Data pubblicazione 29/05/2026composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del presentegiudizio di legittimità.Così deciso in Roma, in data 29 aprile 2026.La PresidenteAngelina-Maria PERRINO