Cassazione n. 16707/2026

re rappresentata e difesain forza di procura speciale in atti dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro temporerappresentata e difesa come per legge dall’Avvocatura Generale delloStato- controricorrente –Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 1Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026per la cassazione della sentenza della Corte di Giustizia Tributaria disecondo grado del Molise n. 364/02/2021, depositata in data27/07/2021, non notificata;udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del26/05/2026 dal [OSCURATO:PERSONA] le conclusioni del Pubblico Ministero in persona dal SostitutoProcuratore [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto l’accoglimento delricorsoL’avviso di accertamento n. TR6030401935, relativo all’IVA e adaltre imposte per l’anno 2010, veniva notificato alla società [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione a seguito di una verifica fiscale effettuatadalla Guardia di Finanza di Campobasso. La verifica, iniziata nel 2009 econclusasi con la notifica del processo verbale di constatazione il 20ottobre 2009, aveva riguardato inizialmente gli anni 2007, 2008 e partedel 2009 ed era stata poi estesa ad annualità precedenti.Sulla base delle irregolarità riscontrate, l’Agenzia delle Entraterilevava che anche per il 2010 la società aveva applicato il regimespeciale IVA previsto dall’art. 34 del d.P.R. n. 633 del 1972, ritenendodi poter usufruire del regime agricolo mediante l’applicazione dellepercentuali di compensazione. L’Ufficio riteneva, tuttavia, che la societànon avesse i presupposti per accedere a tale regime agevolato eprocedeva pertanto alla rettifica della dichiarazione IVA, recuperandomaggiore imposta per euro 701.983,00 corrispondente alla differenzatra l’IVA detratta e quella ritenuta effettivamente spettante.La società impugnava l’avviso di accertamento davanti allaCommissione Tributaria Provinciale di Campobasso che accoglieva ilricorso.Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026L’Ufficio proponeva appello innanzi alla Commissione TributariaRegionale del Molise, censurando la decisione di primo grado perviolazione della disciplina sul contraddittorio, per errata applicazionedell’art. 34 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 2135 c.c., nonché perincongrua liquidazione delle spese processuali.Nel giudizio di appello la società si costituiva, contestando leargomentazioni dell’Amministrazione finanziaria e ribadendo lalegittimità del proprio operato, nonché la rilevanza del mancatocontraddittorio in relazione all’IVA, quale tributo armonizzato. La difesarichiamava inoltre la giurisprudenza di legittimità in tema di prova diresistenza e sosteneva la natura agricola dell’attività svolta in base aicontratti di soccida.[OSCURATO:PERSONA] con la sentenza ora gravatariteneva fondato l’appello dell’Ufficio.In relazione al contraddittorio endoprocedimentale, il Collegioosservava che, pur trattandosi di tributo armonizzato, la mancatainstaurazione del contraddittorio non avesse inciso sull’esitodell’accertamento, poiché la società aveva già ampiamenterappresentato le proprie difese in sede di verifica e nelle fasi successive,senza che ciò avesse potuto determinare un diverso convincimentodell’Amministrazione. Nel merito, la Commissione riteneva insussistentii presupposti per l’applicazione del regime speciale agricolo, rilevandoche la società non disponeva di una propria organizzazione aziendale, distrutture logistiche, di personale dipendente né di beni strumentali,avendo demandato integralmente l’allevamento a terzi tramite contrattidi soccida e avendo esternalizzato anche le attività connesse. L’attivitàsvolta veniva pertanto qualificata come priva dei requisiti richiesti perl’esercizio dell’attività agricola ai sensi dell’art. 2135 c.c. [OSCURATO:PERSONA] altresì la violazione del principio di affidamento, rilevando chenon vi fosse stato alcun formale avallo da parte dell’AmministrazioneCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026finanziaria in ordine alla legittimità del regime adottato dalla societànegli anni precedenti.Ricorre a questa Corte la contribuente con atto affidato a cinquemotivi di ricorso.Resiste con controricorso l’Amministrazione finanziaria.Ragioni della decisioneVa esaminato per primo, in quanto logicamente e giuridicamentepreliminare, il secondo motivo di gravame con il quale la ricorrentededuce, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità dellasentenza per violazione degli artt. 111 Cost., 36 e 61 del d. Lgs. n. 546del 1992, 132, n. 4, c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., lamentando unamotivazione apparente, contraddittoria e logicamente incomprensibile,per avere il giudice di appello affermato, in modo incoerente, la nonpretestuosità delle ragioni difensive e, al contempo, la loro irrilevanzacausale, senza un coerente percorso argomentativo.Il motivo è infondato.La sentenza impugnata rende evidenti le ragioni del decidere,risultando quindi la motivazione ben al di sopra del c.d. “minimocostituzionale” (Cass. Sez. Un. n. 8053/2014).Tornando all’esame dei motivi di ricorso secondo l’ordine di loroproposizione, rileva la Corte che con il primo motivo si denuncia, ai sensidell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 41 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, degliartt. 7 e 21-bis della legge n. 241 del 1990 e dell’art. 12 della legge n.212 del 2000, deducendo la nullità dell’avviso di accertamento perdifetto di contraddittorio endoprocedimentale. Assume che, trattandosidi tributo armonizzato quale l’IVA, l’obbligo di contraddittorio abbiaportata generale e che la Commissione regionale abbia illegittimamenteCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026escluso la “prova di resistenza”, confondendo la non pretestuosità delledifese con il loro mancato accoglimento da parte dell’Amministrazione.Il motivo è fondato.Dalla lettura della pronuncia di appello si evince come il giudice disecondo grado abbia ritenuto violato il contraddittorioendoprocedimentale poiché l’atto impugnato è stato emesso sulla basedel PVC della GdF “senza operare alcun ulteriore accesso e controllodiretto finalizzato ad accertare se, medio tempore, fossero intervenutesignificative variazioni nell'attività poste in essere dall’[OSCURATO:PERSONA] senza procedere ad alcun contraddittorio endoprocedimentale”.Pertanto, la pronuncia ha dapprima preso atto della mancatainstaurazione del contraddittorio, accertando che esso non ha avutoluogo. Successivamente, sia pur sinteticamente, essa ha ritenuto chepoiché l’Ufficio ha utilizzato anche per il periodo d’imposta 2010 (oggettodel presente giudizio) le risultanze del PVC in argomento – avente peroggetto i periodi d’imposta dal 2007 al 2009, con conclusione in data 20ottobre 2009, come si illustra sia in ricorso sia in controricorso – la partecontribuente avrebbe potuto dedurre in quella sede endoprocedimentalequestioni di fatto idonee a incidere sulla fondatezza della pretese quiazionate. Tali elementi in fatto, poiché riguardanti una diversaarticolazione del processo produttivo, sussistente – secondo lacontribuente – in un autonomo periodo d’imposta (il 2010, qui oggettodel giudizio) che si sosteneva esser stata svolta con proprio personale,diversamente da quanto accadeva nei periodi d’imposta precedenti, benavrebbero potuto condurre a diverso esito il giudizio di merito.Orbene, alla luce delle recenti considerazioni esposte da questaCorte nella composizione massimamente nomofilattica, con riguardo aitributi armonizzati, va ricordato (si veda Cass. Sez. Un. n. 21271/2025)che in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifichefiscali c.d. "a tavolino" (come qui è avvenuto, trattandosi di verificaCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026fondata sulle risultanze di indagini finanziarie) nella disciplina applicabileprima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della L. n. 212 del 2000(introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d. Lgs. n. 219 del 2023, asua volta richiamato e interpretato ex artt. 7 e 7-bis del d.L. n. 39 del2024, convertito con modd. dalla L. n. 67 del 2024), l'obbligo dicontraddittorio endoprocedimentale vige, quanto ai tributi cd. nonarmonizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenzageneralizzata per soli tributi cd. armonizzati, comportando la relativaviolazione l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assoltoall'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potutofar valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa,Ai fini della predetta prova (di resistenza), non è sufficiente che, ingiudizio, chi si dolga del mancato espletamento del contraddittorio nellafase amministrativa, si limiti alla relativa formalistica eccezione, ma è,invece, necessario che esso assolva l'onere di prospettare in concreto leragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fossestato tempestivamente attivato e che l'opposizione di dette ragioni,valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio, siriveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione alcanone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtàprocessuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità dicorretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali l'ordinamento lo hapredisposto. Anche da ultimo, d’altronde, si è ribadito che spetta algiudice di merito, secondo una valutazione probabilistica ex ante,stabilire se il contribuente abbia assolto l'onere di enunciare in concretogli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e non abbia propostoun'opposizione meramente pretestuosa, fittizia o strumentale, taleessendo quella non idonea a determinare un risultato diverso delprocedimento impositivo (così sempre Cass. Sez. Un. n. 21271/2025).Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026Ciò precisato, nella sentenza impugnata si sostiene – senza chepossa ritenersi che il giudice abbia demandato tale accertamentoall’Ufficio - che “…l’accertamento dell’Ufficio, effettuato “a tavolino”,costituisse, in realtà, la naturale prosecuzione dei provvedimenti emessiper gli anni pregressi e conseguenti ad una verifica della Guardia diaveva ampiamente argomentato in merito alla problematica inerentel’attività svolta e la natura commerciale o agricola della stessa, senzatuttavia sortire alcun effetto, di tal che l’ufficio aveva emesso ilprovvedimento anche per il 2010 e poi costantemente difeso in sedecontenziosa la propria tesi".Orbene, ritiene il Collegio che la valutazione effettuata dallaCommissione regionale riguardo le «deduzioni avanzate dalcontribuente» non sia rispettosa dei sopradetti principi.Al riguardo deve annotarsi che la c.d. “prova di resistenza” nondeve certo condurre - in termini probatori - all’annullamento certodell’atto impositivo, ma molto più semplicemente non deve tradursi inelementi del tutto vacui, puramente fittizi o strumentali. L’affermazionein argomento, però, come espressa dalla sentenza di merito, dimostradi non aver vagliato la non pretestuosità degli argomenti, con ciò avendoin concreto mancato di prendere correttamente in esame la c.d. “provadi resistenza”.Il giudice di appello ritiene invero di attribuire rilevanza al fatto –come già indicato - che “l'accertamento dell'Ufficio, effettuato "atavolino", costituisse, in realtà, la naturale prosecuzione deiprovvedimenti emessi per gli anni pregressi e conseguenti ad unaverifica della Guardia di Finanza. Già in sede di verifica e nelle fasisuccessive il contribuente aveva ampiamente argomentato in merito allaproblematica inerente all’attività svolta e la natura commerciale oagricola della stessa, senza tuttavia sortire alcun effetto, di tal cheCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026l'Ufficio aveva emesso il provvedimento anche per il 2010 e poicostantemente difeso in sede contenziosa la propria tesi”.Con ciò, la sentenza di appello ha dimostrato di aver richiesto, inrealtà, la prova della vera e propria fondatezza nel merito delleargomentazioni del contribuente, con ciò esondando dai limiti entro iquali tali argomentazioni vanno valutate, alla luce dei superiori principi,i quali impongono invece unicamente la valutazione della nonpretestuosità degli stessi, che è cosa ben diversa.Inoltre, operando come appena descritto, la sentenza in concretoha mancato di esaminare - per l’anno in questione - le deduzioni delcontribuente, con ciò venendo meno all’obbligo di valutare la sussistenzao meno della loro pretestuosità.Di qui la fondatezza della censura.Con il terzo motivo, la ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2909c.c., assumendo la sussistenza di un giudicato esterno formatosi aseguito di precedente pronuncia della Corte di cassazione relativa adannualità d’imposta antecedente ma fondata su identica fattispecie,avente ad oggetto la qualificazione agricola dell’attività svolta mediantecontratto di soccida.Il motivo è infondato.Per ciò che concerne le valutazioni giuridiche e non fattuali – comequella in argomento - operate in tema di giudicato esterno,l'interpretazione delle norme giuridiche compiuta dal giudice non puòmai costituire limite all'attività esegetica esercitata da altro giudice, laquale, in quanto consustanziale allo stesso esercizio della funzionegiurisdizionale, non può incontrare vincoli, non trovandoriconoscimento, nell'ordinamento processuale italiano, il principio dellostare decisis (Cass. n. 5822/2024). Invero, per quanto riguarda glielementi oggetto di valutazione, quali la tipologia di attività esercitataCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026dalla contribuente, vanno applicati i principi generali in tema di giudicatotributario – secondo cui nel processo tributario l'effetto vincolante delgiudicato esterno, in relazione alle imposte periodiche, opera soltantoquando riguardi fatti integranti elementi costitutivi della fattispecie, iquali, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta, abbianocarattere tendenzialmente permanente o pluriennale, non anche …5766/2021) dovendo ritenersi che il giudizio sulla tipologia di attività dicui si è detto sia ex se destinato a modificarsi a seconda di molteplicieventi che possono interessarla, sotto il profilo giuridico ed economico,costituendo pertanto un elemento variabile nel corso del tempo. Nederiva che a valutazione operata dal giudice con riferimento a un periodod’imposta non può assurgere a elemento definitivamente accertato conefficacia di giudicato sui periodi precedenti e successivi.Inoltre, è ben vero che la giurisprudenza costituzionale,comunitaria ed amministrativa afferma in sintesi la natura "immanente",nel senso precisato, (anche) nell'ordinamento tributario del principiodella tutela dell'affidamento legittimo. Nondimeno però ciò dimostra lafunzione del principio stesso, a declinarlo nella sua massima estensione,come limite generale anche all'esercizio della potestà di autotutela daparte dell'Amministrazione finanziaria: preclusivo, cioè, all'adozione, daparte della stessa, di atti di annullamento d'ufficio o di revoca diprecedenti atti, i quali abbiano concretamente determinato, in capo alcontribuente, una situazione giuridica favorevole a quest'ultimo efondata, appunto, sul suo legittimo affidamento. Infatti - posto che iprovvedimenti di esercizio dell'autotutela amministrativa, qualiprovvedimenti discrezionali volti a rimuovere precedenti provvedimenti(ritenuti) illegittimi e/o infondati, richiedono, per la loro adozione, da unlato la valutazione, della sussistenza di un interesse pubblico attuale econcreto (ulteriore rispetto quello del mero ripristino della legalità,Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026ritenuta violata), e, per altro, la valutazione della sussistenza di specificiinteressi privati, quale, ad es., quello del destinatario del precedenteprovvedimento favorevole, che abbia fatto legittimo affidamento e suglieffetti dello stesso - il fatto che sia garantito, nell'ordinamentoparticolare tributario, un principio "generale" di tutela dell'affidamentolegittimo e della buona fede inserisce appieno, ed esplicitamente, anchel'attività amministrativa tributaria nella cornice di garanzie predispostedal legislatore in favore di tutti gli amministrati. Ne discende che -affermata in generale l'esistenza di un limite siffatto anchenell'ordinamento particolare tributario - l'accertamento della suaviolazione da parte dell'Amministrazione finanziaria nel concretorapporto tributario determina in siffatti casi, ad esempio, come si èritenuto, l'illegittimità del provvedimento espressivo di autotutela (cosìCass. n. 17576/2002). Tal principio trova applicazione però unicamenteove sia presente un atto amministrativo tipizzato normativamente ediretto per sua natura, ex lege, a regolare la situazione personale,concreta ed attuale di quel contribuente è non è questo, nota la Corte,il caso che ci occupa. Va infatti evitato (Cass. n. 18218/2007) "che ilprincipio dell'affidamento - la cui applicazione presuppone comunqueuna valutazione caso per caso delle condotte poste in essere dai soggettidel rapporto tributario nel quadro normativo di riferimento - possaservire a legittimare fenomeni elusivi volti ad ottenere risparmi diimposta nel contesto di una serie di atti di per sé consentitidall'ordinamento a determinati fini ma essenzialmente rivolti ad effettiulteriori e consequenziali che consentano di aggirare l'imposizionefiscale.Con il quarto motivo, la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 34 deld.P.R. n. 633 del 1972, dell’art. 2135 c.c. e degli artt. 2170 e seguentic.c., sostenendo che l’attività di allevamento svolta mediante soccidaCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026semplice integri attività agricola, indipendentemente dal fatto chel’organizzazione produttiva si avvalga di mezzi, strutture e personaleacquisiti tramite contratti onerosi con terzi, e che la Commissioneregionale abbia erroneamente qualificato l’attività come commerciale.Il motivo in argomento, alla luce della statuizione di cui al primomotivo, è assorbito.Il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 en. 4, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 10 della legge n.212 del 2000 nonché la nullità della sentenza per carenza motivazionale,deducendo la lesione del principio di tutela dell’affidamento e dellabuona fede, in quanto l’Amministrazione finanziaria, in precedenticontrolli definiti anche con accertamenti con adesione, avevariconosciuto la natura agricola dell’attività, senza che la sentenzaimpugnata fornisse adeguata giustificazione del mutamento divalutazione.Anche il motivo in argomento, alla luce della decisione in ordine alprimo motivo, è assorbito.Conclusivamente, va accolto il primo motivo di ricorso; il secondoe il terzo motivo sono rigettati; il quarto e il quinto motivo sono assorbiti;la sentenza di appello è cassata limitatamente ai profili di cui al motivooggetto di accoglimento, con rinvio al giudice del merito che provvederàanche alla liquidazione delle spese di lite del presente giudizio diLegittimità P.Q.Maccoglie il primo motivo di ricorso; dichiara assorbito il quarto e ilquinto motivo; rigetta il secondo e il terzo motivo; cassa la sentenzaimpugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delMolise, in diversa composizione, alla quale demanda di provvedereanche in ordine alle spese processuali del presente giudizio diLegittimità.Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11Numero registro generale 6720/2022Numero sezionale 4461/2026Numero di raccolta generale 16707/2026Data pubblicazione 28/05/2026Così deciso in Roma, il 26 maggio 2026.La PresidenteTania HmeljakCons. Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12