Cassazione n. 00235/2026

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 10579‒2016R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (pec: [OSCURATO:EMAIL]), presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore; [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore; -intimati - Oggetto: TRIBUTI– sponsorizzazioni – operazioni oggettivamente inesistenti avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del MOLISE, n. 83/02/2015, depositata in data 24 marzo 2015; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 30 ottobre 2025 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Campobasso, con la sentenza n. 173/1/09, depositata in data 1 giugno 2009, aveva accolto il ricorso proposto dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. avverso la cartella di pagamento 027 2008 0000 4021 32, recante l’importo di euro 95.010,50, oltre ai compensi di riscossione per euro 4.417,98, emessa da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. avente ad oggetto il recupero di somme dovute a seguito di adesione alle definizioni di cui agli artt. 8, 9 e 14 della legge n. 289/2002 e successive modifiche ed integrazioni. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate ritenendo sussistente il difetto di motivazione della cartella impugnata, in quanto l’argomentazione difensiva dell’Ufficio, che il mancato versamento anche di una sola rata delle somme dovute a seguito di condono tombale comportava la conseguente applicazione dell'art. 9, comma 12, della legge n. 289/2002, che faceva espresso rinvio all'applicazione dell'art. 14 del d.P.R. n. 602/1973, avrebbe dovuto integrare, in forma minima, la motivazione della cartella di pagamento impugnata al fine di rendere perfettamente intelligibile il recupero disposto; ciò nella ovvia considerazione che l'ammontare della rata dichiaratamente non versata dalla società, in misura pariad euro 29.560,21, era di gran lunga inferiore all'ammontare della cartella, pari ad euro 95.010,50. Dunque, non era dato comprendere la ragione per la quale la somma richiesta alla società contribuente lievitasse dalla somma di euro 29.560,21, pari alla rata non versata, alla somma di euro 95.010,50, inopinatamente richiesta. 3. L'Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi. 4. La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione, e la società [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. non svolgevano difese. 5. All’esito dell’adunanza camerale del 22 novembre2023, questa Corte pronunciava ordinanza interlocutoria n. 669 /202 4 emessa e comunicata in data 9 gennaio 2024, con cui ordinava l'integrazione del contraddittorio, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. civ., nei confronti della società Equitalia, costituita nel giudizio di primo grado e non anche nel giudizio di appello, alla quale la ricorrente Agenzia delle entrate non aveva notificato il ricorso. 6. Espletato tempestivamente l’incombente da parte dell’Agenzia delle entrate, con atto notificato a mezzo pec in data 10 gennaio 2024 all’Agenzia delle entrate – Riscossione, nel frattempo subentrata ex lege all’[OSCURATO:PERSONA] s.p.a., veniva fissata l’odierna adunanza senza che l’intimata agente della riscossione si costituisse in giudizio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo mezzo la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 112 cod. proc. civ. e dell'art. 9, commi 3 bis, 12 e 15 della legge n. 289/2002, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. 1.1. Sostiene che la decisione impugnata era errata perché la Commissione tributaria regionale non si era espressa sulla questione, oggetto dell'atto di appello, della legittimità del recupero coattivo della rata non versata con riferimento alla prima domanda di condono, presentata in data 11 giugno 2003, unica domanda valida per l'impossibilità di condonare con l'istanza in rettifica del 16 giugno 2003 le annualità 1998 e 1999, ai sensi del comma 3 bis dell'art. 9 della legge n. 289/2002, non avendo la società per dette annualità riportato ricavi non inferiori agli studi di settore, che la contribuente ben conosceva; il Collegio aveva ritenuto in maniera apodittica che la cartella di pagamento non fosse motivata, mentre considerato che la società aveva versato, come prima rata l'importo di euro 29.083,00 (inferiore a quello dovuto) ed aveva omesso di versare la seconda rata di euro 48.966,93 (comprensiva degli interessi legali), con la cartella di pagamento oggetto del presente contenzioso era stata iscritta a ruolo la differenza dovuta sulla prima rata di euro 19.191,66 (aumentata degli interessi legali dal 17 ottobre 2003) e la seconda rata omessa di euro 48.966,93 e, contestualmente, erano state irrogate le sanzioni per omessi versamenti e calcolati gli interessi dovuti. Dal mero raffronto degli importi indicati dall'ufficio e quelli riportati nella cartella si comprendevano facilmente le somme dovute a titolo di capitale residuo, con applicazione dei relativi interessi e sanzioni. 2. Con il secondo mezzo la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 12 e dell'art. 25 del d.P.R. n. 602/1973, nonché dell'art. 7, commi 1 e 3, della legge n. 212/2000, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. 2.1. Sostiene che la sentenza impugnata era errata laddove aveva ritenutonon motivata la cartella di pagamento impugnata, in quanto nell'ipotesi di cartella emessa su iscrizione a ruolo conseguente a comunicazione di irregolarità ed istruttoria su istanza di riesame, come nel caso in esame, in cui la cartella di pagamento era stata emessa sulla base di una «prima istanza di condono in data 11/6/2003», cui non era seguito l'integrale versamento delle imposte dovute, l'esigenza di motivazione era ben più limitata. 3. I motivi, che per la loro stretta connessione, possono essere esaminati congiuntamente, sono fondati e vanno accolti. 4. Va rilevata, preliminarmente, l’ammissibilità dei motivi posto che la ricorrente ha riprodotto nel ricorso il contenuto motivazionale della cartella di pagamento impugnata, in ossequio al principio giurisprudenziale secondo cui «In tema di processo tributario, ove si censuri la sentenza di merito sotto il profilo del giudizio espresso in ordine allamotivazione di una cartella di pagamento - la quale è atto amministrativo e non processuale - , il ricorrente, a pena di inammissibilità, deve trascrivere testualmente il contenuto dell'atto impugnato che assume erroneamente interpretato o pretermesso dal giudice di merito, al fine di consentire alla Corte di cassazione la verifica della doglianza esclusivamente mediante l'esame del ricorso» (Cass. n. 19764/2025; in termini, Cass. n. 28570/2019). 5. Orbene, come ricordato da Cass., Sez. U, n. 22281/2022, «quello dell’obbligo di motivazione degli atti tributari e, più in generale, degli atti amministrativi costituisce un principio cardine dell’ordinamento, espressione di molteplici valori ancorati alla Carta costituzionale (artt. 3, 24, 97, 111, 113 Cost.), completando altresì - insieme al diritto all’informazione e alla partecipazione al procedimento amministrativo- il coacervo di garanzie che si impongono all’interno del principio del c.d. giusto procedimento. Si tratta di un canone che, quindi, non può non riguardare anche la motivazione della cartella di pagamento, come confermato da Corte cost., 21 aprile 2000, n.117. Con la pronunzia appena ricordata la Corte ha ritenuto la manifesta infondatezza della questione di legittimità costituzionale dell’art. 25 del d.P.R. n.602/1973, rispetto ad un asserito difetto di previsione legislativa dell'obbligo di motivazione della cartella di pagamento, evidenziando che l’obbligo di motivazione trova un generale referente normativo nell'art. 3 della legge n.241/1990, ponendosi una diversa interpretazione in insanabile contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost. 9.2.2 Conclusione, quest’ultima, alla quale queste Sezioni Unite non possono che aderire convintamente, considerando non solo l’art. 7 - come richiamato dall’art. 17 - della l. n.212/2000, ma anche la ricordata disposizione in tema di motivazione del ruolo […] -art. 12, co.3, dello stesso d.P.R. n.602/1973- oltrech é la natura stessa della cartella quale atto prodromico all’esecuzione coattiva tributaria. È infatti per il tramite della cartella che il contribuente deve essere in grado di apprezzare il contenuto della richiesta avanzata dall’agente della riscossione in modo da evitare, in caso di sua illegittimità, la successiva procedura esecutiva». 5.1. D’altro canto, già in Cass. n. 26330/2009 e n. 9799/2017 si era chiaramente affermato che la cartella esattoriale che non sia stata preceduta da un avviso di accertamento, dev’essere motivata in modo congruo, sufficiente ed intellegibile, tale obbligo derivando dai principi di carattere generale indicati, per ogni provvedimento amministrativo, dall'art. 3 della legge n. 241 del 1990, e recepiti, per la materia tributaria, dall'art. 7 della legge n. 212 del 2000. 5.2. Sempre con riferimento alla motivazione della cartella di pagamento, questa Corte con sentenza n. 15564/2017 ha affermato che «Lacartella di pagamento emessa all'esito di un procedimento di controllo cd. formale o automatizzato, a cui l'Amministrazione finanziaria ha potuto procedere attingendo i dati necessari direttamente dalla dichiarazione, può essere motivata con il mero richiamo a tale atto, atteso che il contribuente è già in grado di conoscere i presupposti della pretesa, anche qualora si richiedano somme maggiori di quelle risultanti dalla dichiarazione». 5.3. A tale ultimo riguardo deve osservarsi che Cass. n. 21804/2017, confermando il principio appena sopra enunciato, ha comunque precisato che «In tema di riscossione delle imposte, sebbene in via generale la cartella esattoriale, che non segua uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con il quale l'ente impositore esercita la pretesa tributaria, debba essere motivata alla stregua di un atto propriamente impositivo, tale obbligo di motivazione deve essere differenziato a seconda del contenuto prescritto per ciascuno tipo di atto, sicché, nel caso in cui la cartella di pagamento sia stata emessa in seguito a liquidazione effettuata in base alle dichiarazioni rese dal contribuente ai sensi degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, l'obbligo di motivazione può essere assolto mediante il mero richiamo a tali dichiarazioni perché, essendo il contribuente già a conoscenza delle medesime, non è necessario che siano indicati i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa». 5.4. Il citato principio può senz’altro estendersi all’ipotesi, come quella di specie, di emissione di una cartella di pagamento a seguito della decadenza del contribuente dai benefici di una rateizzazione allorquando nella predetta cartella si faccia espresso riferimento al relativo provvedimento, restando del tutto indifferente, ai fini del contenuto motivazionale minimo della cartella, un eventuale errore sul quantumdella pretesa erariale. 5.5. L’applicazione di detti principi al caso di specie evidenzia l’errore in cui sono incorsi i giudici di appello nel dichiarare priva di motivazione una cartella sul presupposto, del tutto irrilevante, per come si è detto sopra, di un presunto errore nell’indicazione delle somme in essa indicate e pretese dall’amministrazione finanziaria, omettendo però di considerare che, invece, l’atto di riscossione conteneva il riferimento espress o al «recupero somme dovute a seguito di adesione alla definizione agevolata di cui agli artt. 8, 9 e 14 l. n. 289/2002 e succ. modific. e integraz.» e ad «irregolarità relative ai versamenti successivi al primo». 6.In estrema sintesi, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio al competente giudice di merito, il q uale provvederà anche alla regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di legittimità. P.Q.M accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte d