Cassazione n. 10503/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11111/2017 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in qualità di erede di [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata in Roma presso lo studio di quest’ultimo sito in Roma, via Crescenzio, n. 91. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in 00145 Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB. [OSCURATO:PERSONA] di Trento n. 71/2016, depositata in data 30 agosto 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 aprile 2023 dal consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. In data 10 marzo 1969, [OSCURATO:PERSONA] acquistava la proprietà di un terreno, sul quale costruiva un impianto di distribuzione di [OSCURATO:PERSONA] IRPEF 2006/07 carburanti; con atto pubblico del 10 settembre 1999, costui costituiva un diritto di superficie (quale proprietà separata ex art. 952, secondo comma, cod. civ.) sul detto impianto, a favore della società [OSCURATO:SOCIETA]., erogatrice di idrocarburi. I proventi derivanti dalla costituzione della proprietà separata costituivano, in capo al [OSCURATO:SOCIETA], plusvalenze immobiliari esenti, in quanto maturate da una persona fisica oltre il quinquennio, ai sensi degli artt. 9, comma quinto, e 67, comma primo, lett. b), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. L’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] d i Trento – inoltrava al ricorrente un questionario relativo alle somme derivanti dalla costituzione del diritto di superficie; ad esso seguiva risposta da parte del contribuente, che tuttavia non veniva presa in considerazione dall’Ufficio. In data 9 settembre 2011, al contribuente venivano notificati gli avvisi di accertamento nn. T2A01CG02840 e T2A01CG02841, relativi ad IRPEF e [OSCURATO:PERSONA] per gli anni d’imposta 2006 e 2007. 2. Avverso detti avvisi, il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria di primo grado di Trento; si costituiva anche l’Agenzia delle Entrate con controdeduzioni, chiedendo il rigetto del ricorso avversario. 3. [OSCURATO:PERSONA] adita, con sentenza n. 52/02/2014, respingeva il ricorso del contribuente, confermando la legittimità dell’operato amministrativo. 4. Contro tale decisione proponeva appello [OSCURATO:PERSONA] dinanzi la Commissione tributaria di secondo grado di Trento, quale erede, essendo nel frattempo deceduto il coniuge [OSCURATO:PERSONA]; si costituiva anche l’Ufficio, ribadendo le argomentazioni già dedotte in prime cure e chiedendo la conferma della sentenza impugnata. 5. Con sentenza n. 71/2016, depositata in data 30 agosto 2016, non notificata, la Commissione adita respingeva il gravame dell’appellante, condannandola alla rifusione delle spese di giudizio. 6. Avverso la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento, [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi. L’ufficio ha resistito con controricorso. La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 12 aprile 2023 per la quale non sono state depositate memorie. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Illegittimità della sentenza impugnataper violazione degli artt. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241 e 42, secondo e terzo comma, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.: i giudici di appello hanno erroneamente omesso di rilevare l’insanabile carenza di motivazione degli atti impugnati, nei quali viene apoditticamente affermata l’imponibilità delle somme ex art. 67, comma primo, lett. l), del d.P.R. n. 917 del 1986» la contribuente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, il giudice d’appello ha erroneamente rigettato la censura relativa alla violazione dell’onere di motivazione, in particolare per non avere l’ufficio motivato in modo congruo la ripresa, in relazione al quadro normativo vigente. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Illegittimità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 952, secondo comma, e 953 cod. civ., nonché 67, comma primo, e 9, comma quinto, TUIR, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., nonché per insufficiente e contraddittoria motivazione sul punto, in violazione degli artt. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 132 cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 4 e 5, cod. proc. civ. I giudici di appello hanno errato nel qualificare i fatti di causa e, conseguentemente, li hanno sussunti in una fattispecie tributaria del tutto incoerente, adottando, tra l’altro, nel corso di tale operazione di sussunzione, motivazioni del tutto illogiche ed arbitrarie» la contribuente lamenta l’error in procedendo e il difetto di motivazione nella parte in cui, nella sentenza impugnata, il giudice d’appello ha erroneamente disconosciuto gli effetti reali del contratto di superficie, inquadrando le somme percepite dal ricorrente per la costituzione di tale diritto tra i proventi connessi agli obblighi di permettere, ex art. 67, comma primo, lett. l), TUIR , anziché tra le plusvalenze immobiliari esenti, ex art. 67, comma primo, lett. b), TUIR. 1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Illegittimità della sentenza impugnata in ragione della sussistenza di un vizio di ultra-petizione ex art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., in contrasto con gli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., nonché 36, n. 3, e 1 del d.lgs. n. 546 del 1992: in assenza di contestazione sul punto, i giudici di appello hanno arbitrariamente riqualificato i fatti di causa, attribuendo (in modo errato) al contratto di costituzione di diritto di superficie la natura di contratto atipico di locazione» la contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, il giudice d’appello ha inquadrato l’accordo contestato in termini di contratto atipico di locazione; dato che l’Agenzia delle Entrate non ha mai ricostruito il rapporto in termini locativi, tale riqualificazione (oltre che del tutto errata nel merito) è stata compiuta dal giudice di appello oltre i limiti della domanda, in palese violazione degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ. e 36, n. 3, e 1 del d.lgs. n. 546 del 1992. 1.4. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza di appello su un fatto controverso e decisivo, in violazione dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.: la Commissione tributaria di secondo grado ha omesso di valutare adeguatamente la prassi documentata dal ricorrente» la contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, il giudice d’appello ha erroneamente ritenuto atipica la previsione di un compenso in parte variabile per la costituzione del diritto di superficie, ignorando del tutto i documenti offerti dal contribuente a comprova della sussistenza di una univoca prassi economica in tal senso, avallata anche da Enti pubblici. 2. Va premesso che, in data 8 luglio 2022, la ricorrente depositava una istanza di cessazione della materia del contendere nella quale faceva presente che, anzitutto, in fattispecie uguale e tra le stesse parti, questa Corte, con ordinanza 01/03/2022, n. 6622, annullava integralmente la pretesa impositiva affermando, sotto il profilo sostanziale, la non tassabilità delle somme contestate e percepite a cagione del contratto pluriennale di superficie e, poi, che, preso atto della citata decisione concretante giudicato esterno, era intervenuto, in data 1° aprile 2022, provvedimento di autotutela, adottato dall’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] di Trento, con riferimento agli avvisi 2006 e 2007 (in contestazione) nonché espresso riconoscimento del diritto al rimborso. A tali fini allegava i due provvedimenti di autotutela totale di annullamento degli avvisi di accertamento, rispettivamente, n. T2A01CG02840/2011, per l’anno di imposta 2006, e n. T2A01CG02841/2011, per l’anno di imposta 2007. 3. In conclusione, dato atto del deposito, da un lato, del provvedimento di annullamento dell’atto impositivo in autotutela da parte dell’amministrazione finanziaria e, dall’altro, della richiesta di cessazione della materia del contendere, la sentenza impugnata va cassata senza rinvio. 3.1. Invero, il processo tributario ha ad oggetto il rapporto sostanziale corrente tra le parti, ma è strutturato come giudizio di impugnazione dell’atto impositivo, necessario ed imprescindibile “veicolo di accesso” per la valutazione ad opera dell’organo giudicante, il cui sindacato investe direttamente la legittimità dell’atto, entro i limiti segnati dalle contestazioni sollevate dal ricorrente. Ne deriva che il sopravvenuto annullamento, per qualsiasi motivo, dell’atto impugnato determina la cessazione della materia del contendere: la prosecuzione del giudizio e l’adozione della pronuncia giudiziale invocata con il ricorso non potrebbe infatti comportare alcun risultato utile per il contribuente, in ragione dell’inammissibilità, in detto processo, di pronunce di mero accertamento negativo dell’illegittimità della pretesa erariale o di insussistenza del debito fiscale, dovendo la volontà impositiva dell’Amministrazione finanziaria emergere mediante un atto concreto e giuridicamente efficace di esercizio della pretesa tributaria (Cass. Sez. U. 04/01/1993, n. 8). Per il medesimo indirizzo nomofilattico, con specifico riferimento al processo di legittimità, la causa di estinzione del giudizio, prevista dall’art. 46, d.lgs. n. 546 del 1992, per cessazione della materia del contendere, in conseguenza dell’annullamento in via di autotutela dell’atto recante la pretesa fiscale (ma ciò analogamente vale anche, come nella specie, per l’avvenuto riconoscimento del diritto al rimborso nelle more del giudizio), va dichiarata con provvedimento che operi alla stregua della cassazione senza rinvio, in quanto il venire meno di ragioni di contrasto fra le parti impone la rimozione delle sentenze emesse non più attuali, perché inidonee a regolare il rapporto fra le parti (Cass. ord. n. 22643/2022; Cass. ord.18/04/2017, n. 9753; Cass. 23/09/2011, n. 19533). 3.2. In conclusione, pronunciando sul ricorso, la sentenza impugnata va cassata senza rinvio per cessazione della materia del contendere. Compensa, tra le parti, le spese processuali dei gradi di merito e di legittimità. P.Q.M. La Corte, pronunciando sul ricorso, cassa senza ri