Cassazione n. 30337/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma ; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], quale erede di [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa su atto allegato al controricorso, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Bologna, nonché [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Ravenna, che hanno indicato recapito PEC, avendo la controricorrente dichiarato di eleggere domicilio presso lo studio dell’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], alla via Cicerone n. 44 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 25, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] delle Marche il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 17.1.2022; O GGETTO :[OSCURATO:PERSONA] - Assicurata la prova del credito - Compensazione con debito fiscale - Affermata dall’Agenzia delle Entrate - Mancata prova -Conseguenze. ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. L’odierna ricorrente [OSCURATO:PERSONA], in quanto figlia ed erede di [OSCURATO:PERSONA], scomparso il [OSCURATO:DATA_NASCITA], aveva presentato il 7.8.2015 istanza di rimborso dell’importo di Euro 120.707,47, relativo ad Irpef ed Ilor, con riferimento all’anno 1991. L’Agenzia delle Entrate non rispondeva. 2. Formatosi il silenzio rifiuto sulla sua istanza, la contribuente lo impugnava innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA]. La CTP rigettava il ricorso ritenendo fondate le difese proposte dall’Amministrazione finanziaria secondo cui il credito di rimborso era già stato estinto mediante compensazione, non avendo la contribuente provato di avere impugnato la cartella esattoriale recante il credito fiscale utilizzato in compensazione. 3. La contribuente spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita dal giudice di primo grado, lamentando non sussistere alcuna prova dell’asserita compensazione del proprio credito, ed anzi, non sussisteva alcuna prova dell’esistenza di un controcredito vantato dall’Amministrazione finanziaria, perché la cartella esattoriale n. 082 2006 00020590/22, su cui l’Ente impositore fondava le proprie affermazioni, non le era mai stata notificata, non essendo peraltro maturata alcuna prescrizione decennale del credito di rimborso. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello incidentale (ric., p. 8), insistendo nel sostenere che il credito fiscale azionato dalla contribuente era stato già soddisfatto mediante compensazione (sent. CTR, p. 5), ed invocando pertanto l’inammissibilità del ricorso introdotto dalla contribuente per carenza d’interesse (ric., p. 8). Il giudice del gravame riformava la decisione di primo grado, reputando fondate le difese proposte dalla contribuente, ed affermava il suo diritto a conseguire il rimborso richiesto. 4. Ha introdotto ricorso per cassazione, avverso la decisione sfavorevole adottata dalla CTR, l’Amministrazione finanziaria, affidandosi a tre motivi di impugnazione. Resiste mediante controricorso [OSCURATO:PERSONA]. 4.1. Con propria nota del 1°.6.2023, l’Agenzia delle Entrate ha domandato procedersi alla sollecita trattazione del giudizio, avendo la CTR delle Marche respinto la proposta istanza di sospensione dell’esecuzione della sentenza impugnata. La richiesta è stata accolta, compatibilmente con le esigenze del ruolo. 4.2. Ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte il Pubblico Ministero, nella persona del sostituto .[OSCURATO:PERSONA], ed ha domandato l’accoglimento del ricorso proposto dall’Ente impositore. Ragioni della decisione 1. Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione e falsa applicazione degli artt.2697 e 2946 cod. civ., per avere la CTR erroneamente applicato la normativa in materia di prescrizione del credito invocato dalla contribuente, avendo ritenuta idonea ad interrompere la prescrizione una comunicazione rivolta a terzi, errando pure il giudice dell’appello nell’individuazione della data di decorrenza del termine prescrizionale. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore censura la violazione degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., per avere il giudice del gravame erroneamente applicato le regole vigenti in materia di distribuzione dell’onere della prova, avendo ritenuto inutilizzabili le risultanze dell’anagrafe tributaria, e trascurando che in un giudizio di rimborso è sempre il contribuente che deve assicurare la prova del giusto fondamento del suo diritto alla restituzione di somme. 3. Con il suo terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate critica la nullità della sentenza impugnata, per avere la CTR violato il disposto dell’art. 112 cod. proc. civ. e dell’art. 36 del Dpr n. 546 del 1992, avendo il giudice dell’appello proposto una motivazione meramente apparente, e pure contraddittoria. 4. Mediante il primo strumento di impugnazione l’Amministrazione finanziaria contesta la violazione di legge in cui sarebbe incorso il giudice dell’appello per aver espresso una valutazione errata circa la normativa applicabile in materia di prescrizione del credito, avendo ritenuto interrotta la prescrizione del credito di rimborso invocato dalla contribuente, in conseguenza della comunicazione del 28.9.2007, trasmessa al concessionario per la riscossione [OSCURATO:PERSONA], atto interno e rivolto ad un terzo, e comunque per aver erroneamente ritenuto che il termine prescrizionale avrebbe cominciato a decorrere da una istanza di rimborso presentata dalla contribuente l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], che però aveva ad oggetto rapporti fiscali diversi. Con il secondo strumento di impugnazione l’Agenzia delle Entrate censura la violazione di legge in cui ritiene essere incorso il giudice del gravame in materia di distribuzione dell’onere della prova, non solo per aver ritenuto inutilizzabili le risultanze dell’anagrafe tributaria, da cui emergeva l’intervenuta compensazione del credito di rimborso azionato dalla contribuente, ma anche per aver trascurato che in un giudizio di rimborso è il contribuente che deve assicurare la prova del giusto fondamento del suo diritto, e non è l’Amministrazione finanziaria che deve provarne l’inesistenza. Mediante il terzo motivo di ricorso l’Ente impositore critica la decisione della CTR per aver proposto una motivazione contraddittoria in materia di intervenuta compensazione del credito vantato dalla contribuente e di interruzione della prescrizione del credito restitutorio. 5. I motivi di ricorso proposti dall’Ente impositore presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva. In definitiva rimane in contestazione se il credito di rimborso azionato dalla contribuente risulti prescritto, e se lo stesso sia rimasto estinto in conseguenza della compensazione con debiti fiscali. 5.1. Risulta indispensabile ricostruire le articolate vicende che hanno dato origine al presente giudizio. 5.1.1. In estrema sintesi, [OSCURATO:PERSONA] afferma che le compete conseguire il rimborso di somme determinate. Il suo credito, che non è contestato dall’Amministrazione finanziaria, nell’originaria esistenza e neppure nell’ammontare, si è formato progressivamente, innanzitutto a seguito dell’impugnazione, proposta dal dante causa [OSCURATO:PERSONA], dell’avviso di accertamento n. 3181002724, relativo ai tributi Irpef ed Ilor in relazione all’anno 1991, annullato con decisione della CTP di [OSCURATO:PERSONA] dep. [OSCURATO:DATA_NASCITA], divenuta definitiva il 26.3.2005. Nelle more del giudizio l’Agenzia delle Entrate aveva emesso la cartella esattoriale provvisoria n. 8215280, per l’importo di Euro 155.091,00, che veniva onorata con più pagamenti da [OSCURATO:PERSONA]. L’erede del contribuente, [OSCURATO:PERSONA], in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] depositava una dichiarazione integrativa di successione, nella quale aveva esposto il credito per cui è causa. La contribuente presentava quindi, il 16.4.2004, domanda di definizione delle liti fiscali pendenti ai sensi dell’art. 16 della legge n. 289 del 2002, procedura che veniva definita per l’importo di Euro 34.384,00, mediante compensazione. La contribuente rimaneva pertanto creditrice della somma di Euro 120.707,00, rappresentata dalla differenza tra l’importo versato per onorare la cartella di pagamento provvisoria, e quanto dovuto per estinguere le liti pendenti (Euro 155.091,00 –34.384,00) (controric., p. 3). 5.1.2. In data 7.8.2015, [OSCURATO:PERSONA] presentava istanza di rimborso, sempre in riferimento al credito per cui è causa. 5.1.3. L’Amministrazione finanziaria riconosceva l’esistenza del credito della contribuente, nella misura di Euro 120.707,00, con nota del 13.10.2005 indirizzata alla Vitali, riprodotta dalla contribuente anche nel suo controricorso (p. 3 s.), documento cui opera riferimento anche il giudice del gravame (sent. CTR, p. 2), ritenendolo però inesistente perché non sottoscritto. L’esistenza del credito restitutorio era comunque riconosciuta dall’Amministrazione finanziaria con successiva comunicazione del 28/9/2007 indirizzata all’Agente per la riscossione, [OSCURATO:PERSONA], mediante atto con il quale le domandava di procedere alla compensazione dell’importo da rimborsare con il credito fiscale preteso mediante la cartella esattoriale n. 082 2006 0002059022, di cui la contribuente sostiene però di non aver mai ricevuto notifica. 5.2. Formatosi il silenzio rifiuto dell’Amministrazione finanziaria sull’istanza di rimborso, la contribuente ha proposto il presente giudizio innanzi alla CTP di [OSCURATO:PERSONA]. L’Amministrazione finanziaria si è costituita ed ha replicato che il credito era stato legittimamente compensato con il debito della contribuente riportato dalla cartella di pagamento n. 082 2006 0002059022, e comunque il credito tributario invocato risultava ormai prescritto. La CTP rigettava il ricorso di [OSCURATO:PERSONA], ritenendo che competesse a lei fornire la prova che la cartella esattoriale era stata impugnata, sebbene la contribuente affermasse di non averne mai ricevuto la notificazione, e l’Agenzia delle Entrate non avesse fornito alcuna prova in proposito. 6. Tanto premesso, in sede di gravame, l’ora impugnata CTR ha rilevato che “deve riconoscersi efficacia interruttiva della prescrizione alla comunicazione del 28/9/2007, con cui l’Ufficio chiedeva ad [OSCURATO:PERSONA] di compensare una cartella esattoriale intestata al defunto [OSCURATO:PERSONA] e alla sua erede [OSCURATO:PERSONA] (cartella n. 082200600020590/22) con lo sgravio dell’importo di € 120.707,48 … la comunicazione del 28/9/2007 ha dunque determinato l’interruzione della prescrizione”, che, condivisibilmente, matura nel termine di dieci anni, “facendola ridecorrere da tale momento e, per l’effetto, alla data dell’ultima istanza di rimborso e del successivo ricorso tributario il diritto vantato dalla contribuente era ancora vitale … l’Ufficio non ha mai negato l’originaria esistenza del diritto, ma si è limitato ad affermare che lo stesso si sarebbe estinto per compensazione … tuttavia non ha mai provveduto a depositare copia di tale cartella”, la quale avrebbe riportato il credito tributario opposto in compensazione, “sicché non ha provveduto all’onere di dimostrare l’avvenuto adempimento dell’obbligazione … L’esistenza della comunicazione del 28/9/2007 … non è prova dell’avvenuto sgravio … Si deve, pertanto, concludere che l’Ufficio non abbia dato prova dell’avvenuto rimborso del credito di [OSCURATO:PERSONA] mediante sgravio della cartella esattoriale, sicché l’appello deve essere accolto” (sent. CTR, p. 7 ss.). 7. La decisione assunta dal giudice dell’appello appare chiara e completa, e non rivela le insanabili contraddizioni lamentate dall’Ente impositore. La pronuncia della CTR risulta anche conforme alla giurisprudenza di questa Corte di legittimità, e sembra in proposito opportuno ricordare innanzitutto, in considerazione delle ripetute lagnanze proposte dall’Amministrazione finanziaria circa il riconoscimento della capacità interruttiva della prescrizione attribuita dal giudice dell’appello alla comunicazione del 28/9/2007, trasmessa dall’Agenzia delle Entrate ad Equitalia, atto rivolto ad un terzo, la recente decisione con cui è stata riesaminata la questione osservando: “Si considerino a tal proposito le seguenti conformi pronunce: Cass., 3, n. 2567 del 12/10/1964 "La dichiarazione di riconoscimento da parte del debitore, di cui all'art 2944 cod civ, è un atto unilaterale non sottoposto a particolari formalità, per cui può essere fatta anche verbalmente, né è necessario che avvenga nei confronti del titolare per diritto, potendo essere attuata anche nei riguardi di un terzo, purché in ogni caso risulti univoca l'ammissione del debito (V 773/64; 3008/62; 585/62; 1055/61; 2338/60; 403/60; 296/60 404-45); Cass., 2, n. 142 del 26/1/1965 "Ai fini dell'art. 2944 c.c. il riconoscimento del diritto può essere operato anche nei confronti di un terzo"; Cass., 1, n. 3497 del 25/10/1968: " La dichiarazione di riconoscimento del debito da parte del debitore, perché produca effetti interruttivi della prescrizione, non è necessario che avvenga nei confronti del titolare del diritto, ben potendo essere attuata anche nei confronti di un terzo, purché sia univoca l'ammissione del debito."; Cass., 2, n. 2582 del 14/7/1969: "Il riconoscimento del diritto da parte di colui contro il quale può essere fatto valere perché produca l'effetto interruttivo, previsto dall'art. 2944 cod. civ., non è necessario che avvenga nei confronti del titolare del diritto, ben potendo essere effettuato anche nei confronti di un terzo, purché, in ogni caso, risulti univoca l'ammissione dell'esistenza del diritto." Cass., 3 n. 577 del 26/2/1972: "Il riconoscimento del debito, quale atto interruttivo della prescrizione, è valido anche se la dichiarazione ricognitoria non è fatta direttamente al soggetto interessato, ma ad un terzo, salva al giudice la valutazione circa la sussistenza dei necessari presupposti di fatto e l'univocità nell'ammissione della esistenza del diritto"; Cass., L, n. 562 del 23/1/1984 "Il riconoscimento del diritto, idoneo ad interrompere la prescrizione, può essere effettuato anche nei confronti di un soggetto diverso dal titolare del diritto stesso, purché, in ogni caso, l'ammissione dell'esistenza di quest'ultimo, risulti assolutamente univoca"; Cass., 2, n. 20878 del 27/10/2005: "Ai fini della interruzione della prescrizione il riconoscimento dell'altrui diritto, al quale l'art. 2944 cod. civ. ricollega l'effetto interruttivo, non ha natura negoziale, né carattere recettizio, ma richiede soltanto, in chi lo compie, la manifestazione della consapevolezza dell'esistenza del debito, che può essere rivolta ad un terzo, ovvero alla generalità dei soggetti”, Cass. sez. III, 19.5.2021, n. 13606. 7.1. Inoltre, risulta senz’altro non condivisibile la valutazione espressa nel presente giudizio dalla CTP, che ha ritenuto di dover richiedere alla contribuente di fornire la prova dell’impugnazione della cartella esattoriale n. 082 2006 0002059022, indicata dall’Ente impositore come recante un credito del fisco che sarebbe stato compensato con il credito restitutorio azionato da [OSCURATO:PERSONA]. La contribuente ha insistentemente chiarito che la cartella esattoriale in questione non le è mai stata notificata, e non poteva quindi impugnarla, e l’Amministrazione finanziaria non ha fornito alcuna prova della intervenuta notificazione della cartella di pagamento. 7.1.1. Invero l’Agenzia delle Entrate lamenta che la cartella era stata notificata dal Concessionario per la riscossione, [OSCURATO:PERSONA], e pertanto la relativa documentazione non era nella sua disponibilità. In proposito deve ricordarsi che questa Corte regolatrice ha già chiarito, come segnalato dalla controricorrente, che “la riconduzione da parte della giurisprudenza (v. ad es. sez. 5, n. 21222 del 2006) della posizione del concessionario incaricato della riscossione del credito portato dal ruolo alla figura dell'"adiectus solutionis causa" delineata dall'art. 1188 cod. civ., tenuto conto che - al di fuori del sistema tributario l'"adiectio" non fonda una legittimazione processuale dell'"adiectus", dovendo essere convenuto il creditore - convince del fatto che la problematica della disponibilità della documentazione afferente il credito, quali sono le relate di notifica, ricade nell'ambito dei rapporti interni tra creditore e "adiectus", senza che possa farsi valere nei confronti del debitore-contribuente la scelta di avere riscosso mediante "adiectio" - invece che direttamente”. In conseguenza, “in tema di riscossione delle imposte, qualora il contribuente impugni l'avviso di mora per la mancata notifica della cartella di pagamento, e salva la previsione dell'art. 39 del d.lgs. n. 112 del 1999, la legittimazione passiva spetta all'ente impositore, su cui incombe l'onere probatorio, al cui adempimento è funzionale l'eventuale chiamata in causa ex art. 23 del d.lgs. n. 546 del 1992 del concessionario del servizio alla riscossione perché provveda a produrre la documentazione in suo possesso”, Cass. sez. V, 2018, 9.1.2016, n. 22729. Nel presente giudizio, però, l’Amministrazione finanziaria non ha provveduto ad assicurare la prova della notificazione della cartella esattoriale, e neppure ha provveduto alla chiamata in causa del Concessionario per la riscossione. 7.2. Correttamente la CTR ha pertanto rilevato che l’Amministrazione finanziaria non ha assicurato alcuna prova che la cartella di pagamento sia stata portata a conoscenza della contribuente nelle forme di legge. Merita allora di essere ancora ricordato come questa Corte abbia specificato che “in tema di notifica della cartella esattoriale ex art. 26, primo comma, seconda parte, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, la prova del perfezionamento del procedimento di notificazione e della relativa data deve essere assolta mediante la produzione dell'avviso di ricevimento, essendo esclusa la possibilità di ricorrere a documenti equipollenti, quali, ad esempio, registri o archivi informatici dell'Amministrazione finanziaria o attestazioni dell'ufficio postale, salva l'applicabilità del principio del raggiungimento dello scopo, in virtù del quale si determina uno spostamento dell'"onus probandi", gravando sulla parte, che abbia dimostrato di conoscere l'atto e che intenda far valere in giudizio un diritto il cui esercizio è assoggettato a termine di decadenza, l'onere di dimostrare la diversa data di ricezione dell'atto e la tempestività della pretesa”, Cass. sez. V, 31.10.2014, n. 23213. 7.3. Occorre anche segnalare che l’Amministrazione finanziaria sottolinea come il presente giudizio ha ad oggetto un’istanza di rimborso, e la prova dell’esistenza del credito azionato compete pertanto al contribuente, il che è indubbio. Nel caso di specie, però, come si è ricordato, la contribuente ha provato l’esistenza del proprio credito restitutorio, sul fondamento di dati incontestati, in conseguenza della sentenza della CTP di [OSCURATO:PERSONA] dep. l’[OSCURATO:DATA_NASCITA], divenuta definitiva, con la quale è stato annullato l’avviso di accertamento emesso nei confronti del dante causa, quando però l’Amministrazione finanziaria aveva già ricevuto il pagamento di Euro 155.091,00, in conseguenza dell’emissione di cartella di pagamento provvisoria, e la somma riscossa avrebbe dovuto quindi essere restituita. L’erede del contribuente [OSCURATO:PERSONA], odierna controricorrente, aderiva quindi a procedura di definizione agevolata delle controversie, risultando debitrice del pagamento di Euro 34.384,00, che andavano pertanto a ridurre il credito di rimborso vantato ad Euro 120.707,48, la somma ora richiesta dalla contribuente. L’Amministrazione finanziaria oppone invece un fatto modificativo/estintivo della pretesa restitutoria, la compensazione del credito di rimborso con un debito fiscale della contribuente, e la prova della ricorrenza di esso non può che gravare su chi lo afferma, a cominciare dalla dimostrazione di avere portato a conoscenza della contribuente il preteso credito tributario dell’Ente impositore che sarebbe stato compensato, neppure potendo trascurarsi che non risulta neppure allegato che la invocata compensazione sia stata portata a conoscenza della contribuente. 7.4. Rimane ancora da osservare che la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] finanziaria censura la decisione adottata dalla CTR per aver ritenuto che la decorrenza della prescrizione debba essere fissata nella data dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA], in cui [OSCURATO:PERSONA] aveva proposto una prima istanza di rimborso. Contesta l’Agenzia delle Entrate l’erroneità della pronuncia, perché l’istanza aveva ad oggetto rapporti fiscali diversi. Invero la circostanza non appare rilevante perché se la prescrizione del credito restitutorio deve farsi decorrere dal 13.4.1999 (sent. CTR, p. 6), data dell’ultimo versamento - pari ad Euro 127.256,18, importo superiore a quello domandato in rimborso (ric., p. 12) - effettuato da [OSCURATO:PERSONA] per onorare la cartella esattoriale provvisoria di cui si è detto, come ha sostenuto l’Ente impositore, oppure dal momento in cui il credito è stato riconosciuto con sentenza della CTP di [OSCURATO:PERSONA] la quale ha statuito che il pagamento operato dal dante causa risultava non dovuto, pertanto il 2.2.2004, come afferma la controricorrente, nondimeno il riconoscimento del debito operato dall’Agenzia delle Entrate il [OSCURATO:DATA_NASCITA] ha ugualmente comportato l’interruzione della prescrizione, ed alla data del 7.8.2015, in cui [OSCURATO:PERSONA] ha presentato l’istanza di rimborso che ha dato causa al presente giudizio, la prescrizione decennale del credito restitutorio, in relazione a tributo erariale, non era comunque maturata. Il ricorso introdotto dall’Ente impositore risulta pertanto infondato, e deve essere pertanto rigettato. 8. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza, e sono liquidate in dispositivo in considerazione della natura delle questioni esaminate e del valore della controversia. 8.1. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si appli