Cassazione n. 06578/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. R.G. 24514/2015, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi, giusta mandato a margine del ricorso, dall’avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv.to [OSCURATO:PERSONA], presso il cui studio sono elettivamente domiciliati in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 4. Ricorrenti contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ai soli fini dell’eventuale partecipazione all’udienza, dall’Avvocatura dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata, in Roma alla via dei Portoghesi n.12; Resistente [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 5062/39/15 della [OSCURATO:PERSONA] della Campania depositata in data 27/5/2015, non notificata; F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] d’[OSCURATO:PERSONA] sezionale 497/2022Numero di raccolta generale 6578/2022nella camera di consiglio del 9 febbraio 2022. Data pubblicazione 28/02/2022 [OSCURATO:PERSONA]: 1. Dalla sentenza impugnata risulta che: - con sentenza n. 17426/15/1 del 30 giugno 2014, la CTP di Napoli dichiarava inammissibile il ricorso della società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] & C. e dei soci ([OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] quali soci accomnadanti e [OSCURATO:PERSONA] quale socia accomandataria) avverso l'avviso di accertamento n. TF503AB04533 emesso dall'Agenzia delle entrate, per l'annualità 2007, con il quale si contestava un maggiore reddito d'impresa in capo alla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; - la [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. «(…) risultava partecipe per la quota del 96% al capitale della società [OSCURATO:PERSONA] SRL che distribuiva utili per un importo di euro 398.081,00 non dichiarati” e nella compagine sociale del Global trading SRL vi erano anche [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA], ciascuna per una quota del 2%»; - «con l'atto impugnato (n.d.r. TF503AB04533) l'ufficio imputava dunque ai contribuenti nelle rispettive qualità ed in quanto tali obbligati in solido un maggior reddito d'impresa non dichiarato pari ad euro 159.233,00, per l'esercizio 2007, nella misura del 40% dell'importo di euro 398.081,00 ai sensi del combinato disposto degli articoli 59 e 47 tuir»; - sulla base di tale accertamento, l’Ufficio notificava alla società Aquila reale s.a.s. ed ai suoi soci, avviso di accertamento (che, dall’epigrafe della sentenza, reca il numero TF502AG00103), per l’anno di imposta 2007, per maggiori redditi derivanti dalla presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili di società a ristretta base. - la società ed i soci proponevano appello innanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania «eccependo che erroneamente i giudici di primo grado avevano ritenuto tardiva l'impugnazione dell'avviso di accertamento in quanto in data 9 marzo 2 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 Numero sezionale 497/2022 2012 la società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. aveva presentato alla direzione Numero di raccolta generale 6578/2022Data pubblicazione 28/02/2022 provinciale II di Napoli un'istanza di accertamento con adesione, l'impugnazione dell'avviso di accertamento aveva subito una sospensione di 90 giorni decorrenti dalla data di presentazione dell'istanza presso l'ufficio, ex art. 6, comma 3, d. lgs. 218 del 1997». 2. Sulla base di tali fatti, la Commissione tributaria regionale della Campania (di seguito CTR), ha respinto l’appello rilevando che «la società non può considerarsi parte necessaria nel giudizio relativo all'opposizione proposta dal socio contro l'accertamento del proprio reddito di partecipazione, non ricorrendo in detto giudizio una situazione di litisconsorzio necessario tra società e socio (…)con l'ulteriore conseguenza che non ricorrono i presupposti per la sospensione necessaria del giudizio». 3. Avverso la sentenza della CTR, soci e società hanno proposto ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi ed hanno presentato memoria telematica. 4. L’Agenzia delle entrate ha depositato “foglio di costituzione” ai soli fini della partecipazione all’udienza pubblica. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo di ricorso, le ricorrenti deducono la violazione di legge (artt. 42, commi 1 e 3, d.P.R. n. 600 dl 1973 e 21 septies l. 241/1990) per non aver i secondi giudici considerato la nullità dell'avviso di accertamento in quanto sottoscritto da soggetto non abilitato e carente di delega rilasciata da soggetto munito del necessario requisito dirigenziale. 1.1. Tale mezzo è inammissibile, non avendo le ricorrenti proposto la relativa eccezione (mancata allegazione degli atti richiamati dall’avviso di accertamento) nelle precedenti fasi di merito, come, d’altronde, loro stesse affermano alla pagina 15 del ricorso. Come più volte chiarito da questa Corte, qualora una questione giuridica - implicante un accertamento di fatto - non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che la 3 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 proponga in sede di legittimità, al fine di non incorrere nellNumero sezionale 497/2022Numero di raccolta generale 6578/2022’ inammissibilità per novità della censura, ha l'onere non solo di Data pubblicazione 28/02/2022 allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso in Cassazione, di indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto per consentire alla Corte di controllare, ex actis, la veridicità di tale asserzione prima di esaminare nel merito la censura stessa (ex multis, cfr., Sez 6-5, 13/12/2019, n. 32804). In ogni caso, con riguardo alla legittimità della delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento, va ricordato che la giurisprudenza di questa Corte distingue tra delega di funzioni e di firma, chiarendo che la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma - e non di funzioni «poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna, restando l'atto firmato dal delegato imputabile all'organo delegante, con la conseguenza che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'ufficio, l'attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità d’indicazione nominativa, essendo sufficiente l'individuazione della qualifica rivestita dall'impiegato delegato, la quale consente la successiva verifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa» (cfr. Sez. 5, n. 19/04/2019, n. 11013). 2. Con il secondo mezzo denunciano, in relazione all'articolo 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza, per violazione dell’art. 102 cod. proc. civ., per non avere la CTR integrato il contraddittorio pur in presenza di un’ipotesi di litisconsorzio necessario. Con il terzo, denunciano la violazione dell’art. 295 cod. proc. civ. per non aver disposto la sospensione del giudizio in attesa della definizione della causa pregiudicante, nonché l’omessa motivazione sul punto nonostante gli atti processuali evidenziavano che l’accertamento emesso nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. non era divenuto definitivo. 4 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 2.1. Il secondo motivo di ricorso deve essere rigettato in quanto Numero sezionale 497/2022Numero di raccolta generale 6578/2022 nel presente giudizio sono partecipi tutti i litisconsorti necessariData pubblicazione 28/02/2022, cioè la società di persone L’[OSCURATO:PERSONA] s.a.s. ed i suoi soci. Il terzo motivo di ricorso va, invece, accolto. La questione nasce dal fatto che la società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. era a sua volta socia di un'altra società, la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., i cui utili, accertati dall’Ufficio con l’accertamento n. TF503AB04533, nella misura di euro 398.081,00, erano stati imputati ai soci di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in virtù della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili di società a ristretta base, con la conseguente determinazione di un maggior reddito di partecipazione. Le ricorrenti deducono (e ribadiscono in memoria) che l'avviso di accertamento emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., all'epoca dell'emissione dell'atto impositivo per cui è causa (n. TF502AG00103) non era ancora definitivo, in quanto impugnato dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., ma che ciò nonostante l'Agenzia delle entrate aveva notificato alla società [OSCURATO:PERSONA] sas di [OSCURATO:PERSONA] & C., ed ai suoi soci, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA], in qualità di coobbligate in solido, l'avviso di accertamento per cui è causa. Nella memoria presentata ex art.380 bis cod. proc. civ., le ricorrenti evidenziano che questa Corte, con la sentenza n. 41947 del 2021 (allegata al ricorso), ha accolto il ricorso presentato dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. relativo all'avviso di accertamento n. TF503AB04533, cassando la sentenza impugnata e rimettendo alla CTR competente. 2.2. Non v’è dubbio che tra i giudizi in questione vi sia un rapporto di connessione che fa sì che gli esiti dell’accertamento emesso nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (società di capitali a base ristretta, rispetto alla quale sono stati accertati utili extracontabili) costituiscano un indispensabile antecedente logico- giuridico dell'accertamento nei confronti dei soci [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA], oggetto del presente giudizio, in virtù dell'unico atto amministrativo 5 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 (accertamento n. TF503AB04533) da cui entrambe le rettifiche Numero sezionale 497/2022Numero di raccolta generale 6578/2022 promanano. Data pubblicazione 28/02/2022 2.3. Come si è detto, «in tema di redditi da partecipazione in società di capitali a base ristretta, ogni qual volta vi sia pendenza separata dei giudizi relativi all'accertamento del maggior reddito contestato alla società di capitali e di quello di partecipazione conseguentemente contestato al singolo socio si impone la sospensione ex art. 295 c.p.c. - applicabile al giudizio tributario in forza dell'art. 1 del d.lgs. n. 546 del 1992 - in attesa del passaggio in giudicato della sentenza emessa nei confronti della società, costituente l'antecedente logico-giuridico non solo nelle ipotesi di controversie su contestazioni di utili extracontabili ma in tutti i casi di contestazione rivolti alla compagine sociale relativi ai maggiori redditi derivanti da ricavi non dichiarati o da costi non sostenuti>> (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 1574 del 26/01/2021). 2.4. Ciò posto, nel caso di specie, ove la CTR ha fondato la propria decisione sul presupposto dell’accertamento intervenuto in virtù di sentenza nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. - riformata dalla sentenza di questa Corte n. 41947/21 del 26/01/2021 - occorre rinviare alla CTR della Campania per le ulteriori determinazioni. 3. Il quarto mezzo, con il quale le ricorrenti deducono l’omessa motivazione con conseguente nullità della sentenza «sulla dedotta inesistenza di una ristretta compagine sociale - familiare, sia sulla ritenuta rideterminazione del reddito», oltre che proporre una questione assorbita dall’accoglimento del ricorso nei termini innanzi esposti, è questione non omessa, ma espressamente motivata dai giudici di secondo grado al terz’ultimo capoverso di pagina 3 della sentenza impugnata. 4. Il quinto mezzo è assorbito dall’accoglimento, in parte qua, del terzo mezzo. 5. In conclusione, accolto il ricorso nei termini innanzi esposti, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla CTR della 6 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3 4 a a 6 e f 7 7 d 9 7 2 c 3 b 6 3 f 9 d - F i r m a t o D a : P U R P O N A T A L I A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 2 3 5 c 2 b 6 8 0 d 6 0 3 e e 3 e b d 5 d 4 e 4 6 b 3 5 3 9 6 Numero registro generale 24514/2015 Numero sezionale 497/2022 Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere Numero di raccolta generale 6578/2022Data pubblicazione 28/02/2022 anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso nei sensi di cui in motivazione, dichiarato inammissibile il primo, rigettato il secondo ed assorbiti i rimanenti; cassa la sentenza impugnata per il motivo accolto e rinvia alla CTR della Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio. Così deciso, nella camera di consiglio della Quinta Sezione civile della Corte di Cassazione, in data 9 febbraio 2022. [OSCURATO:PERSONA] 7 F i r m a t o D a : G I U D I C E P I E T R O A N D R E I N A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 1 f 4 f 0 7 f 6 1 3 3 3