Cassazione n. 34290/2021

quater del decreto L. 30/9/94 n. 564, convertito, con modificazioni, dalla L. 30/11/94 n. 656, nonché dell'art. 2 del D.M. 11/2/97 in ragione dell'art. 360 n. 3 c.p.c. per avere la CTR fondato la propria decisione ignorando le norme in materia di autotutela.»], la ricorrente censura la sentenza impugnata per non avere rilevato che, in presenza del decritto errore derivanti dalla scorretta trasposizione del contenuto del pvc nell'atto impositivo, l'Agenzia avrebbe dovuto procedere in autotutela. r.g. n. 2011/2017 3 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3. Con il terzo motivo [«III Violazione dell'art. 115 c.p.c. in ragione dell'art. 360 n. 4 c.p.c.: nullità della sentenza e del procedimento per avere la CTR fondato la propria decisione sull'avviso di accertamento affetto da errore formale riconosciuto dall'Agenzia delle Entrate, così di fatto sostituendosi alla stessa nell'esercizio del potere di autotutela.»], la ricorrente censura la sentenza impugnata che, in violazione dei canoni a presidio del processo tributaria, avente natura impugnatoria, anziché limitarsi allo scrutinio circa la legittimità formale o meno dell'atto amministrativo tributario, (nella specie) dal punto di vista della congruità della sua motivazione rispetto agli elementi di fatto posti a suo fondamento, si è sostituta all'A.F. ed ha emendato l'errore formale dell'avviso. 4. Il primo e il terzo motivo, da esaminare insieme perché pongono la medesima questione giuridica, non sono fondati. È indubbio che l'atto amministrativo tributario debba essere motivato, con l'indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che determinano la decisione del fisco (art. 7, comma 1, legge 27 luglio 2000, n. 212). È pacifico in giurisprudenza (fin da Cass. 26/03/2014, n. 2272) che, in materia tributaria, l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo persegue il fine di porre il contribuente in condizione di conoscere la pretesa in modo da poter valutare sia l'opportunità di esperire l'impugnazione giudiziale, sia, in caso positivo, di contestare efficacemente l'an e il quantum debeatur. Di tali facoltà la contribuente ha senz'altro fruito e, senza contestare il merito della ripresa a tassazione di costi correlati a FOI, ha eccepito un vizio formale della pretesa fiscale, segnatamente la divergenza tra atto impositivo e contenuto del pvc (processo verbale che, per la dottrina, ha "valenza bifronte", quale "elemento della motivazione" e "fonte di prova" della determinazione dell'A.F.). Al riguardo, tuttavia, la C.T.R., senza incorrere nel lamentato errore di diritto, con un r.g. n. 2011/2017 4 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] apprezzamento di fatto ad essa insindacabilmente riservato, ha stimato irrilevante l'errore materiale in ragione della motivazione dell'avviso per relationem al pvc, recante la puntuale esposizione dei fatti e delle fonti di prova emersi dalla verifica fiscale. Né appare corretta l'approccio giuridico desumibile dal terzo motivo di ricorso. In vero, la natura del giudizio tributario come giudizio di "impugnazione-merito" e non di "impugnazione- annullamento", in quanto finalizzato non esclusivamente all'eliminazione della decisione amministrativa, ma ad una pronuncia sul rapporto tributario, comporta che il contribuente non possa limitarsi a dedurre vizi formali dell'atto impugnato (la cui rilevanza in questo processo, beninteso, è stata negata dai giudici di merito), ma debba contestare nel merito, sotto il profilo dell'an e/o del quantum, la fondatezza della pretesa erariale, aspetto, quest'ultimo, nemmeno lambito dalle critiche della ricorrente. 5. Il secondo motivo è inammissibile. Nella sentenza impugnata non si fa riferimento ad una simile censura, che non risulta essere stata dedotta nel giudizio di merito. A tale proposito è opportuno ricordare che, secondo il chiaro orientamento di questa Corte, i motivi del ricorso per cassazione devono investire, a pena di inammissibilità, questioni che siano già comprese nel tema del decidere del giudizio di appello, non essendo prospettabili per la prima volta in cassazione questioni nuove o nuovi temi di contestazione non trattati nella fase del merito e non rilevabili d'ufficio (Cass. 26/03/2012, n. 4787). Il contribuente, per evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, ha l'onere non solo di allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice del merito, ma anche di indicare in quale atto del precedente giudizio lo abbia fatto, onde consentire alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione, prima di esaminarne il merito r.g. n. 2011/2017 5 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 5155, in continuità con Cass. n. 17831 del 2016, n. 23766 e n. 1435 del 2013, n. 17253 del 2009; nello stesso senso, Cass. 16/06/2017, n. 15029; 31/01/2006, n. 2140). 6. Ne consegue il rigetto del ricorso. 7. Le spese del giudizio di legittimità sono regolate in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 17.000,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il