Cassazione n. 20531/2026

issione Tributaria Regionale dellaCampania, sezione staccata di Salerno, n. 276, depositata il18/1/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4/6/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. A [OSCURATO:PERSONA] veniva notificato un avviso di accertamentoper l’anno d’imposta 2011 per il recupero a tassazione ex art. 67,primo comma, lett. b), t.u.i.r. di una plusvalenza del valore di euro87.770,00, originata dalla vendita infraquinquennale di un immobileacquistato a titolo oneroso nel Comune di Pisciotta nell’anno 2009.Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026Numero di raccolta generale 20531/2026L’immobile era stato acquistato con atto di compravendita delData pubblicazione 18/06/20267/1/2009 per la somma di euro 30.000,00 e successivamente cedutocon atto di compravendita 29/11/2011, registrato in data6/12/2011, al prezzo di euro 190.000,00. L’ufficio aveva tenutoconto di costi inerenti per euro 72.230,00. La contribuente avevatrasferito la residenza dal Comune di Napoli a quello di Pisciotta soloin data 25/10/2010, per cui l’immobile, per la maggior parte delperiodo compreso fra l’acquisto e la vendita, non era stato adibito adabitazione principale. Su un periodo di 34 mesi, la contribuenteaveva risieduto a Napoli per 21 mesi e solo per i 13 residui aPisciotta.2. Con la sentenza n. 4871/2017 la CTP di Salerno accoglieva ilricorso della contribuente rilevando:- che l’immobile non era stato adibito ad abitazione principale permolti mesi per “lungaggini burocratiche connesse con il rilascio delleautorizzazioni all’esecuzione dei lavori necessari per renderloabitabile”. La richiesta di permesso di costruire era stata presentatail 29/11/2008, ancora prima dell’acquisto. Il rilascio del titolo eraavvenuto solo il 15/12/2009. I lavori erano stati ultimati nelsettembre 2010 e il trasferimento della residenza era avvenuto il25/10/2010;- che è coerente con la ratio dell’art. 67, primo comma, lett. b),t.u.i.r. tener conto unicamente del periodo in cui il bene sia divenuto“effettivamente fruibile quale abitazione”, estendendo il concetto dicostruzione all’ipotesi in cui un bene (una soffitta) primadell’esecuzione dei lavori non sia idoneo a fini abitativi. Ladisposizione fa riferimento non solo all’“acquisto” ma anche alla“costruzione” di un bene. Nel concetto di costruzione possono esserecompresi quei beni che acquisiscono idonee connotazioni abitativesolo all’esito di attività edile e che pertanto sono “costruiti”.3. Con la sentenza n. 276/2019 la CTR della Campaniaconfermava la decisione di primo grado con analoghe2 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026argomentazioni. Il trasferimento della residenza era stato ritardatoNumero di raccolta generale 20531/2026da “lungaggini burocratiche”. Ai fini dell’esclusione Dadtai p ubbulincaazio ne 18/06/2026plusvalenza tassabile rileva anche la “data di costruzione” e non soloquella di “acquisto”. Occorreva fare riferimento al momento in cuil’immobile era divenuto fruibile come abitazione.4. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a due motivi mentre la contribuente ha resistito concontroricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio,ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.6. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stessoarticolo la controricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con la memoria illustrativa 20/4/2026 la controricorrente haeccepito l’inammissibilità dell’impugnazione perché il ricorso è statonotificato il 20/4/2020, nonostante la sentenza fosse statadepositata il 18/1/2019. L’eccezione non è fondata. In base all’art.6, comma 11, del d.l. n. 119 del 2018, convertito in legge n. 136 del2018, per le controversie definibili (cioè quelle attribuite allagiurisdizione tributaria in cui è parte l’Agenzia delle Entrate, aventiad oggetto atti impositivi e pendenti in ogni stato e grado delgiudizio, compreso quello in Cassazione) sono sospesi per nove mesii termini d’impugnazione, anche incidentale, delle pronuncegiurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione delcontroricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata invigore del decreto (24 ottobre 2018) e il 31 luglio 2019. Ricadendonel predetto periodo la scadenza del termine lungo semestraleprevisto dall’art. 327 c.p.c., il termine per l’impugnazione è statoprorogato sino a sabato 18 aprile 2020 e, per effetto dell’art. 155,quarto e quinto comma, c.p.c., di ulteriori due giorni sino al20/4/2020.3 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/20262. Con il primo motivo, rubricato «violazione e falsa applicazioneNumero di raccolta generale 20531/2026di norme di diritto (art. 36, comma 2, D.LGS. n. 546/1992; Daartat p.u 1bb3lic2az,io ne 18/06/2026comma 2, n. 4. c.p.c. e art. 67, comma 1, lett. B del TUIR) inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ. Motivazioneomessa o apparente», l’Agenzia delle entrate lamenta che lamotivazione della sentenza sia censurabile perché non prende inesame le critiche che l’appellante aveva mosso alla decisione diprimo grado. La Corte regionale si è limitata riprodurre, ricopiandolaintegralmente, la motivazione del primo giudice senza valutare imotivi d’impugnazione, che non sono stati né illustrati né respinti.3. Il motivo è infondato.3.1 La motivazione di un provvedimento giurisdizionale può benriprodurre il contenuto di un atto diverso (di provenienza di un altrogiudice, delle parti o di terzi) o ad esso rinviare, purché le ragionidella decisione siano chiare ed attribuibili al risultato dellavalutazione del giudicante che le abbia "fatte proprie" (Cass.32224/2025). È nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n.546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza dellacommissione tributaria regionale completamente privadell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione diprimo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissionea disattenderle e che si sia limitata a motivare per relationem allasentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, intal modo, resta impossibile l’individuazione del thema decidendum edelle ragioni poste a fondamento della decisione e non può ritenersiche la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiuntagravame (Cass. 9830/2024 e Cass. 24452/2018). Detti precedentisono conformi all’insegnamento delle Sezioni unite, secondo cui lamotivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affettada error in procedendo, allorquando, benché graficamente esistente,non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, in4 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026Numero di raccolta generale 20531/2026quanto recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a farData pubblicazione 18/06/2026conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione delproprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compitodi integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U.16159/2018, che richiama Cass., Sez. U., 22232/2016; Cass., Sez.U., 766/2017 e Cass., Sez. U., n. 22229, 22230 e 22231/2016).2.3 La Corte regionale ha rigettato l’appello dell’Agenzia delleentrate sul presupposto che l’immobile dovesse ritenersi “costruito”,ai fini dell’art. 67, primo comma, lett. b), t.u.i.r., solo all’esito deilavori di restauro e del cambiamento di destinazione d’uso e che itempi si fossero allungati per il mancato tempestivo rilascio delpermesso di costruire. È vero che la parte delle sentenza di appelloriportante i motivi della decisione è effettivamente sovrapponibile aquella di primo grado ma è vero anche che parte ricorrente, neldolersi della motivazione apparente, non indica quali critiche, diversedalla argomentazioni sviluppate nelle controdeduzioni di primogrado, avesse rivolto alla decisione impugnata. Asserisce che sianostate ignorate le motivazioni poste a base dell’appello (v. ricorso percassazione, pag. 8) ma non precisa quale argomentazioni nonpossano trovare risposta – corretta o errata non importa – nellamotivazione del giudice di appello. Non può ritenersi che laCommissione regionale non abbia compiuto un’autonomavalutazione perché ha posto a fondamento della decisione,riproducendone anche la motivazione, le argomentazioni giuridicheutilizzate dal primo giudice.4. Con il secondo motivo, rubricato «violazione e falsaapplicazione di norme di diritto (art. 67, comma 1, lett. B del TUIR)in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ.», l’Agenziadelle entrate deduce che erroneamente il giudice ha assimilato iconcetti di ristrutturazione e costruzione e allargato il concetto dicostruzione alle ipotesi di manutenzione di piccole parti di un edificiosenza tener conto che non si discuteva della demolizione di un5 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026Numero di raccolta generale 20531/2026edificio ma della ristrutturazione di una soffitta. La ricorrente avevaData pubblicazione 18/06/2026dedotto di aver presentato una “richiesta di permesso di effettuareopere di restauro, manutenzione per la salvaguardia della pubblicaincolumità e trasformazione d’uso della soffitta …”. Il protrarsi deilavori per lungaggini burocratiche, inoltre, non poteva integrarel’esimente della forza maggiore, che deve essere caratterizzata dallanon imputabilità al contribuente e dalla imprevedibilità. Il mancatorilascio entro breve termine della necessaria autorizzazione era unfatto prevedibile. D’altronde, la conservazione del beneficio fiscalenon scaturiva dall’adempimento di un obbligo del contribuente e ilmancato compimento dell’atto entro il termine fissato hadeterminato una decadenza.5. Il secondo motivo è fondato.L’art. 67, primo comma, lett. b), t.u.i.r., ratione temporisapplicabile, disponeva: «Sono redditi diversi se non costituisconoredditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell'esercizio di artie professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivoe in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratoredipendente: […] b) le plusvalenze realizzate mediante cessione atitolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più dicinque anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unitàimmobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorsotra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite adabitazione principale del cedente o dei suoi familiari, nonché […]».5.1 La disposizione prevede la tassazione come redditi diversi delleplusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beniimmobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni conl’esclusione dei beni acquistati per successione e delle unitàimmobiliari urbane che per la maggior parte del periodo compresofra acquisto o costruzione e cessione siano adibite ad abitazioneprincipale. La ragione dell’imposizione fiscale sulla plusvalenzaprodotta tramite un trasferimento infraquinquennale è individuabile6 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026Numero di raccolta generale 20531/2026nell’esigenza di tassare una ricchezza prodotta attraverso operazioniData pubblicazione 18/06/2026di cui si presume l’intento speculativo. Si muove dal presupposto cheuno speculatore abbia interesse a smobilizzare in tempiragionevolmente brevi l’investimento immobiliare sicché laprevisione del termine quinquennale costituisce una sorta di“oggettivazione legale” dell’animus speculandi (Cass. 17528/2024).Rimangono peraltro irrilevanti i motivi espliciti o taciti che abbianoindotto il contribuente a compiere l'operazione (Cass. 4757/2021).Gli elementi che delimitano la fattispecie normativa, per quantointeressa in questa sede, sono, da un lato, il mancato superamentodi un certo intervallo temporale fra acquisto e vendita e, dall’altro,senza che rilevi in tale caso il requisito cronologico dei "cinque anni",la destinazione all’uso personale dell’acquirente e dei suoi familiari,secondo criteri oggettivi (Cass. 14270/2016). Come risulta dallalettera della norma, l’immobile deve essere stato adibito adabitazione principale del cedente «per la maggior parte del periodointercorrente tra l’acquisto […] e la cessione» (Cass. 18846/2003).Occorre che la destinazione sia effettiva e non meramenteintenzionale, dovendo emergere da atti, aventi estrinsecazioneesterna, idonei a dimostrare l’utilizzo.5.2 Il riferimento nella motivazione a cd. “lungagginiburocratiche”, invero agevolmente prevedibili, è privo di rilevanza.La nozione di forza maggiore richiede la sussistenza di un elementooggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estraneeall'operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall'obbligodell'interessato di premunirsi contro le conseguenze dell'eventoanormale adottando misure appropriate senza incorrere in sacrificieccessivi (Cass. 22153/2017 e Cass. 39548/2021). L'esimenteprefigura allora la situazione di un soggetto privo della possibilità disottrarsi a una forza per lui irresistibile (Cass. 11111/2022).Nell’approfondire la questione se alla nozione di forza maggiorepossa ricorrersi in materia di sopravvenienza di impedimenti al7 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026Numero di raccolta generale 20531/2026godimento di un trattamento fiscale più favorevole connesso alData pubblicazione 18/06/2026decorso di un certo termine da un determinato atto o fatto, questaCorte ha affermato che non è rilevante l’impossibilità di destinarel'immobile ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiariper la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o lacostruzione e la cessione per mancato suo rilascio da parte delcessato conduttore, non operando in tali casi l'esimente della forzamaggiore - la quale postula la sussistenza di un'obbligazione riferita,direttamente o indirettamente, ad un'imposta rimasta inadempiutaper la presenza di circostanze anomali e imprevedibili, non imputabiliall'operatore - non sussistendo un obbligo verso il fisco di destinarel'immobile ad abitazione principale rispetto al quale la successivarivendita entro il quinquennio sia stata coartata o indotta da unimpedimento imprevedibile e inevitabile (Cass. 4757/2021).6. L’intervento edilizio di cui si discute, definito dalla stessaricorrente di “restauro, manutenzione per la salvaguardia dellapubblica incolumità e trasformazione d’uso” (v. ricorso percassazione, pag. 14, ove è riportato il contenuto del ricorso di primogrado della contribuente), non può essere considerato equiparabilea una nuova costruzione, sicché occorre fare riferimento al momentodi acquisto dell’immobile e non al momento in cui l’immobile avesseacquisito un titolo per essere destinato ad abitazione. La disposizioneprende in considerazione le plusvalenze realizzate mediante lacessione a titolo oneroso prevedendo, come eccezione, talunespecifiche unità immobiliari urbane adibite a abitazione principale.Un immobile oggetto d’interventi di manutenzione straordinaria oanche di ristrutturazione non costituisce nuova costruzione né, ai finidell’intervallo temporale in cui l’immobile sia stato adibito adabitazione principale, rileva il momento conclusivo dei lavori direstauro e manutenzione, necessari al cambio di destinazione d’uso.Nell’interpretare una disposizione che prevede un’agevolazione, ilgiudice di merito ha enucleato, in modo non consentito, una terza8 di 9Numero registro generale 11848/2020Numero sezionale 4735/2026categoria di unità immobiliari urbane, per posticipare un termine,Numero di raccolta generale 20531/2026che per il legislatore decorre dall’acquisto dell’immobile, al mDaotam pubebnlictaozio ne 18/06/2026successivo di completamento dell’intervento edilizio. Le norme checontengono agevolazioni hanno natura derogatoria rispetto alsistema definito dalle norme tributarie impositrici e quindi non sonosuscettibili di estensione al di là delle ipotesi tipiche disciplinate(Cass., Sez. U., 11372/2015). Non è consentita alcuna operazioneermeneutica che, quantunque in una prospettiva di dichiaratainterpretazione teleologica, si spinga oltre il limite del significatoscaturente dalla lettera della legge.7. In conclusione, deve essere accolto il secondo motivo delricorso, rigettato il primo. La sentenza impugnata va cassata inrelazione al motivo accolto con rinvio alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Campania, affinché, in diversa composizione,proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopraillustrati, nonché provveda a regolare le spese del giudizio dilegittimità a norma degli artt. 385, terzo comma, seconda parte,c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.Maccoglie il secondo motivo del ricorso, rigettato il primo; cassa lasentenza in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di GiustiziaTributaria di secondo grado della Campania, affinché, in diversacomposizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provvedaa regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.Così deciso in Roma, il 4/6/2026il PresidenteLucio Napolitano9 di 9