Cassazione n. 30175/2022

iatola seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 27952/2015 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale in liquidazione ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentati e difesi dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) in virtù di procura speciale in calce al controricorso, elettivamente Oggetto: tributi – operazioni oggettivamente inesistenti domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE–controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, n. 825/02/15 depositatain data 17 aprile 2015 Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino nella camera di consiglio del 13 settembre 2022. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente [OSCURATO:SOCIETA]. ha impugnato due avvisi di accertamento relativi al periodo di imposta 2010, emessi a seguito di risposte date a un questionario inviato in relazione ai rapporti avuti dalla società contribuente con il fornito re [OSCURATO:PERSONA] S.n.c. di [OSCURATO:PERSONA] e C. Con il primo avviso si contestava l’indeducibilità dei costi relativi a undici fatture ricevute dal suddetto fornitore in quanto oggettivamente inesistenti, con conseguente recupero di IRES e IRAP, nonché veniva denegata la detrazione IVA; con il secondo avviso venivano recuperate le ritenute di imposta operate e non versate sugli utili corrisposti alla socia [OSCURATO:PERSONA], in quanto titolare di partecipazione non qualificata pari al 5%. 2. La CTP di Modena harigettato i ricorsi riuniti. 3. La CTR dell’Emilia-Romagna, con sentenza in data 17 aprile 2015, ha accolto l’appello della società contribuente. Il giudice di appello ha ritenuto che l’Ufficio, avendo fondato l’accertamento unicamente su dichiarazioni rese dal legale rappresentante della società fornitrice, successivamente ritrattate in sede penale, non ha assolto al proprio onere della prova. Il giudice di appello ha, poi, ritenuto che la società contribuente abbia assolto all’onere della prova contraria, sulla base dei contratti prodotti, delle fatture e dei relativi pagamenti, nonché sulla base della contabilità, le quali dimostrano ad avviso del giudice di appello che le prestazioni sono state effettuate, benché indicandosi in fattura un corrispettivo superiore a quello reale. 4. Propone ricorso per cassazione l’Ufficio, affidato a due motivi, cui resiste con controricorso la società contribuente e [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.1.C on il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt.2697 e 2729 cod. civ., degli artt. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), 19, 54, secondo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli artt. 115, 324 e 329 cod. proc. civ., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto che l’Ufficio non abbia assolto al proprio onere della prova. Parte ricorrente osserva come nell’avviso di accertamento (trascritto in parte qua) fossero stati indicati, oltre alle dichiarazionirese dal legale rappresentante del fornitore, una serie di elementi di prova, quali la genericità della descrizione delle fatture (anch’esse trascritte nel ricorso), la genericità della descrizione dei contratti di appalto aventi ad oggetto lavori di pulizia (oggetto di trascrizione), privi di indicazioni di modalità di esecuzione delle prestazioni e dei clienti presso i quali le prestazioni sarebbero state eseguite, l’assenza di una adeguata struttura aziendale (tre dipendenti, assenza di costi e beni strumentali). Osserva, inoltre, parte ricorrente come la CTR abbia errato nel ritenere che il verbale con le dichiarazioni del legale rappresentante del fornitore non sia stato allegato all’atto impugnato, in quanto documento conosciuto dal contribuente e prodotto unitamente al ricorso e, in ogni caso, la questione della corretta motivazione dell’atto impositivo sarebbe coperta da un giudicato interno, non essendo stata impugnata la statuizione della CTP con la quale si era accertato che tutti i dati essenziali fossero stati riportati nella motivazione dell’atto impugnato. Censura, infine, la sentenza nella parte in cui ha ritenuto che il contribuente, in caso di fatture oggettivamente inesistenti, possa assolvere il proprio onere della prova contraria facendo ricorso alla regolarità della documentazione contabile e al versamento dei corrispettivi, in quanto strumenti spesse volte utilizzati dai contribuenti per mascherare l’insussistenza della prestazione dietro l’apparente regolarità della transazione. 1.2. C o n il secondo motivo si deduce in via gradata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, costituito dall’avvenuta acquisizione agli atti del giudizio delle dichiarazioni rese a verbale dal legale rappresentante del fornitore della società contribuente, nonché dalla omessa valutazione della portata gravemente indiziaria di tali dichiarazioni, nonché –infine – dagli ulteriori elementi acquisiti, quali l’assenza di struttura organizzativa dell’emittente e la genericità di fatture e contratti. 2. Va preliminarmente dichiarata l’inammissibilità del controricorso di GULLOTTAGIUSEPPE in quanto estraneo al giudizio di appello, risultando che parte del giudizio di appello fosse la sola società contribuente. 3. Va preliminarmente rigettata l’eccezione di inammissibilità del ricorso, non avendo lo stesso ad oggetto una revisione degli elementi di prova analizzati dal giudice di appello, bensì il mancato rispetto delle regole di riparto e di acquisizione della prova. 4. Il primo motivo è fondato. Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva (Cass., Sez. V , 18 ottobre 2021, n. n. 28628), ricorrendo alla prova che l’emittente è una «cartiera» o una « società fantasma », ciò essendo gravemente indiziario della oggettiva inesistenza delle operazioni, spettando poi al contribuente provare l’effettiva esistenza delle operazioni sottostanti; né tale onere può ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., Sez. V , 5 luglio 2018, n. 17619 ; Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n. 27554; Cass., Sez. V, 27 novembre 2019, n. 30937; Cass., Sez. V, 15 febbraio 2022, n. 4826; Cass., Sez. VI, 22 marzo 2022, n. 9304; Cass., Sez. V, 12 aprile 2022, n. 11737). Difatti, come osserva parte ricorrente, le operazioni contabili di regolare esecuzione della prestazione «costituiscono attributo indefettibile di qualsiasi operazione fraudolenta ben organizzata, che deve mascherare appunto sotto l'apparente veste di una regolarità formale la propria natura illecita, sicché essi sono, decisionalmente, del tutto inconferenti» (Cass., Sez. V, 14 dicembre 2016, n. 25698; conf. Cass., Sez. V, 13 aprile 2016, n. 7233; Cass., Sez. V, 11 dicembre 2013, n. 27720). 5. Parimenti va ribadito il principio – relativo alla valutazione dei fatti noti addotti dall’Ufficio (gli elementi indiziari) - secondo cui spetta al giudice del merito apprezzare l'efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, i quali vanno valutati sia analiticamente (assegnando un adeguato peso ponderale a ciascun elemento), sia sinteticamente nella loro globalità, valutando se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (Cass., Sez. V , 17 settembre 2020, n. 26802; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n. 14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo 2017, n. 5374 ; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719). Il giudizio sintetico o complessivo degli elementi addotti si nutre, pertanto, della valutazione dei singoli indizi – ove rilevanti (gravi e precisi) e concordanti rispetto all’oggetto della prova - al fine di cogliere il quadro complessivo che fonda la prova logica del fatto ignoto (Cass., Sez. V, 12 luglio 2022, nn. 22018 e 22003). 6. Nella specie, il ricorrente ha correttamente indicato nel ricorso che gli elementi indiziari dai quali trarre la prova dell’inesistenza oggettiva della prestazione erano basati su diverse circostanze in fatto, quali la genericità della descrizione delle fatture, la genericità dei contratti di appalto di pulizia, l’assenza di una adeguata struttura organizzativa dell’emittente che avrebbe reso estremamente problematica l’esecuzione delle prestazioni oggetto delle undici fatture contestate (di cui ai menzionati contratti), elementi non presi in esame dal giudice di appello che, pertanto, si è sottratto a un corretto esame delle regole di riparto della prova. 7. Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al primo motivo e, previo assorbimento del secondo, la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado a quo per l a valutazione del quadro indiziario addotto dall’Ufficio e per le questioni rimaste assorbite, oltre che per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il primo motivo, dichiara assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione,