Cassazione n. 24870/2023

nunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 14680-2016, proposto da: [OSCURATO:PERSONA]s.r.l., [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del curatore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, presso la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto di ricevere le comunicazioni all’indirizzo pec - Ricorrente [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato - [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 10837 / 47 /201 5 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 3dicembre 201 5 ; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 25gennaio 2023dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che Dal ricorso si evince che alla CTMs.r.l., all’epoca in bonis, fu contestato per l’anno 2009 l’indebito utilizzo del credito d’imposta, ottenuto per Agevolazioni exart. 8,, comma 7, l. 388/2000 RGN 14680/2016 Consigliere rel. Federici investimenti effettuati in area svantaggiata, ai sensi dell’art. 8, della l. 23 dicembre 2000, n. 388. Dal processo verbale di constatazione, redatto dai militari della GdF, emergeva che nell’opificio interessato dall’investimento l’attività era svolta dalla società [OSCURATO:PERSONA] in luogo della titolare del beneficio, [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] di recupero, notificato dall’Agenzia delle entrate, fu motivato riportando quanto emergente nel pvc, ossia che con due distinti contratti la società avrebbe noleggiato le attrezzature e concesso in locazione il complesso immobiliare, attività ritenuta dall’ufficio dispositiva dei benie vietat a dalla disciplina agevolatrice. La societàadì la Commissione tributaria provinciale di Benevento, che con sentenza n. 1246/02/2014 ne accolte le ragioni, annullando l’atto di recupero. L’appello proposto dall’Agenzia delle entrate fu invece accolto dalla Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 10837/47/2015, ora oggetto d’impugnazione. Il giudice regionale ha ritenuto che i contratti di locazione dissimulassero veri e propri atti di cessione dei beni, ricostruzione non disattesa dalla contribuente, così che l’avviso di recupero dei crediti agevolati era da intendersi legittimo e corretto, in relazione a quanto previsto dall’art. 8, comma 7, della l. n. 388 del 2000. La contribuente ha censurato la pronuncia con cinque motivi. L’Agenzia delle entrate ha irritualmente depositato un cd. ”attodi costituzione”, al solo fine della eventuale partecipazione all’udienza di discussione. Nell’adunanza camerale del 25 gennaio 2023la causa è stata trattata e decisa. Considerato che la ricorrente ha denunciato: con il primo motivo la violazione e falsa applicazione dell’art. 42, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 7, l. 26 luglio 2000, n. 212, degli artt.2729 cod. civ. e 115 cod. proc. civ., in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., perché, nel qualificare gli atti negoziali di noleggio e di locazionedei beni aziendali, intercorsi tra la contribuente e la [OSCURATO:PERSONA], come negozi dissimulanti una cessione dell’azienda e dei beni acquistati con credito d’imposta, hadi fatto sostituito la motivazione su cui era stato fondato l’atto di recupero;RGN 14680/2016 Consigliere rel. Federici con il secondo motivo la violazione dell’art. 57 del d.P.R. 31 dicembre 1992, n. 546, nonché degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., per aver fondato la decisione su di un fatto nuovo, illegittimamente introdotto nel processo, quale la simulazione dei contratti di locazione, estranea al thema decidendum; con il terzo motivo, in via gradata al secondo,la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., nonché dell’art. 115 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’erronea applicazione delle regole sulla prova presuntiva, in ordine alla qualificazione simulatoria dei contratti di affitto, dissimulanti la cessione dei beni ricadenti nel patrimonio aziendale; con il quarto motivo la violazione degli artt. 1362 cod. civ. e 12 disp. prel. cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’erronea qualificazione degli atti negoziali posti in essere tra le parti, quale cessione e non locazione dei beni, così peraltro qualificati nel medesimo atto di recupero; con il quinto motivo l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., quanto al mancato apprezzamento del mancato esercizio dell’opzione di acquisto dei beni. I primi due motivi, che possono essere trattati congiuntamente perché, pur sotto la diversa prospettiva dell’errore di interpretazione di norme giuridiche sostanziali e di norme processuali, denunciano l’erroneità del ragionamento con cui il giudice dell’appello ha ritenuto corretto l’atto di recupero notificato alla contribuente, sono fondati. Deve innanzitutto chiarirsi che il comma 1 dell’art. 8 della l. n. 388 del 2000 prevede che «Alle imprese che operano nei settori delle attività estrattivee manifatturiere, dei servizi, del turismo, del commercio, delle costruzioni, della produzione e distribuzione di energia elettrica,vapore ed acqua calda, della pesca e dell'acquacoltura della trasformazione dei prodotti della pesca e dell'acquacoltura di cuiall'allegato I del Trattato che istituisce la Comunità europea, e successive modificazioni, che […] effettuano nuovi investimenti nelle aree ammissibili alle deroghe previste dall'articolo 87, paragrafo 3, lettere a) e c), del citato Trattato,individuate dalla Carta italiana degli aiuti a finalitàregionale per il periodo 2000 - 2006, RGN 14680/2016 Consigliere rel. Federici èattribuito un contributo nella forma di credito di imposta nei limiti massimi di spesa [….]». Il comma 7 prescrive peraltro che « Se i beni oggetto dell'agevolazione non entrano in funzioneentro il secondo periodo d'imposta successivo a quello della loroacquisizione o ultimazione, il credito d'imposta èrideterminato escludendo dagli investimenti agevolati il costo dei beni non entratiin funzione. Se entro il quinto periodo d'imposta successivo a quello nel quale sono entrati in funzione i beni sono dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa ovvero destinati a strutture produttive diverse da quelle che hanno dato diritto all'agevolazione, il credito d'imposta è ri determinato escludendo dagli investimenti agevolati il costo dei beni anzidetti;se nel periodo di imposta in cui si verifica una delle predetteipotesi vengono acquisiti beni della stessa categoria di quelliagevolati, il credito d'imposta è rideterminato escludendo il costo non ammortizzato degli investimenti agevolati per la parte che eccede i costi delle nuove acquisizioni. Per i beni acquisiti in locazione finanziaria le disposizioni precedenti si applicano anche se non viene esercitato il riscatto. Il minore credito d'imposta che deriva dall'applicazione del presente comma è versato entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodod'imposta in cui si verificano le ipotesi ivi indicate». Infine,in ordine al comma da ultimo ri chiamato , l’art. 7, comma 1 - bis, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito con modificazionidalla L. 2 dicembre 2005, n. 248, ha disposto che «La disposizione di cui al secondo periodo del comma 7dell'articolo 8 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, si interpreta nel senso che gli immobili strumentali per natura, ai sensi dell'articolo 43, comma 2, secondo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22dicembre 1986, n. 917, i quali costituiscono un complesso immobiliare unitario polifunzionale destinato allo svolgimento di attività commerciale, qualora siano locati a terzi, non si intendono destinatia struttura produttiva diversa, a condizione che gli stessi vengano destinati allo svolgimento di attivit à d'impresa ai sensi dell'articolo 55 del citato testo unico». Ebbene, risulta intanto non controverso che il credito d’imposta riconosciuto alla contribuente afferisse a macchinari compresi nel complesso di beni che la [OSCURATO:SOCIETA]., ora in fallimento, aveva ceduto in locazione alla RGN 14680/2016 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA]. Ciò co n due contratti, che prevedevano anche una opzione d’acquisto, chetuttavia all’[OSCURATO:DATA_NASCITA], ossia oltre un quinquennio dalla data di realizzazione del piano d’investimento, e comunque oltre il termine ultimo concordato dalle parti, non era stato mai esercitato (cfr. motivazione della sentenza di primo grado). D’altronde, come riportato nel ricorso,in osservanza del principio di autosufficienza, con l’atto di recupero l’amministrazione finanziaria aveva contestato il “fitto d’azienda”, ritenendo, peraltro erroneamente -come desumibile dalla norma interpretativa introdotta con il d.l. n. 203 del 2005 cit.-che esso rientrasse nelle ipotesi sanzionate con la revoca dell’agevolazione, ai sensi dell’art. 8, comma 7, del d.l. n. 388 del 2000. Ebbene, a fronte deldato normativo applicabile, dei fatti accertati, e soprattutto della specifica contestazione sollevata dall’ufficio nella motivazione dell’atto impugnato, il giudice regionale, nell’accogliere l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, soccombente in primo grado, ha riconosciuto la legittimità e correttezza dell’avviso di recupero, affermando che gli atti negoziali intervenuti tra la contribuente e la [OSCURATO:PERSONA], sotto l’apparenza della locazione, celassero la cessione dei medesimi. Si tratta di una motivazione doppiamente viziata. Viziata dalla circostanza che con essa il giudice regionale ha sostituito la motivazionecontenuta nell’atto di recupero, e in forza della quale l’ufficio, constatando il fitto dell’azienda, aveva riten ut o ch e tale atto negoziale rientrasse nella fattispecie prevista e sanzionata con la revoca delle agevolazioni ex art. 8, comma 7, del d.l. n. 388cit. Viziata inoltre perché, se è vero che in sede d’appello l’Agenzia delle entrate aveva modificato le ragioni dellecontestazioni elevate nei confronti della società, ciò non le era permessoné il giudice poteva consentirlo.Infatti, nel contenzioso tributario, il divieto di domande nuove previsto all'art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, trova applicazione anche nei confronti dell'Amministrazione finanziaria, alla quale non è consentito, innanzi al giudice d'appello, mutare i termini della contestazione, deducendo motivi diversi, sotto il profilo del fondamento giustificativo, da quelli contenuti nell'atto impositivo(cfr. Cass., 7 maggio 2014, n. 9810; 10 maggio 2019, RGN 14680/2016 Consigliere rel. Federici n. 12467; 26 febbraio 2020, n. 5160). Tanto trova presidio nell’art. 7 della l. n. 212 del 2000. Il giudice regionale, nel decidere sulla controversia, ha dunque errato tanto sul piano delle regole sostanziali, quanto su quello delle regole processuali. L’accoglimento dei primi due motivi assorbe gli altri. La sentenza va dunque cassata e il processo va rinviato dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Campania, che, oltre a liquidare le spese del giudizio di legittimità, dovrà decidere della controversia, tenendo conto dei principi di diritto enunciati dalla giurisprudenza di legittimità. P.Q.M. Accoglie il primo ed il secondo motivo, assorbiti gli altri; cassa la decisione e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Campania,