Cassazione n. 25820/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 18578-2021 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso cui domicilia in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - Contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA], presso la CORTE DI CASSAZIONE, rappresentata e difesa dall'Avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controricolTente - avverso la sentenza n. 316/5/2021 della [OSCURATO:PERSONA] del LAZIO, depositata il 20/01/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 22/06/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: la [OSCURATO:SOCIETA]. proponeva ricorso avverso l'avviso di accertamento n. RM0166453/2014 con il quale l'Agenzia delle Entrate rideterminava la classe e la rendita catastale di molteplici unità immobiliari site in Roma, tutte intestate alla società contribuente, la quale, tramite procedura DOCFA, aveva proposto di modificare la rendita catastale di suddette unità immobiliari. In particolare, la società eccepiva la tardività del provvedimento impositivo e contestava l'infondatezza delle determinazioni assunte dall'Ufficio poiché ritenute prive di adeguata motivazione. L'Ufficio si costituiva in giudizio depositando le proprie controdeduzioni. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso proposto dalla società. L'Agenzia delle Entrate proponeva appello avverso la sentenza di primo grado, ribadendo l'adeguata motivazione dell'avviso di accertamento e dunque la conseguente legittimità del maggior classamento. La società si costituiva in giudizio eccependo l'inammissibilità dell'appello perché prodotto via PEC a fronte di un giudizio di primo grado svoltosi in forma cartacea, sottolineando che l'Ufficio aveva effettuato un sopralluogo degli immobili solo esterno e che non era stato chiarito quali immobili erano stati presi in considerazione. [OSCURATO:PERSONA] del Lazio osservava preliminarmente che l'appello era ammissibile sebbene fosse stato depositato via PEC; inoltre rigettava nel merito il ricorso proposta Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -2- dall'Agenzia delle Entrate così motivando: «rispetto alle motivazioni già proposte dalla CTP è possibile ribadire in particolare che l'impugnato avviso di accertamento non ha in modo idoneo e sufficiente esplicitato i presupposti, di fatto e di diritto, in forza dei quali i valori catastali proposti dalla parte venivano variati dall'Ufficio. Va in particolare evidenziato che l'Ufficio, nell'affermare di aver effettuato una comparazione con immobili aventi analoghe caratteristiche, ha tuttavia omesso di ricordare che nella motivazione dell'atto tali immobili, lungi dall'essere oggetto di specifica descrizione, sono stati invece meramente indicati mediante richiamo al numero di particella della loro iscrizione al catasto». Avverso la suddetta sentenza propone ricorso l'Agenzia delle entrate, affidato a due motivi, mentre la parte contribuente si costituisce con controricorso. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell'art. 380 bis cod. proc. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. Considerato che: con il primo motivo di ricorso, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., l'Ufficio deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 7, della legge n. 212 del 2000, nonché dei principi generali in ordine alla motivazione degli atti in materia catastale, in relazione all'art. 2, D.L. n. 16 del 23 gennaio 1993, convertito in legge n. 75 del 24 marzo 1993 e del D.M. n. 701 del 19 aprile 1994, in quanto i giudici di merito hanno ricondotto l'illegittimità dell'avviso di accertamento alla inadeguata motivazione, ma l'onere motivazionale sotteso all'avviso di accertamento era invece da ritenersi soddisfatto poiché la maggiore rendita catastale accertata dall'Ufficio derivava dall'applicazione di parametri meramente tecnici e sulla scorta di dati fattuali trasmessi dalla società tramite la procedura DOCFA. Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -3- Con il secondo motivo di ricorso, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., l'Ufficio deduce la violazione e falsa applicazione delle disposizioni in materia di catasto edilizio urbano di cui al R.D.L. n. 652 del 13 aprile 1939, D.P.R. n. 1142 del 10 dicembre 1949, e art. 11, D.L. n. 70 del 14 marzo 1988, poiché la rendita catastale è stata accertata nel rispetto di tale normativa ed è stata definita con il criterio della stima diretta. Va preliminarmente rigettata l'eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di chiarezza e di specificità in quanto dal ricorso si evince agevolmente la censura proposta in diritto mentre la situazione di fatto è stata correttamente ricostruita dalla sentenza impugnata e non è oggetto di contestazione: in particolare dalla lettura del primo motivo si comprende facilmente che il motivo di doglianza riguarda l'adeguatezza della motivazione della sentenza impugnata mentre il secondo motivo riguarda invece la rendita catastale, che nella prospettiva del ricorrente è stata accertata nel rispetto della normativa citata. In particolare deve osservarsi come, ai fini dell'assolvimento dell'onere di cui all'art. 366 c.p.c., n. 4, rilevi la sola espressa indicazione delle norme asseritamente violate o falsamente applicate dal giudice di merito, come accaduto nella specie, ma non anche la correttezza del richiamo ad esse effettuato in ricorso, la quale assume rilevanza soltanto in un momento successivo, quando, incardinato il procedimento, si debba valutare nel merito la fondatezza della pretesa, sicchè deve ritenersi che la ricorrente abbia perfettamente assolto all'onere posto a suo carico dalla norma in esame. La sentenza è stata sottoposta a specifica impugnazione nel rispetto dell'art. 366 c.p., comma 1, e la ricorrente ha corredato l'atto degli elementi essenziali, descrittivi tanto della vicenda fattuale, quanto della vicenda processuale, volti a riassumere ed Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -4- illustrare le ragioni ed i presupposti della pretesa tributaria, con la conseguenza che il ricorso per cassazione si palesa adeguato a consentire alla Corte di comprendere le censure prospettate fornendo una conoscenza del "fatto", sostanziale e processuale, sufficiente per intendere correttamente il significato e la portata delle critiche rivolte alla pronuncia oggetto di impugnazione, oggetto dei motivi di ricorso di seguito illustrati (Cass. n. 4055 del 2022). Ne consegue l'infondatezza della lamentata inammissibilità, siccome fondata su un approccio meramente formalistico, in contrasto con l'obiettivo del processo, volto ad assicurare un'effettiva tutela del diritto di difesa (art. 24 Cost.), nel rispetto dei principi costituzionali e convenzionali del giusto processo (art.111 Cost., comma 2 e art. 6 CEDU), senza gravare lo Stato e le parti di oneri processuali superflui (Cass. n. 10475 del 2021). Quanto infine alla lamentata discontinuità soggettiva tra Agenzia delle entrate e Agenzia delle entrate territorio, anche tale eccezione è infondata. Ha infatti affermato questa Corte che l'Agenzia delle Entrate e del Territorio è successore ex lege dell'Agenzia del Territorio (Cass. n. 12049 del 2022) e che l'Agenzia delle entrate è successore ex lege dell'Agenzia del Territorio (Cass. nn. 37852, 30870, 13524, 9303 del 2021; Cass.nn. 28387, 13069, 2621 del 2020); inoltre, secondo questa Corte (Cass. n. 36104 del 2021): «il Reg. 30 novembre 2000, n. 4, art. 2, comma 2, dispone che "l'Agenzia si articola in uffici centrali regionali, con funzioni prevalenti di programmazione, indirizzo, coordinamento e controllo, e in uffici periferici, con funzioni operative". Ciò però non implica che la [OSCURATO:PERSONA] non possa espletare attività di accertamento. Infatti, l'art. 4 Reg. - strutture regionali di vertice - prevede che "gli organi di cui al comma 1 esercitano, nell'ambito della rispettiva regione...funzioni Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -5- di programmazione, indirizzo, coordinamento e controllo nei confronti degli uffici.., svolgono attività operative di particolare rilevanza nei settori della gestione dei tributi, dell'accertamento, della riscossione e del contenzioso, e in specie, a decorrere dal 1 gennaio 2009, quelle di cui al D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 27, commi 9, 11, 12 e 14, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, con le attribuzioni i poteri di cui al medesimo art., comma 13, nei confronti dei soggetti con volume d'affari, ricavi o compensi non inferiori a 100 milioni di Euro "). Sul punto, non rileva il contenuto L. n. 358 del 1991, art. 7, comma 13, dopo la modifica apportata dal D.P.R. n. 107 del 2001, art. 23 ("Le attività di verifica e di ispezione nei confronti dei contribuenti sono attribuite alla esclusiva competenza degli uffici indicati nel comma 10 e dei reparti della Guardia di finanza"). Prima di tale modifica, infatti, le attività di verifica e di ispezione erano demandate esclusivamente ai reparti della Guardia di finanza ed agli uffici di cui al medesimo art., comma 10, ossia ai soli uffici periferici (art. 10 "..le funzioni operative dei dipartimenti sono svolte, in periferia, dai seguenti uffici unificati: a) centro di servizio delle imposte dirette ed indirette...b)ufficio delle entrate, cui spettano le attribuzioni in materia di accertamento e riscossione dei tributi di competenza del Dipartimento delle entrate...c)ufficio del territorio..."). Si precisava, quindi, che "restano tuttavia ferme le competenze attribuite in materia al Servizio centrale degli ispettori tributari". Dopo la modifica di cui al D.P.R. n. 107 del 2001, art. 23, è stata soppressa la L. n. 358 del 1991, art. 7, comma 10, sicché è venuto meno il rimando agli uffici periferici per quanto attiene alle attività di verifica e di ispezione, che resta comunque ai reparti della guardia di finanza. La norma, nata per chiarire che sia la guardia di finanza che gli uffici della Agenzia delle entrate (periferici), potevano svolgere attività di Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -6- verifica, dopo la novella di cui al D.P.R. n. 107 del 2001, art. 23, ha perso tale significato, in quanto non è più possibile il rinvio al comma 10, per l'individuazione degli uffici periferici della Agenzia delle entrate. Pertanto, la norma non è più utilizzabile per distinguere le attività degli uffici periferici rispetto a quelle degli uffici regionali e centrali, in quanto gli uffici finanziari sono stati organizzati unitariamente come Agenzia delle entrate (Cass., 30 settembre 2019, n. 24296). Del resto, il D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 61, prevede che "Le agenzie fiscali hanno personalità giuridica di diritto pubblico. In conformità con le disposizioni del presente decreto legislativo e dei rispettivi statuti, le agenzie fiscali hanno autonomia regolamentare, amministrativa, patrimoniale, organizzativa, contabile e finanziaria"; - sulla base della riconosciuta autonomia regolamentare, è stato adottato il regolamento n. 4 del 30-11-2000, con la previsione delle attività consentite sia alla [OSCURATO:PERSONA] che alle [OSCURATO:PERSONA]; - inoltre, per questa Corte il D.L. n. 185 del 2008, art. 27, conv. in L. n. 2 del 2009, non ha attribuito alle Direzioni regionali delle entrate una competenza in materia di accertamento fiscale prima inesistente, ma ha inteso fondare su una norma di fonte primaria il riparto delle competenze relative all'attività di verifica fiscale, istituendo una riserva esclusiva di competenza, in relazione alla rilevanza economico fiscale del soggetto accertato, a favore della [OSCURATO:PERSONA], già titolare, per disposizione regolamentare, della competenza a svolgere attività istruttoria, utilizzabile dalle Direzioni provinciali ai fini della emissione degli atti impositivi (Cass., n. 16068 del 2021; 2 novembre 2020, n. 24224, Cass., sez. 5, 21 dicembre 2018, n. 33289; Cass., sez. 5, 3 ottobre 2014, n. 20915). Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -7- Del resto analoghi principi sono stati affermati dalla Cassazione a sezioni unite n. 15911 del 2021, secondo cui in tema di riscossione dei tributi, la successione "a titolo universale, nei rapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali", di Agenzia delle Entrate-Riscossione alle società del gruppo Equitalia, prevista dall'art. 1, comma 3, del d. I. n. 193 del 2016, conv. dalla I. n. 225 del 2016, pur costituendo una fattispecie estintiva riconducibile al subentro "in universum ius", riguarda il trasferimento tra enti pubblici, senza soluzione di continuità, del "munus publicum" riferito all'attività della riscossione, con la conseguenza che il fenomeno non comporta la necessità d'interruzione del processo in relazione a quanto disposto dagli artt. 299 e 300 c.p.c.». Nel merito, il primo motivo di ricorso è fondato. Secondo questa Corte infatti: in tema di riqualificazione catastale degli immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale sia avvenuta, come nel caso in esame, a seguito di procedura DOCFA, l'obbligo di motivazione del relativo avviso emesso dall'ufficio è da ritenere soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita qualora, come nel caso in esame, gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano stati disattesi dall'ufficio e l'eventuale differenza fra la rendita proposta e quella attribuita derivi da una diversa valutazione tecnica circa il valore economico del bene (cfr. Cass. n. 31809 del 2018; Cass. n. 12005 del 2020; Cass. n. 26100 del 2021); in tema di contenzioso tributario, l'avviso di accertamento soddisfa l'obbligo di motivazione, ai sensi dell'art. 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, ogni qualvolta l'Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -8- contestarne efficacemente l'"an" ed il "quantum debeatur", sicché lo stesso è correttamente motivato quando fa riferimento ad un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza regolarmente notificato o consegnato all'intimato, senza che l'Amministrazione sia tenuta ad includervi notizia delle prove poste a fondamento del verificarsi di taluni fatti o a riportarne, sia pur sinteticamente, il contenuto (Cass. n. 27800 del 2019); [OSCURATO:PERSONA] non si è attenuta ai suddetti principi là dove - affermando che rispetto alle motivazioni già proposte dalla CTP è possibile ribadire in particolare che l'impugnato avviso di accertamento non ha in modo idoneo e sufficiente esplicitato i presupposti, di fatto e di diritto, in forza dei quali i valori catastali proposti dalla parte venivano variati dall'Ufficio. Va in particolare evidenziato che l'Ufficio, nell'affermare di aver effettuato una comparazione con immobili aventi analoghe caratteristiche, ha tuttavia omesso di ricordare che nella motivazione dell'atto tali immobili, lungi dall'essere oggetto di specifica descrizione, sono stati invece meramente indicati mediante richiamo al numero di particella della loro iscrizione al catasto" - non ha ritenuto che fosse adeguatamente motivato un avviso di accertamento - sintetizzato nel ricorso nel rispetto del principio di autosufficienza - che pur indicava gli elementi essenziali della pretesa impositiva, avendo così l'Amministrazione posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi aspetti fondamentali e, quindi, di contestarne efficacemente in giudizio l'an ed il quantum debeatur, ravvisandosi inoltre nella specie una piena convergenza fra gli elementi di fatto indicati dal contribuente nella procedura DOCFA attivata e quelli fatti propri dall'Ufficio, cosicché appare adeguata la motivazione dell'impugnato avviso di accertamento, contenendo la stessa solo una diversa valutazione tecnica dei medesimi dati esposti dal Ric. 2021 n. 18578 sez. MT - ud. 22-06-2022 -9- contribuente, con conseguente rideterminazione della rendita catastale della unità immobiliari oggetto della presente controversia. Infatti, la rideterminazione, da parte dell'amministrazione finanziaria, della classe e della rendita catastale non integra una modifica degli elementi di fatto indicati dal contribuente nella procedura DOCFA ma rappresenta la conseguenza di una decisione che costituisce espressione della discrezionalità tecnica propria dell'Ufficio. Il secondo motivo è assorbito dall'accoglimento del primo. Pertanto, ritenuto fondato il primo motivo di ricorso e assorbito il secondo, il ricorso dell'Agenzia delle entrate va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. accoglie il primo motivo di ricorso,