Cassazione n. 20427/2026

ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante protempore, e AGENZIA DELLE ENTRATE - RISCOSSIONE, in persona dellegale rappresentante pro tempore, rappresentate e difesedall'Avvocatura generale dello Stato;-controricorrenti-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Campania n. 1190/2024, depositata il 15 febbraio 2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 giugno 2026dal [OSCURATO:PERSONA].1. – A [OSCURATO:PERSONA] veniva notificata, in data 8dicembre 2021, la cartella di pagamento n. 07120200048753309000,Numero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026emessa a seguito di controllo automatizzato ai sensi degli artt. 36-bisData pubblicazione 17/06/2026del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, inrelazione all’anno d’imposta 2015, con iscrizione a ruolo formatadall’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale II di Napoli.Avverso tale cartella il contribuente proponeva ricorso dinanzialla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli nei confrontidella sola Agenzia delle entrate - Riscossione.L’Agenzia delle entrate - Riscossione si costituiva in giudizio conproprie controdeduzioni.L’Agenzia delle entrate interveniva nel giudizio mediante atto diintervento volontario.La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli accoglievail ricorso con sentenza n. 10203/3/2022, depositata il 2 novembre2022.2. – L’Agenzia delle entrate proponeva appello avverso dettasentenza.Nel giudizio di appello si costituivano sia l’Agenzia delle entrate -Riscossione sia il contribuente.La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campaniaaccoglieva l’appello con sentenza n. 1190/3/2024, depositata il 15febbraio 2024.3. – Il contribuente propone ricorso per cassazione affidato a tremotivi, illustrato anche da memoria.Resistono con controricorso l’Agenzia delle entrate e l’Agenziadelle entrate - Riscossione.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si deduce la violazione dell’art.23, comma 3, e degli artt. 49 e ss. del d.lgs. n. 546 del 1992, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., per non avere lasentenza impugnata dichiarato l’inammissibilità dell’appelloNumero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026dell’Ufficio, atteso che quest’ultimo non era parte del giudizio di primoData pubblicazione 17/06/2026grado. Il ricorrente espone che il ricorso introduttivo del primo gradoera stato notificato esclusivamente all’Agenzia delle entrate -Riscossione in data 7 febbraio 2022, che quest’ultima si era costituitail 23 agosto 2022, eccependo la propria carenza di legittimazionepassiva e formulando istanza di integrazione del contraddittorio neiconfronti dell’ente creditore, e che l’udienza di trattazione del primogrado si era celebrata il 7 ottobre 2022. Riferisce, inoltre, che laDirezione provinciale II di Napoli aveva depositato il proprio atto dicontrodeduzioni il 5 ottobre 2022, ma che il giudice di primo gradoaveva dato atto della mancata costituzione dell’Agenzia delle entrate,affermando altresì di non essere tenuto a disporre l’integrazione delcontraddittorio. Da tali premesse il ricorrente trae la conseguenza chela Direzione provinciale II di Napoli non sarebbe stata parteprocessuale nel giudizio di primo grado, anche perché la richiesta dichiamata in causa formulata dall’Agenzia delle entrate - Riscossionesarebbe stata tardiva, in quanto proposta oltre i termini di cui all’art.23 del d.lgs. n. 546 del 1992, e che, pertanto, l’appello propostodall’Ufficio avrebbe dovuto essere dichiarato inammissibile, spettandosemmai all’Agenzia delle entrate - Riscossione impugnare la decisionedi primo grado.1.1. – Il motivo è infondato.La legittimazione a proporre l'impugnazione, o a resistere adessa, spetta solo a chi abbia assunto la veste di parte nel giudizio dimerito, secondo quanto risulta dalla decisione impugnata, tenendoconto sia della motivazione sia del dispositivo, a prescindere dalla suacorrettezza e corrispondenza alle risultanze processuali nonché allatitolarità del rapporto sostanziale, purché sia quella ritenuta dalgiudice nella sentenza della cui impugnazione si tratta (Cass. n.15356/2020; Cass. n. 13584/2017).L’Agenzia delle entrate si è costituita in primo grado, seppuretardivamente, con atto di intervento volontario, ai sensi dell’art. 14,Numero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992, del 5 ottobre 2022, come risultaData pubblicazione 17/06/2026anche nella sentenza impugnata.Nessun rilievo assume la circostanza della mancataautorizzazione alla chiamata in causa in primo grado, poiché l’Agenziadelle entrate si era costituita in giudizio con atto di interventovolontario e, pertanto, essendo parte del giudizio di primo grado, eralegittimata a impugnare la sentenza di prime cure. Ai fini dellalegittimazione all’impugnazione, infatti, rileva la qualità processualecomunque assunta nel giudizio di merito mediante l’intervento,restando estranea a tale verifica la diversa questione dellatempestività o ritualità della costituzione, non incidente sulla veste diparte risultante dal processo.2. – Con il secondo motivo di ricorso, si prospetta la violazionedell’art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, ai sensi dell’art. 360, comma1, n. 3, c.p.c., per avere la Corte regionale erroneamente assunto chela notifica della cartella impugnata sia stata tempestiva. Il ricorrentededuce che, sin dal ricorso di primo grado, aveva eccepito la tardivitàdella notificazione della cartella e la conseguente decadenzadell’Ufficio dal potere impositivo; ricorda che il ruolo era stato emessoper l’anno 2015, per il quale la dichiarazione modello Unico era statapresentata nel 2016, e che tale dichiarazione era statasuccessivamente integrata con dichiarazione presentata il 29 ottobre2017. Assume che, anche a voler fare riferimento, come ritenutodalla sentenza impugnata, alla dichiarazione integrativa, il terminetriennale di cui all’art. 25 cit. non avrebbe potuto comunque scadereil 31 dicembre 2021, bensì il 31 dicembre 2020, decorrendo dall’anno2017, ovvero, al più, il 29 ottobre 2020, a tre anni dallapresentazione della dichiarazione integrativa. Richiama, a sostegnodella censura, il principio secondo cui, qualora il contribuente presentiuna dichiarazione integrativa, il termine per l’accertamento devedecorrere dalla dichiarazione emendativa. Viene altresì richiamata lacircolare n. 25/E del 20 agosto 2020, dalla quale desume che laNumero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026proroga prevista dalla disciplina emergenziale non riguarderebbe ilData pubblicazione 17/06/2026caso di specie, considerando che l’art. 157 del decreto Rilancioespressamente proroga il termine decadenziale di notifica dellecartelle solo alle dichiarazioni presentate nell’anno 2018 (annod’imposta 2017); l’attuale cartella sarebbe illegittima perchénotificata oltre il termine ordinario ex art. 25 del d.P.R. n. 602 del1973, che scadeva il 31 dicembre 2020.2.1. – Il motivo è infondato.In tema di dichiarazione dei redditi, ove il contribuente modifichile indicazioni inserite nella dichiarazione reddituale, presentando unadichiarazione integrativa, da quest'ultima, e non da quella originaria,deve necessariamente decorrere, con riguardo alle modificheapportate, il termine di decadenza per l'accertamento da partedell'Ufficio, poiché, altrimenti, lo stesso verrebbe eroso in caso direttifica effettuata a ridosso della sua scadenza (Cass. n. 2922/2023;v. Cass. n. 31729/2018).Nel caso di specie, la dichiarazione rilevante ai fini delladecorrenza del termine è dunque quella integrativa presentata il 29ottobre 2017, limitatamente alle variazioni da essa introdotte rispettoalla dichiarazione originaria. La notifica risulta pertanto tempestiva,dovendosi considerare, diversamente da quanto sostenuto dalricorrente, la sospensione prevista dalla normativa emergenziale dicui all’art. 157 del d.l. n. 34 del 2020, conv. con modif. dalla l. n. 77del 2020, in cui il differimento della notifica degli atti impositivi èstabilito a vantaggio dei contribuenti, affinché possano ricevere lanotizia in un momento in cui non si trovano più nella difficoltàdeterminata dalle limitazioni conseguenti alla pandemia (Cass. n.17656/2025).In ipotesi di cartella di pagamento, emessa ai sensi dell'art. 36-bis del d.P.R. n. 602 del 1973, in relazione a una dichiarazione deiredditi presentata nel 2017, ove l'iscrizione a ruolo delle sommedovute sia intervenuta entro il 31 dicembre 2021, il termine perNumero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026l'effettuazione della notifica della cartella è prorogato di ventiquattroData pubblicazione 17/06/2026mesi, ai sensi dell'art. 68, comma 4-bis, del d.l. n. 18 del 2020 (Cass.n. 5758/2026, che ha cassato la decisione impugnata che, inrelazione a una cartella di pagamento emessa ai sensi dell'art. 36-bisdel d.P.R. n. 602 del 1973 in relazione all'anno di imposta 2016 econsegnata all'agente della riscossione in data 25 maggio 2021,aveva ritenuto tardiva la notifica effettuata in data 1° luglio 2022).3. – Con il terzo motivo di ricorso si denuncia la violazionedell’art. 111, comma 6, Cost. e dell’art. 36, comma 2, n. 4, c.p.c., inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., per aver la Corteregionale escluso la sussistenza di un credito d’imposta, con il quale èstato compensato il debito iscritto a ruolo, con una motivazioneabnorme che rivelerebbe un travisamento delle risultanze processuali.Il ricorrente deduce che la sentenza impugnata avrebbe travisato lerisultanze del processo là dove ha affermato che il contribuente nonavrebbe eccepito nulla circa la dichiarazione integrativa prodotta ingiudizio dall’Ufficio e ha escluso la rilevanza del credito d’impostaemergente dalla medesima dichiarazione. Espone che, sin dal ricorsodi primo grado, aveva dedotto che dalla dichiarazione integrativastampata integralmente dal cassetto fiscale emergevano, oltre aldebito IVA di euro 3.184,00, anche un credito IRPEF di euro3.256,00, risultante ai righi RN46 e RX1, e un ulteriore creditod’imposta di euro 626,00, risultante al rigo RX54, e che dal rigo RX61risultava altresì che il debito IVA era stato interamente compensatocon il credito IRPEF. Aggiunge che la medesima eccezione era statariproposta nelle controdeduzioni di appello e che il relativo contenutoera stato riprodotto nella stessa sentenza impugnata. Sostiene chel’Ufficio non avrebbe depositato l’intera dichiarazione integrativa del29 ottobre 2017, ma soltanto il frontespizio e alcuni quadri attestantiil debito IVA, mentre il contribuente avrebbe prodotto integralmentela dichiarazione integrativa nel giudizio di appello, come emergerebbeanche dallo storico del processo telematico. Si assume, pertanto, cheNumero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026la motivazione della sentenza impugnata sarebbe affetta da un graveData pubblicazione 17/06/2026travisamento delle risultanze processuali, per avere esclusol’esistenza, nella dichiarazione integrativa, del credito d’impostautilizzato in compensazione del debito iscritto a ruolo, e prospetta, inconseguenza, un vizio di motivazione ricondotto al parametro dell’art.36, comma 2, n. 4, c.p.c., nonché dell’art. 111, comma 6, Cost.3.1. – Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.,disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l.n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazionele censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione dellasentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimitàsulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto delminimo costituzionale richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass.n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020), che viene violato qualora lamotivazione sia totalmente mancante o meramente apparente,ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioniinconcilianti, o risulti perplessa e obiettivamente incomprensibile,purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, aprescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass. n.7090/2022).Nel caso di specie, la motivazione della sentenza impugnata nonè apparente, né abnorme, né risulta violato il minimo costituzionale.La Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha accolto l’appellodell’Agenzia delle entrate ritenendo fondata la prospettazionedell’Ufficio secondo cui la rettifica oggetto di contestazione riguardavala dichiarazione integrativa e non quella originaria. Tale conclusione èstata desunta dal raffronto tra le due dichiarazioni: quellaoriginariamente presentata risultava, infatti, a credito d’imposta,mentre nella dichiarazione integrativa emergevano, nel quadro VL,rigo VL38, un’imposta IVA dovuta pari a euro 3.184,00 e, nel quadroRQ, rigo RQ80, un’imposta sostitutiva dovuta pari a euro 27,00.Numero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026Data pubblicazione 17/06/2026Proprio tali importi erano stati iscritti a ruolo con la cartellaoriginariamente impugnata. La Corte ha inoltre valorizzato lacircostanza che il contribuente appellato non avesse formulatospecifiche contestazioni in ordine alla dichiarazione integrativaprodotta in giudizio dall’Agenzia appellante, traendone confermaanche alla luce del principio di non contestazione di cui all’art. 115c.p.c.Al di là del vizio di motivazione, la censura appare diretta aconseguire, da un lato, una inammissibile rivalutazione dellerisultanze istruttorie. La deduzione Contenuta nella censura riguardoalla dichiarazione integrativa implica, infatti, una nuova lettura delcontenuto documentale e una diversa ricostruzione delle postecreditorie e debitorie ivi indicate, attività non consentite nel giudiziodi legittimità. In tema di ricorso per cassazione, deve ritenersiinammissibile il motivo di impugnazione con cui la parte ricorrentesostenga un'alternativa ricostruzione della vicenda fattuale, pur overisultino allegati al ricorso gli atti processuali sui quali fonda la propriadiversa interpretazione, essendo precluso nel giudizio di legittimità unvaglio che riporti a un nuovo apprezzamento del complesso istruttorionel suo insieme (Cass. n. 10927/2024).Sotto altro punto di vista, la denuncia di un errore di fatto,consistente nell'inesatta percezione da parte del giudice di circostanzepresupposte come sicura base del suo ragionamento, in contrasto conquanto risulta dagli atti del processo, non costituisce motivo di ricorsoper cassazione ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., ma di revocazionea norma dell'art. 395, comma 1, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 2529/2016).4. – Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e siliquidano come da dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente al pagamentodelle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 1.500,00 percompensi, oltre alle spese prenotate a debito.Numero registro generale 20795/2024Numero sezionale 4834/2026Numero di raccolta generale 20427/2026Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaioData pubblicazione 17/06/20262013, stante il tenore della pronuncia, va dato atto, ai sensi dell'art.13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, diun ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quelloprevisto per il ricorso, ai sensi dell’art. 13, comma 1-bis, del d.P.R. n.115 del 2002, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadel 9 giugno 2026.La PresidenteGiulia Iofrida