Cassazione n. 15791/2025

e ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8288/2023 del ruolo generale, proposto [OSCURATO:PERSONA] S.P.A. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), con sede legale in Milano, alla [OSCURATO:PERSONA] 18, in persona del rappresentante pro tempore, Direttore generale, dr. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, anche disgiuntamente tra loro, dagli avv.ti prof. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 64T29 F537 J) e [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 78M55 H224 C). - RICORRENTE – CONTRO l’AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 Numero sezionale 1469/2025 dall’Avvocatura Generale dello Stato (codice fiscale Numero di raccolta generale 15791/2025Data pubblicazione 12/06/2025 80224030587). - CONTRORICORRENTE - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3611/4/2022, depositata il 21 settembre 2022. UDITA la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’udienza camerale del 28 febbraio 2025. [OSCURATO:PERSONA] 1. Oggetto di controversia è l’avviso in atti con cui l’Agenzia dell’Entrate liquidava l’imposta di registro in misura fissa e le imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale in relazione alla sentenza civile n. 2411/2016 resa in giudizio avente ad oggetto la risoluzione del contratto di leasing immobiliare intercorso tra [OSCURATO:SOCIETA]. (poi incorporata da [OSCURATO:PERSONA], dalla cui scissione parziale è sorta [OSCURATO:PERSONA] S.p.A.) e l’utilizzatrice [OSCURATO:SOCIETA]. (da ora ISG), a seguito dell’inadempimento di quest’ultima e del recesso esercitato dalla concedente in base all’art. 15 delle condizioni generali di contratto. Con detta pronuncia il Tribunale di Milano disponeva il trasferimento del bene (appezzamento di terreno edificabile su cui insisteva un capannone in corso di costruzione, con fabbricato al rustico) subordinatamente al pagamento da parte della convenuta ISG in favore di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. della somma di 1.816.003,23 €, oltre interessi legali dalla domanda. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia respingeva l’appello proposto dalla contribuente contro la F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 sentenza n. 3053/3/2019 della Commissione tributaria Numero sezionale 1469/2025Numero di raccolta generale 15791/2025 provinciale di Milano, considerando, in esplicita condivisione Data pubblicazione 12/06/2025 delle valutazioni espresse nella pronuncia di primo grado, che: - «[…] è innegabile, ed oggetto di pressoché costante ed univoca giurisprudenza di legittimità che nella fattispecie si verte in "imposizione d'atto" e non in imposizione fiscale» relativa agli effetti concreti dell'atto, per cui la debenza del tributo è legata alla pronuncia giurisdizionale ed al suo contenuto intrinseco, non alla sua produzione in concreto di effetti giuridici come del resto è usualmente ritenuto dalla giurisprudenza nella valutazione di ipotesi di applicazione dell'art. 1932 (ndr. 2932) c.c.»; - «Inoltre, trattandosi di effetti in concreto affidati al pagamento della parte acquirente, si verte in ipotesi non di condizione sospensiva dell'esecutorietà ed efficacia del trasferimento ma di irrilevante clausola potestativa, in quanto affidata alla mera volontà di una delle parti»; - «[…] appare corretto, inoltre, quanto esposto dall'ufficio e non contestato in ordine alla ipotesi di applicazione delle disposizioni di favore di cui all'art. 35 comma 10-ter D.L. 233/2006 per i trasferimenti specifici, di cui del resto la stessa parte appellante ha dato atto di aver beneficiato in altro successivo trasferimento. Appare pertanto accoglibile l'argomento, che è rifluito anche nella sentenza di prima cura, che l'esistenza del beneficio non abbia effetti sulla fattispecie, in quanto non si può desumere dal sistema normativo applicato che si tratti di beneficio iterabile per più successive operazioni». - «Anche l'ipotesi di alternatività IVA/Registro risulta adeguatamente trattata nella sentenza impugnata che ha F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 Numero sezionale 1469/2025 evidenziato, il che non appare controvertibile, che per gli atti Numero di raccolta generale 15791/2025Data pubblicazione 12/06/2025 aventi ad oggetto immobili strumentali, soggetti ad IVA, si applica il trattamento fiscale previsto dagli articoli 10 e I-bis della tariffa allegata al TUIC, ovvero imposta catastale nella misura dell'1% e l'imposta ipotecaria nella misura del 3%. Restano, inoltre, dovuti l'imposta di bollo, le tasse ipotecarie e i tributi speciali catastali» (così nella sentenza impugnata). 3. Con ricorso notificato in data 30 marzo 2023 (nel rispetto del termine di sospensione di undici mesi di cui all’art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022) la suindicata società impugnava tale pronuncia sulla base di quattro motivi. 4. L’Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso depositato il 9 aprile 2024 nel rispetto del termine di sospensione previsto per il deposito del controricorso in cassazione stabilita dall’art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la ricorrente ha dedotto la violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 10, comma 2, d.lgs. n. 347/1990, degli artt. 1, 1-bis e 4 della tariffa allegata d.lgs. n. 347/1990, nonché dell’art. 27 d.P.R. n. 131/1986, per avere la Commissione ritenuto applicabili le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale in relazione alla registrazione di una sentenza che, a seguito della risoluzione di un contratto di leasing, disponeva il trasferimento dell’immobile, nonostante detto effetto non si fosse realizzato in ragione del mancato avveramento della condizione (pagamento del prezzo da parte dell’utilizzatore) cui lo stesso era subordinato.F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 Numero sezionale 1469/2025 2. Con la seconda censura la società ha eccepito, con Numero di raccolta generale 15791/2025Data pubblicazione 12/06/2025 riferimento all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 10, comma 1, n. 8-ter d.P.R. n. 633/1972, degli artt. 1-bis e 4 della tariffa allegata d.lgs. n. 347/1990 e dell’art. 10, comma 2, d.lgs. n. 347/1990, rimproverando al Giudice regionale la qualificazione dell’immobile come strumentale, benchè si trattasse di un fabbricato ancora in corso di costruzione ed al rustico e in difetto, quindi, tanto delle indispensabili condizioni oggettive previste ai fini della strumentalità, che, in ogni caso, delle condizioni soggettive, ossia della concreta destinazione dello stesso all’attività svolta dall’utilizzatore. 3. Con il terzo motivo di ricorso la contribuente ha eccepito, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione o falsa applicazione dell’art. 36 d.P.R. n. 546/1992 e, segnatamente, per la sua motivazione meramente apparente e, quindi, inesistente, poiché dalla lettura della stessa non sarebbe dato comprendere come il Collegio sia giunto alla qualificazione dell’immobile di cui alla sentenza oggetto di registrazione come strumentale. 4. Con la quarta ed ultima ragione di contestazione la società ha lamentato, con riferimento al canone di cui all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 35, comma 10-ter.1, d.l. 223/2006, nella parte in cui il Giudice regionale ha negato l’applicazione dell’imposta fissa dettata dalla disciplina della cessione degli immobili per il cui acquisto sia stata esercitata l’opzione di riscatto prevista dal contratto di leasing, ovvero rivenienti da contratto di leasing risolto 5. Il ricorso va accolto, in virtù del criterio della ragione più liquida, in relazione alla sua quarta doglianza per i motivi che F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 Numero sezionale 1469/2025 seguono, i quali assorbono l’esame delle altre contestazioni Numero di raccolta generale 15791/2025Data pubblicazione 12/06/2025 poste con la prima, la seconda e la terza censura. E ciò, subito evidenziando, alla luce del resoconto che precede e come risulta pacifico tra le parti, che la sentenza oggetto di tassazione ha dichiarato valido il recesso dal contratto di leasing immobiliare stipulato tra ISP e ISG e, come previsto dall’art. 15 del contratto, disposto il trasferimento del bene in capo all’ex utilizzatore, ai sensi dell’art. 2932 c.c., subordinatamente al pagamento del prezzo da parte di quest’ultimo, adempimento questo che non è stato eseguito. Va pure sottolineato che si discute solo delle imposte ipo- catastale, poiché per quanto riguarda l’imposta di registro la sentenza è stata tassata in misura fissa. 6. La quarta doglianza, basata sulla dedotta violazione di legge, risulta fondata. 6.1. L’art. 35, comma 10-ter.1, d.l. n. 223/2006 [comma inserito dall'articolo 1, comma 15, lettera c), numero 2) della legge n. 220/2010), prevede che: «Alle cessioni, effettuate dalle banche e dagli intermediari finanziari autorizzati di cui all'articolo 106 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1º settembre 1993, n. 385, e successive modificazioni, nel caso di esercizio, da parte dell'utilizzatore, dell'opzione di acquisto dell'immobile concesso in locazione finanziaria, ovvero nel caso di immobile riveniente da contratti di locazione finanziaria risolti per inadempienza dell'utilizzatore, le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura fissa». La tesi della Commissione regionale si è basata sul rilievo che il beneficio è stato utilizzato dalla ricorrente in occasione di F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 Numero sezionale 1469/2025 una seconda vendita, per cui non sarebbe reiterabile, vale a Numero di raccolta generale 15791/2025Data pubblicazione 12/06/2025 dire applicabile anche nell’ipotesi in rassegna. Tale ordine non può, tuttavia, essere condiviso. 6.2. Come condivisibilmente osservato dalla difesa della contribuente, la menzionata previsione, più che prevedere un beneficio o un’agevolazione in senso tecnico, nei termini cioè di una deroga ad un regime fiscale, ha, piuttosto, stabilito un regime proprio dell’operazione di cessione derivata dalla risoluzione del leasing, il che pone fuori gioco l’argomento speso dal giudice regionale della non reiterabilità di un beneficio fiscale. Ciò risulta chiaro dalla previsione dell’art. 1, comma 15, della legge n. 220/2010 che ha aggiunto all’art. 15 d.l. n. 223/2006 il comma 10-ter 1) proprio «Al fine di disciplinare il trattamento tributario del contratto di locazione finanziaria (leasing) applicato al settore immobiliare e di garantirne la coerenza con le disposizioni relative alle imposte di registro, ipotecaria e catastale applicate per i trasferimenti operati con strumenti contrattuali diversi dallo stesso […]» con ciò quindi accreditando l’ordine di idee che si tratti di un regime fiscale ad hoc, specifico per tali fattispecie, non importa, ai fini che occupano, se di favore per la società di leasing. Dunque, si tratta di un regime fiscale proprio, peculiare cioè di un determinato tipo di operazione negoziale, definito e qualificato sul piano soggettivo ed oggettivo dagli elementi indicati dalla menzionata disposizione e non anche di una mera agevolazione al ricorrere di determinazioni condizioni fattuali, in termini derogatori rispetto alla disciplina (fiscale) ordinaria dell’atto oggetto di tassazione.F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 6.3. Alla stregua di quanto precede, ciò che, quindi, conta Numero sezionale 1469/2025Numero di raccolta generale 15791/2025 e qui rileva è l’imposizione della sentenza oggetto di Data pubblicazione 12/06/2025 tassazione, dovendosi verificare in relazione a tale atto il regime impositivo applicabile. Ebbene, la Commissione d’appello ha ritenuto valida la cessione in esame, per come giudizialmente sancita, la quale risulta pacificamente derivante dalla risoluzione di un contratto di locazione finanziaria ed ha poi considerato la natura strumentale del bene. Su tali presupposti, allora, il Giudice territoriale avrebbe dovuto, in base alla citata disposizione, riconoscere la tassazione in misura fissa a tale atto, non assumendo rilevanza, ai fini che interessano, il regime fiscale applicato alla successiva cessione, che è vicenda estranea al regime fiscale dell’atto che rileva nel presente giudizio. 6.4. La tesi dell’Agenzia delle Entrate secondo cui la menzionata norma opera solo «in via successiva rispetto ad una mancata, precedente, cessione a causa di inadempimento» (v. pagina n. 12 del controricorso) risulta contraria all’interpretazione letterale della norma in rassegna, la quale, in realtà, si riferisce (anche) al caso di cessione di immobile «[…] riveniente da contratti di locazione finanziaria risolti per inadempienza dell'utilizzatore», ipotesi questa consentanea alla fattispecie in esame, in cui la cessione del bene è derivata, è stata, giustappunto, conseguenza della preliminare risoluzione del leasing, il tutto secondo la duplice statuizione contenuta nella sentenza tassata. 6.5. In tali termini il motivo di ricorso va, pertanto, accolto, dovendo le imposte ipotecaria e catastale commisurarsi alla F i r m a t o D a : S O C C I A N G E L O M A T T E O E m e s s o D a : A R U B A P E C P E R C A D I F I R M A Q U A L I F I C A T A S e r i a l # : 1 3 b a b 1 7 a 5 2 1 c 0 f 1 b c 5 2 9 6 2 0 b c e e 0 c a f 9 Numero registro generale 8288/2023 misura fissa in base al disposto dell’art. 35, comma 10 Numero sezionale 1469/2025Numero di raccolta generale 15791/2025-ter.1, d.l. n. 223/2006. Data pubblicazione 12/06/2025 7. L’accoglimento della predetta censura comporta, dunque, non solo la cassazione della pronuncia impugnata, ma anche la decisione nel merito, non occorrendo altro accertamento in punto di fatto per accogliere l’originario ricorso della contribuente, annullare l’atto impugnato, dichiarando dovuta in misura fissa le imposte ipotecaria e catastale dovute sulla sentenza n. 2411/2016 del Tribunale di Milano. 8. La novità sul versante giurisprudenziale della questione trattata giustifica l’integrale compensazione delle spese dell’intero giudizio. P.Q.M. la Corte accoglie il quarto motivo di ricorso, dichiarata assorbiti il secondo ed il terzo, rigetta il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso della contrib